ACTIVITATEA DE COLECTARE A CREANTELOR FISCALE

ACTIVITATEA DE COLECTARE A CREANTELOR FISCALE

1. Creantele fiscale - notiuni teoretice

"Creantele fiscale reprezinta drepturi patrimoniale, care potrivit legii, rezulta din raporturile de drept material fiscal. Din raporturile de drept material fiscal rezulta atat continutul cat si cuantumul creantelor fiscale reprezentand drepturi determinate constand in: dreptul de a percepe impozitele , taxele, contributiile, si alte sume care constituie venituri la bugetul general consolidat, dreptul la rambursarea taxei pe valoarea adaugata, dreptul la restituirea creantelor fiscale, dreptul la perceperea dobanzilor si penalitatilor de intarziere, in conditiile legii"[1].

Existenta creantelor fiscale presupune existenta unui raport juridic fiscal care cuprinde pe de o parte drepturile si obligatiile partilor in cadrul raportului, iar pe de alta parte continutul acestuia constand in creante fiscale.

Raportul juridic fiscal este structurat pe cele doua componente astfel:

raportul de drept procedural fiscal;

raportul de drept material fiscal.

Raportul de drept material fiscal cuprinde creantele fiscale care reprezinta drepturi patrimoniale constand in dreptul la perceperea impozitelor, taxelor, contributiilor si al altor sume care reprezinta venit la bugetul general consolidat denumite creante fiscale principale si dreptul de la perceperea dobanzilor si penalitatiilor de intarziere denumite creante fiscale accesorii.

Raportul de drept procedural fiscal cuprinde drepturile si obligatiile ce revin partilor pentru indeplinirea modalitatilor prevazute pentru stabilirea, exercitarea si stingerea drepturilor si obligatiilor partilor din raportul de drept material fiscal.

Prin obligatii fiscale se intelege obligatia de a declara bunurile si veniturile impozabile, de a calcula si de a inregistra in evidentele contabile si fiscale impozitele, taxele, contributiile si alte sume datorate bugetului general consolidat, de a plati la termenele legale impozitele, taxele contributiile si alte sume datorate bugetului general consolidat, de a plati dobanzi si penalitati de intarziere, de a calcula, de a retine si de a inregistra in evidentele contabile si de plata, la termenele legale, impozitele si contributiile care se realizeaza prin stopaj la sursa sau orice alte obligatii care revin contribuabililor.

Prin drepturi fiscale se intelege dreptul organului fiscal de a stabili si determina obligatia fiscala datorata de contribuabilul persoana fizica sau juridica, iar in ceea ce priveste contribuabilul dreptul la contestatie.

Partile raportului juridic fiscal sunt creditorii si debitorii.

In raporturile de drept material fiscal, creditorii sunt persoanele titulare ale unor drepturi de creanta fiscala, iar debitorii sunt acele persoane care au obligatia corelativa de plata a acestor drepturi.

Activitatea de colectare a creantelor fiscale consta in exercitarea functiei administrative care conduce la stingerea creantelor fiscale si a creantelor debitorului care se realizeaza in temeiul unui titlu de creanta sau al unui titlu executoriu si este reglementata de Codul de procedura fiscala .

Stingerea creantelor fiscale se realizeaza prin plata voluntara efectuata de catre debitor, prin executare silita sau prin alte modalitati intreprinse de catre creditorul fiscal.

Obiectul colectarii creantelor fiscale consta in impozite, taxe, contributii, amenzi si alte venituri bugetare, precum si accesoriile acestora, respectiv dobanzi si penalitati de intarziere.

Titlul de creanta este actul prin care se stabileste si se individualizeaza obligatia de plata privind creantele fiscale, intocmit de organele de specialitate sau de persoanele imputernicite potrivit legii. Legal, constituie titlu de creanta:

decizia de impunere emisa de organele competente, potrivit legii;

actul sau documentul de impunere pentru obligatiile fiscale povenite din impozite, taxe si contributii care se emit de organele de specialitate pe baza declaratiilor depuse de contribuabili, sau alte documente privind materia impozabila;

declaratia fiscala, angajamentul de plata sau documentul intocmit de platitor prin care acesta declara obligatiile fiscale, in cazul in care acestea se stabilesc de catre platitor, pe baza evidentei intocmite pe platitor, potrivit legii;

declaratia vamala pentru obligatiile de plata in vama;

documentul prin care se stabileste si se individualizeaza datoria vamala, inclusiv accesorii, potrivit legii;

documentul care cuprinde rezultatele privind diferentele constatate intre obligatiile de plata determinate de platitor si cele datorate inclusiv majorarile de intarziere, pentru neplata in termen a obligatiilor, precum si alte diferente stabilite cu ocazia verificarii ulterior efectuate de organele abilitate legal;

procesul verbal de constatare a contraventie si de aplicare a amenzii, intocmit de organul prevazut de lege, pentru obligatiile privind plata amenziilor contraventionale;

ordonanta procurorului, incheierea sau dispozitivul hotararii judecatoresti, ori un extras certificat intocmit in baza acestor acte in cazul amenzilor, cheltuielilor judiciare si a altor creante fiscale stabilite de procuror sau instanta judecatoreasca;

actul sau procesul verbal prin care se stabileste si se individualizeaza suma de plata pentru obligatii fiscale reprezentand dobanzi, penalitati de intarziere si penalitati stabilite de organele competente pe baza evidentei proprii;

decizia emisa de organul competent legal in cazul solutionarii unei cai administrative de atac sau hotararea judecatoreasca definitiva si irevocabila prin care se stabileste obligatia de plata a creantelor fiscale;

Trasaturi caracteristice ale titlului de creanta

"Titlul de creanta fiscal este un act juridic unilateral, se caracterizeaza prin anumite particularitati, cu importante consecinte practice:

titlul de creanta este un act declarativ de drepturi si obligatii prin emiterea sau confirmarea sa de catre organele fiscale competente constatandu-se dreptul statului de a incasa sumele de bani datorate bugetului de stat si obligatia ce revine contribuabilului in acest sens. Avand in vedere ca obligatiile cu caracter fiscal isi au izvorul direct in legea care le instituie titlul de creanta fiscala nu da nastere obligatiei fiscale, ci doar o constata, particularizand-o pentru fiecare subiect impozabil sau taxabil;

titlul de creanta fiscal are caracter executoriu. Titlul de creanta fiscal este executoriu de drept, nefiind necesara obtinerea unui titlu executoriu, prevederile sale putand fi aduse la indeplinire fara nici o investire speciala si fara interventia vreunui alt organ al statului"[3].

Titlul de creanta devine titlu executoriu la data la care creanta fiscala este scadenta prin expirarea temenului de plata prevazut de lege sau stabilit de organul competent.

Natura juridica a titlului de creanta

"Dat fiind faptul ca obligatia bugetara este o obligatie impusa in mod unilateral de catre stat contribuabilului, ea aflandu-si izvorul direct in lege, si titlul de creanta care o individualizeaza pentru fiecare subiect impozabil in parte, intocmit de organele financiare abilitate, va fi un act juridic unilateral. Fiind cel mai adesea o manifestare unilaterala de vointa a unei autoritatii publice administrative cu atributii financiare bugetare care produce efecte juridice in temeiul puterii publice, titlul de creanta bugetar imbraca de regula, forma unui act administrativ de autoritate".

Avand in vedere ca pe calea titlului de creanta bugetara se concretizeaza o prevedere cu caracter general si impresional cuprinsa intr-o lege, la situatia juridica particulara a fiecarui contribuabil, acesta, din punct de vedere al intinderii efectelor sale juridice, este un act administrativ de autoritate cu cartacter individual.

Incasarea si urmarirea creantelor fiscale se asigura de Ministerul Finantelor Publice si unitatile sale teritoriale precum si de unitatile administrativ-teritoriale in cazul incasarilor care se fac venit la bugetul local.

Sunt competente sa gestioneze colectarea creantelor fiscale autoritatile administratiei publice centrale sau unitatile teritoriale ale acestora, autoritatile locale ori alte institutii publice abilitate sa administreze venituri bugetare.

Platitor al obligatiei fiscale este debitorul sau persoana care in numele debitorului are obligatia de a plati sau de a retine si a plati impozite, taxe, contributii, amenzii sau alte venituri bugetare.

Daca obligatia catre buget nu a fost achitata de debitor, sunt obligati la plata sumei datorate mostenitorul care a acceptat succesiunea debitorului decedat, cel care preia in tot sau in parte drepturile si obligatiile debitorului supus divizarii, fuziunii, ori reorganizarii judiciare. Mostenitorul care nu a acceptat mostenirea sau a renuntat la aceasta nu poate fi obligat la plata sumei datorate de debitor.

Pentru debitorul, persoana juridica, supus formelor de mai sus, plata obligatiilor se stabileste conform respunderii proportionale astfel, persoana juridica care isi sporeste patrimoniul prin absortia debitorului, persoana juridica care se infiinteaza ca urmare a divizarii totale a debitorului sau divizarii partiale a acestuia, persoana careia i s-a stabilit raspunderea in conformitate cu prevederile legale referitoare la faliment, persoana care isi asuma obligatia de plata printr-un angajament de plata sau printr-un alt act incheiat in forma autentica, asociatii sau actionarii la societatea comerciala debitoare, potrivit legii privind societatile comerciale(republicata cu modificarile ulterioare). Asociatii in societati in nume colectiv si cei comanditati in societatile in comandita simpla sau in comandita pe actiuni, raspund nelimitat si solidar cu patrimoniul propriu, iar actionarii in societatile pe actiuni si raspundere limitata, precum si asociatii comanditori, raspund numai in limita aportului lor la capitalul social subscris.

Pentru obligatiile fiscale restante ale debitorului declarat insolvabil, raspund solidar cu acesta persoanele fizice sau juridice care, in 3 ani anteriori declararii insolvabilitatii, cu rea credinta cumpara sau dobadesc in alt mod active de la debitorii care isi provoaca astfel insolvabilitatea, administratorii, asociatii sau actionarii semnificativi si alte persoane care exercita in mod legal administrarea si care au provocat insolvabilitatea persoanei juridice debitoare prin instrainare sau ascundere cu rea credinta a bunurilor mobile si imobile proprietatea acesteia ori prin nedeclararea schimbarii sediului social.

Pentru obligatiile fiscale restante ale societatiilor comerciale debitoare, raspund solidar administratori sau persoanele care exercita sau au exercitat in mod legal administrarea societatii si care au determinat cu rea credinta, acumularea de obligatii fiscale restante de 12 luni consecutive sau au sustras bunurile debitorului de la executare silita.

Termenele de plata ale creantelor fiscale

Obligatiile fiscale sunt scadente la termenele de plata prevazute in actele normative care le reglementeaza. Pentru obligatiile fiscale care nu au prevazute termene scadente acestea se stabilesc de catre Ministerul Finantelor Publice. Pentru diferentele de obligatii fiscale stabilite prin actele de control sau obligatiile fiscale stabilite prin procesul - verbal de calcul al dobanzilor si penalitatilor de intarziere pe baza evidentei pe platitor, termenul de plata se stabileste in functie de data comunicarii acestora. Actele de control prin care s-a stabilit diferenta de obligatie fiscala constituie si instiintare de plata de la data semnarii lor de catre debitor ori de la data comunicarii acesteia.

Chiar daca platitorii exercita caile de atac la organele competente cu privire la stabilirea obligatiilor bugetare acestea nu suspenda obligatia de plata. La cererea debitorului si tinand seama de motivele invocate de acesta, autoritatile administratiei publice, prin organul lor competent de solutionare a contestatiilor, vor dispune suspendarea obligatiei de plata a creantelor fiscale, pana la solutionarea contestatiei, cu constituirea unei garantii la nivelul sumei contestate. Garantia constituita poate fi sub forma de garantie bancara(gaj sau ipoteca), precum si orice alta forma de garantie prevazuta de lege. Pentru obligatiile fiscale restante esalonate sau amanate la plata, precum si pentru dobanzile datorate pe perioada esalonarii respectiv amanarii, termenele de plata se stabilesc in documentul prin care se acorda inlesnirea la plata.

Accesoriile creantelor fiscale cuprind dobanzi si penalitati de intarziere care conform modificarilor prevederilor Codului de procedura fiscala in care se face referire la dobanzi si penalitati de intarziere, aceste notiuni sunt inlocuite cu notiunea de majorari de intarziere.

3. Dobanzi si penalitati de intarziere

Pentru neachitarea la termenele de scadenta de catre debitor a obligatiilor de plata, se datoreaza dupa acest termen dobanzi si penalitati de intarziere.

Aceste dobanzi si penalitati de intarziere nu se datoreaza pentru sumele datorate cu titlu de amenzi, precum si pentru dobanzi si penalitati de intarziere stabilite potrivit legii.

Dobanzile si penalitatile de intarziere se fac venit la bugetul caruia ii apartine creanta principala.

Dobanzile si penalitatile de intarziere se stabilesc prin decizii intocmite in conditiile aprobate prin ordin al Ministrului Finantelor Publice, cu exceptia situatiei in care in titlul executoriu sunt prevazute dobanzi si penalitati de intarziere fara sa fi fost stabilit cuantumul acestora, ele fiind calculate de catre organul de executare.

Dobanzile de intarziere se calculeaza pentru fiecare zi de intarziere, incepand cu ziua imediat urmatoare termenului de scadenta si pana la data stingerii sumei datorate, inclusiv. Prin exceptie de la aceste prevederi, se datoreaza dobanzii de intarziere pentru impozitele, taxele si contributiile stinse prin executare silita, pana la data intocmirii procesului verbal de distribuire, inclusiv. In cazul platii pretului in rate, dobanzile de intarziere se calculeaza pana la data intocmirii procesului-verbal de distribuire a avansului. Pentru suma ramasa de plata, dobanzile de intarziere sunt datorate de cumparator, pentru impozitele, taxele si contributiile debitorului declarat insolvabil, pana la data incheierii procesului-verbal de constatare a insolvabilitatii, inclusiv.

Modul de calculal dobanzilor aferente sumelor reprezentamd eventule diferente intre impozitul pe profit platit la data de 25 ianuarie a anului urmator celui de impunere si impozitul datorat conform declaratiei de impunere intocmite pe baza situatiei financiare anuale va fi reglementat prin norme metodologice aprobate prin ordin la ministrului finantelor publice.

Pentru obligatiile fiscale neachitate la termenele de plata si reprezentand impozitul pe venit global, se datoreaza dobanzi pentru anul fiscal de impunere pentru platile anticipate stabilite de organul fiscal prin decizii de platii anticipate, pentru sumele neachitate in anul de impunere care se calculeaza incepand cu data de 1 ianuarie a anului urmator pana la data stingerii acestora, inclusiv. In situatia in care impozitul pe venit stabilit prin decizie de impunere anuala este mai mic decat cel stabilit prin decizile de plati anticipate, dobanzile se recalculeaza, incepand cu data de 1 ianuarie a anului urmator celui de impunere, la soldul neachitat in raport cu impozitul anual stabilit prin decizie de impunere anuala, urmand a se face regularizarea dobanzii in mod corespunzator.

Nedecontarea de catre unitatile bancare a sumelor cuvenite bugetului general consolidat, in termen de 3 zile lucratoare de la data debitarii contului platitorului, nu il exonereaza pe platitor de obligatia de plata a sumelor respective si atrage pentru acesta dobanzi si penalitati de intarziere la nivelul stabilit prin dispozitii legale.

Pentru recuperarea sumelor datorate bugetului si nedecontate de unitatile bancare, precum si a dobanzilor si penalitatilor de intarziere, platitorul se poate indrepta impotriva unitatii bancare respective.

In cazul creantelor fiscale stinse prin compensare, dobanzile si penalitatile de intarziere se datoreaza pana la data stingerii inclusiv. Pentru compensarile la cerere, data stingerii este data depunerii la organul competent a cererii de compensare, pentru compensarile din oficiu, data stingerii este data inregistrarii operatiei de compensare de catre unitatea de trezorerie teritoriala, conform notei de compensare intocmite de catre organul competent, pentru compensarile efectuate ca urmare a unei cereri de restituire sau de rambursare a sumei cuvenite debitorului, data stingerii este data depunerii cererii de restituire sau rambursare.

Ca urmare a exercitarii controlului sau analizarii cererii de compensare s-a stabilit ca suma ce urmeaza a se compensa este mai mica decat suma cuprinsa in cererea de compensare, dobanzile si penalitatile de intarziere se recalculeaza pentru diferenta ramasa de la data inregistrarii cererii de compensare.

Pentru obligatiile fiscale neplatite la termen, atat inainte, cat si dupa deschiderea procedurii de reorganizare judiciara, se datoreaza dobanzi si penalitati de intarziere pana la data deschiderii procedurii de faliment. Pentru obligatiile fiscale nascute dupa data deschiderii procedurii de faliment si neplatite la termen nu se datoreaza dobanzi si penalitati de intarziere.

Pe perioada pentru care au fost acordate inlesniri la plata obligatiilor fiscale se datoreaza dobanzi, incepand cu data aprobarii de catre organul fiscal competent a inlesnirii acordate si pana la data efectuarii ultimei plati datorate. In aceasta situatie, dobanzile se calculeaza de catre organul fiscal care aproba inlesniri la plata obligatiilor fiscale, urmand ca acestea sa fie comunicate debitorului. Dobanzile se achita lunar, conform graficelor care constituie anexa la documentul de aprobare a inlesnirilor la plata. Daca debitorul beneficiar al unei inlesniri la plata achita debitul integral intr-o perioada mai mica decat cea acordata pentru inlesnire, organul fiscal competent va recalcula cuantumul dobanzilor in functie de data la care a fost facuta plata.

Pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget, contribuabilii au dreptul la dobanda din ziua urmatoare expirarii termenului de solutionare de catre organul fiscal, a cererilor, respectiv 45 de zile de la inregistrarea cereri de restituire sau rambursare. Acordarea dobanzilor se face la cererea contribuabililor. Nivelul dobanzii este conform dispozitiilor legale si se suporta din acelasi buget din care se restituie ori se ramburseaza sumele solicitate de platitor.

" Implinirea termenului de plata a creantei fiscale marcheaza si momentul de la care vor incepe sa curga dobanzile si penalitatile prevazute de lege, sanctiuni prevazute de lege pentru neplata la scadenta a obligatiilor fata de bugetul general consolidat. Sub aspectul naturii juridice dobanzile si penalitatile reprezinta o forma de raspundere juridica, respectiv o sanctiune incidenta pentru incalcarea unei anumite obligatii. Mai mult decat atata, este vorba despre o forma de raspundere civila delictuala caria i se aplica o serie de reguli specifice, astfel cum sunt acestea prevazute de Codul de procedura fiscala" .

Indiferent de conceptia impartasita cu privire la natura raspunderii prevazute de Codul de procedura fiscala, este evident ca aceasta este o forma de raspundere juridica.

"Realizand o scurta analiza comparativa a dobanzilor din dreptul privat si a celor accesorii creantelor bugetare, se observa ca dobanzile civile si comerciale se refera la obligatii banesti si la intarziere in executarea obligatiei, in comparatie cu dobanzile reglementate de Codul de procedura fiscala, sunt sanctiuni cu caracter fiscal, fiind impuse, in mod unilateral, prin norme juridice imperative. Astfel, dobanzile private pot fi clasificate, in functie de izvorul lor,in legale si conventionale, in timp ce dobanzile apicate creantelor bugetare nu pot fi decat legale, ele avand acelati regim juridic ca si creantele ale caror accseorii sunt"[7].

In scopul armonizarii cu legislatia din tarile comunitatii europene dar si a descurajarii contribuabililor de a utiliza creditul fiscal pentru finantarea propriilor activitati, s-a prevazut o majorare a nivelului dobanzii, in materie fiscala, cu 10 puncte procentuale peste nivelul dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei.

Nivelul dobanzii se stabileste prin hotarare a Guvernului, la propunerea Ministerului Finatelor Publice, o data pe an, in luna decembrie, pentru anul urmator, sau in cursul anului daca rata dobanzii de referinta se modifica cu peste 5 puncte procentuale.

Plata cu intarziere a obligatiilor fiscale se sanctioneaza cu o penalitate de intarziere de 0,6% pentru fiecare luna sau pentru fiecare fractiune de luna de intarziere, incepand cu data de intai a lunii urmatoare scadentei acestora pana la data stingerii acestora inclusiv. Penalitatile de intarziere se datoreaza pana la data inceperii procedurii de executare silita. In ceea ce priveste inlesnirile la plata obligatiilor fiscale, penalitatea de intarziere se datoreaza pana la data de intai a lunii urmatoare celei in care s-a acordat inlesnirea.

Potrivit prevederilor legale, respectiv Legea 210/2005, incepand cu data de 1 ianuarie 2006, articolul 120 privind pereceperea penalitatilor de intarziere se abroga. Prin urmare, incepand cu data 1 ianuarie 2006 conform art. 115 modificat din Codul de procedura fiscala, s-a inlocuit notiunea de dobanda cu notiunea de majorare de intarziere, renuntandu-se la cele doua categorii de obligatii fiscale accesorii( dobanda si penalitatea de intarziere) .

Totodata, se mentioneaza ca incepand cu data de 1 ianuarie 2006, nivelul dobanzii se modifica si va avea un alt continut. Incepand cu aceasta data, neachitarea la scadenta a creantelor fiscale se sanctioneaza cu plata unei majorari de intarziere al carei cuantum este de 0,1% pentru fiecare zi de intarziere .

4. Inlesniri la plata obligatiilor fiscale

Inlesnirii la plata obligatiilor fiscale se realizeaza la cererea temeinic justificata a contribuabilului, organul fiscal competent poate acorda pentru obligatiile fiscale restante, atat inaintea inceperii executarii silite, cat si in timpul efectuarii acesteia, inlesnirii la plata, in conditiile legii.

La cererea temeinic justificata a debitorilor, persoane fizice sau juridice, creditorii bugetari locali, prin autoritatile administratiei publice locale care administreaza aceste bugete, pot acorda pentru obligatiile bugetare restante pe care le administreaza, urmatoarele inlesniri la plata:

esalonari la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, redeventelor, contributiilor si a altor obligatii la bugetul local;

amanari la plata impozitelor, taxelor, chiriilor, redeventelor, contributiilor si a altor obligatii la bugetul local;

esalonari la plata dobanzilor si/sau penalitatilor de orice fel, cu exceptia dobanzilor datorate pe perioada de esalonare;

amanari si/sau scutiri ori amanari si/sau reduceri de dobanzi si/sau penalitati de intarziere, cu exceptia dobanzilor datorate pe perioada de amanare;

scutiri sau reduceri de impozite si taxe locale, in conditiile legii.

Procedura de acordare a inlesnirilor la plata pentru creantele bugetare locale se stabileste prin acte normative speciale. Pentru acordarea inlesnirilor la plata creditori bugetari locali vor cere debitorilor constituirea de garantii.

Pentru obligatiile la bugetul local, datorate si neachitate dupa data de 1 iulie 2003 de catre persoanele fizice, garantia este o suma egala cu doua rate medii din esalonare, reprezentand obligatii bugetare locale esalonate si dobanzi calculate, in cazul esalonarilor la plata, o suma rezultata din raportul dintre contravaloarea debitelor amanate si dobanzile calculate si numarul de luni aprobate pentru amanare la plata, in cazul amanarilor la plata.

Pentru obligatiile la bugetul local, datorate si neachitate dupa data de 1 iulie 2003 de catre persoanele juridice, garantia este de 100% din totalul creantei bugetare locale pentru care s-a acordat inlesnirea.

Organul fiscal solicita constituirea unei garantii pentru suspendarea executarii silite, ridicarea masurilor asiguratorii, asumarea obligatiei de plata de catre alta persoana prin angajament de plata, in alte cazuri prevazute de lege.

Garantiile se pot constitui, prin consemnarea de mijloace banesti la o unitate a Trezoreriei Statului, scrisoare de garantie bancara, ipoteca asupra unor bunuri imobile din tara, gaj asupra unor bunuri mobile, fidejusiune .

Organul competent, in conditiile legii, se indestuleaza din garantiile depuse, daca nu s-a realizat scopul pentru care acestea au fost solicitate.