CONSOLIDAREA CONTURILOR

Grupul de societati si reprezentarea sa contabila

DEFINITIE: grupul de societati reprezinta un ansamblu constituit din mai multe societati, fiecare cu personalitate juridica proprie dar unite prin participatii in capital de asa maniera incat una dintre ele, numita societate mama, exercita un control asupra ansamblului.

Societatea mama este o societate care are filiale iar din punct de vedere contabil ea este societatea care intocmeste conturile de grup.

Conturile de grup sau conturile consolidate reprezinta documentele care vizeaza situatia si rezultatele unei societati mama, tinand cont de legaturile cu celelalte societati ale unui ansamblu in care ea are direct sau indirect, interese consolidabile. Astfel conturile consolidate au drept obiectiv prezentarea pentru grup a unui bilant, a unui cont de rezultate, note explicative si eventual a unui tablou de trezorerie, ca si cum ansamblul de societati care il compun reprezinta o singura intreprindere.

In prezent, exista mai multe puncte de vedere privind prezentarea informatiei consolidate:

consolidarea trebuie sa puna in evidenta partea care revine proprietarilor societatii mama in active, pasive, cheltuieli si venituri;

consolidarea trebuie sa puna in evidenta ansamblul operatiilor grupului fara a face distinctia intre interesele majoritare si interesele minoritare;

consolidarea trebuie sa reflecte operatiile grupului prezentand interesele minoritare ca un element de datorie;

consolidarea trebuie sa prezinte distinct operatiile grupului ce vizeaza interesele minoritare de cele care intereseaza interesele majoritare si datoriile.

Filiala reprezinta o societate asupra careia societatea mama exercita un control exclusiv.

Controlul exclusiv imbraca urmatoarele forme:

• controlul de drept sau controlul majoritar;
• control de fapt - cand societatea consolidanta dispune pe parcursul aceleiasi perioade, direct sau indirect, de peste 40%

din drepturile de vot si nici un alt asociat nu detine o fractiune mai mare decat a sa;

• control contractual

Societatile asupra carora se exercita un control exclusiv sunt consolidate prin metoda integrarii globale. Atunci insa cand controlul este partajat cu alti actionari sau asociati, de asa maniera incat deciziile rezulta din acordul ansamblului actionarilor, se vorbeste despre control concomitent sau conjugat. In aceasta din urma situatie, societatea este preluata in conturile consolidate prin metoda integrarii proportionale.

Societatile asupra carora societatea consolidanta exercita o influenta notabila sunt consolidate prin metoda punerii in echivalenta. Influenta notabila presupune detinerea, direct sau indirect, a cel putin 20% din drepturile de vot ale societatii controlate.

Textele de referinta care reglementeaza conturile consolidate din punct de vedere contabil, sunt:

v    Directiva a VII-a - la nivel european;

v    IAS 27 "Situatiile financiare consolidate si contabilizarea participatiilor in societatile controlate", IAS 28 "Contabilizarea participatiilor in intreprinderile asociate", IAS 31 "Informarea financiara relativa la participatiile in intreprinderile de tip jointventure", si IAS 21 "Efectele variatiilor de curs ale monedelor straine", la nivel international;

v    Legea nr. 31/1990 republicata si modificata, Legea nr. 82/1991 (O.G. nr. 61/2001), O.M.F.P. nr. 772/2000 privind Normele metodologice de consolidare a conturilor.

2. Perimetrul de consolidare. Procentul de control si procentul de interes.

Perimetrul de consolidare este format din ansamblul intreprinderilor care sunt luate in considerare pentru stabilirea conturilor consolidate.

Din punct de vedere metodologic, perimetrul de consolidare cuprinde toate societatile asupra carora intreprinderea consolidanta (societatea mama) exercita un control exclusiv, un control concomitent sau o influenta notabila.

Totusi, anumite societati pot fi excluse din perimetrul de consolidare:

In mod obligatoriu, cand restrictii severe si durabile repun in cauza controlul exercitat de catre societatea dominanta sau posibilitatile de transfer de fonduri;

In mod facultativ, cand:

Actiunile sau partile sociale sunt detinute doar in vederea unei cesiuni ulterioare;

Societatea controlata este de importanta neglijabila si excluderea sa din perimetru nu afecteaza imaginea fidela a ansamblului consolidat;

Informatiile necesare pentru intocmirea conturilor consolidate nu pot fi obtinute fara cheltuieli excesive sau la termenele prevazute.

Se mai obisnuieste excluderea din perimetrul de consolidare, a intreprinderilor a caror activitate este foarte diferita de cea a grupului: banci, societati financiare membre ale unui grup industrial sau comercial, asociatii sportive, politice, etc.

Procentajul de control determina natura legaturii de dependenta intre o societate si alta societate in care ea detine, direct sau indirect, o parte de capital. El se exprima in procentaj al drepturilor de vot si corespunde procentajului detinut in capitalul societatii controlate.

In functie de marimea lui, apreciem modul in care este exercitat controlul, adica:

Control exclusiv;

Control concomitent;

Influenta notabila.

Observatie! Acest procent tine seama de numarul drepturilor de vot si nu de numarul de actiuni detinute de societatea mama.

Procentajul de interes reprezinta cot-parte detinuta direct sau indirect de societatea mama, in capitalul societatilor retinute in perimetrul de consolidare.

Acesta se obtine prin multiplicarea procentajelor de detinere ale societatilor care constituie "lantul de control". Daca exista mai multe "lanturi de control", procentajele de interes se cumuleaza la nivelul societatii plasate cel mai sus in lant.

Procentul de interes va fi utilizat in cadrul procesului de consolidare, in scopul eliminarii titlurilor de participare detinute direct sau indirect de societatea mama, in capitalurile societatilor consolidate.

In concluzie, modalitatea de control retinem ca se stabileste in functie de procentul de control iar procentul de interes va fi retinut atunci cand procedam la aplicarea metodelor de consolidare !

3. Metode de consolidare. Caracterizare generala

In vederea intocmirii conturilor consolidate, pot fi utilizate urmatoarele metode

Metoda integrarii globale (I.G.);

Metoda integrarii proportionale (I.P.);

Metoda punerii in echivalenta (P.E.).

Exista o corespondenta intre tipurile de control si metodele de consolidare:

Conturile societatilor aflate sub control exclusiv sunt consolidate dupa metoda integrarii globale

Conturile societatilor aflate sub control concomitent sunt consolidate dupa metoda integrarii proportionale

Conturile societatilor aflate sub influenta notabila sunt consolidate dupa metoda punerii in echivalenta

Metoda integrarii globale (I.P.)

Presupune integrarea in conturile consolidate dupa eventuale retratari si eliminarea conturilor reciproce si a rezultatelor interne, a totalitatii bilantului si contului de profit si pierdere apartinand filialei.

Societatea mama preia in bilantul consolidat toate activele si pasivele filialei, cu exceptia capitalurilor proprii.

In cazul in care filiala nu este detinuta in proportie de 100%, echilibrul se stabileste prin inscrierea in pasivul consolidat a drepturilor actionarilor minoritari in capitalurile proprii.

Similar, se preiau in contul de profit si pierdere consolidat toate veniturile si cheltuielile filialei, punandu-se totodata in evidenta drepturile actionarilor minoritari in rezultat.

Metoda integrarii proportionale (I.P.)

In cazul aplicarii acestei metode, in bilantul consolidat, valoarea titlurilor societatilor consolidate, este inlocuita cu fractiunea reprezentand procentul de interes al societatii consolidante, in elementele de activ si de pasiv care constituie capitalurile proprii ale acestor societati, determinate dupa regulile de consolidare.

Contul de profit si pierdere consolidat preia posturile de venituri si cheltuieli ale societatii mama si posturile de venituri si cheltuieli ale societatilor consolidante, conform integrarii proportionale, corespunzator procentului de interes.

Integrarea proportionala apare ca un caz particular al integrarii globale.

Metoda punerii in echivalenta (P.E.)

Conform acestei metode, bilantul consolidat preia doar posturile de activ si de pasiv ale societatii consolidante (societatea mama) iar valoarea contabila a titlurilor de participare detinute la societatile aflate sub influenta notabila este substituita cu cota-parte de capitaluri proprii care revine societatii-mama.

Contul de profit si pierdere consolidat preia doar posturile de venituri si cheltuieli ale societatii consolidante, cota parte din rezultatul societatilor puse in echivalenta apare reflectata intr-o rubrica distincta.

Observatie !

Se considera ca punerea in echivalenta nu constituie realmente o metoda de consolidare deoarece societatile asociate, aflate sub influenta notabila, nu fac parte din grup. Ea este mai degraba o metoda particulara de reevaluare a portofoliului de titluri de participare.

4. Derularea procesului de consolidare

Etapele procesului de consolidare

Pentru a se ajunge la intocmirea conturilor consolidate, este necesara parcurgerea mai multor etape:

Determinarea procedurilor contabile si a celor de control intern;

Fixarea perimetrului de consolidare;

Ajustarea conturilor;

Retratarea conturilor;

Cumularea conturilor retratate;

Eliminarea operatiilor reciproce si a rezultatului intern;

Eliminarea titlurilor de participare si partajul capitalurilor proprii;

Centralizarea conturilor (intocmirea balantei de verificare consolidate);

Intocmirea conturilor consolidate.

Determinarea procedurilor contabile si a celor de control intern

Aceasta etapa presupune:

Fixarea unui plan contabil consolidat;

Metode de evaluare omogene;

Fixarea datei de inchidere a conturilor, identice pentru toate societatile;

Calendarul lucrarilor de consolidare;

Definirea regulilor de consolidare.

Fixarea perimetrului de consolidare

Aceasta faza a procesului de consolidare presupune parcurgerea urmatoarelor pasi:

Stabilirea organigramei ansamblului consolidat;

Calculul procentului de control si al procentului de interes;

Alegerea metodelor de consolidare.

Ajustarea conturilor

Pentru a elimina din conturile consolidate, operatiile reciproce este necesar ca societatile consolidate sa prezinte conturi perfect reciproce. In acest sens va trebui ca fiecare societate sa-si ajusteze conturile privind operatiile reciproce.

Retratarea conturilor

Practicile contabile ale societatilor sunt adesea diferite, chiar in interiorul unui singur grup, in ceea ce priveste metodele de evaluare, metodele de prezentare si incidentele fiscale. Pentru a putea regrupa informatiile, sunt necesare o serie de lucrari pregatitoare numite retratari.

Retratarile nu modifica bilanturile si conturile de profit si pierdere ale societatilor din grup, ci au drept scop corectarea anumitor elemente in perspectiva consolidarii.

In practica contabila sunt intalnite frecvent mai multe tipuri de retratari

Retratari care privesc omogenizarea conturilor;

Retratari care privesc eliminarea consecintelor juridice si fiscale ale anumitor operatii;

Retratari care privesc impozitele amanate.

Consolidarea conturilor retratate

Aceasta etapa presupune deschiderea contabilitatii consolidate prin:

Preluarea in totalitate a conturilor retratate, de la societatea mama, filiale si subfiliale integrate global;

Preluarea conturilor societatilor integrate proportional, corespunzator procentului de interes.

Nu sunt preluate in contabilitatea consolidata conturile societatilor puse in echivalenta.

Pentru reflectarea in contabilitate a operatiunilor de consolidare se vor intocmi "jurnalul de inregistrari" si "cartea mare".

Eliminarea operatiilor reciproce si a rezultatului intern

Operatiile reciproce cuprind operatiile realizate intre societatile membre ale aceluiasi grup. Prin eliminarea acestora, se urmareste prezentarea in conturile consolidate doar a operatiilor si a rezultatelor efectuate cu tertii externi ansamblului de societati care compun grupul.

In mod concret, eliminarea operatiilor reciproce presupune:

Eliminarea conturilor reciproce;

Eliminarea rezultatelor interne.

Eliminarea titlurilor de participare si partajul capitalurilor proprii

Este cea mai importanta operatiune din consolidare si va fi reflectata diferit in contabilitatea consolidata, in functie de metoda de consolidare aplicata si de modalitatea de achizitie a titlurilor

Atunci cand o societate achizitioneaza actiunile altei societati, la o data ulterioara constituirii acesteia, in contabilitatea consolidata apare problema tratarii pretului de achizitie.

Diferenta dintre pretul de achizitie si cota-parte din capitalurile proprii se numeste diferenta din prima consolidare, si poate fi:

Pozitiva, atunci cand pretul de achizitie este mai mare decat cota-parte din capitalurile proprii;

Negativa, atunci cand pretul de achizitie este mai mic decat cota parte din capitalurile proprii.

Metoda integrarii globale: litera si spiritul normei IAS 27

Intocmirea situatiilor financiare consolidate se face pe baza situatiilor financiare individuale ale societatilor grupului, situatii care trebuie sa fie retratate si ajustate inainte de declansarea operatiilor propriu-zise de consolidare.

Retratarile si ajustarile se refera la:

Omogenizarea datelor de inchidere si a metodelor sau politicilor contabile utilizate;

Eliminarea efectelor fiscale.

Retratarile de omogenizare

Scopul acestor retratari este de a aplica metode omogene de evaluare in consolidare. Cumularea posturilor, in procesul de consolidare propriu-zis, nu se poate efectua, in mod corect daca in interiorul grupului nu exista uniformitate in privinta metodelor de evaluare.

Exemplul 1:

Pentru amortizarea unei categorii de utilaje, filiala X utilizeaza metoda de amortizare degresiva, in timp ce politica grupului este de a amortiza aceste bunuri in mod linear. Filiala achizitionase astfel de utilaje, la 1.01.N, la un cost de achizitie de 200.000.000 u.m.

Conducerea ei estimase o valoare reziduala nula si o durata de utilitate de 5 ani, cota de amortizare lineara 20%, cota de amortizare degresiva 20%x1,5 = 30%. Amortizarea, in primul an de folosire a utilajelor este de 200.000.000x 30% = 60.000.000 u.m.

La nivelul grupului, amortizarea utilajelor, in primul an, este de 200.000.000x 20% = 40.000.000 u.m., de unde rezulta o diferenta de 60.000.000 - 40.000.000 = 20.000.000 u.m.

Pentru conturile consolidate, se va proceda la inregistrarea de omogenizare:

Amortizari privind = Cheltuieli de exploatare 20.000.000

imobilizarile corporale privind amortizarea imobilizarilor

Inregistrarea are urmatoarele efecte:

Asupra bilantului consolidat:

Amortizarea

Rezultatul

Asupra contului de profit si pierdere consolidat:

Cheltuielile privind amortizarea

Rezultatul

Din inregistrarea anterioara, se constata o diferenta temporara impozabila, si implicit un pasiv de impozit amanat de: 20.000.000x 25% = 5.000.000 u.m., care va genera inregistrarea de omogenizare:

Cheltuieli cu impozitul = Impozit amanat 5.000.000

Amanat

Inregistrarea are urmatoarele efecte:

asupra bilantului consolidat:

Datoriile

Rezultatul

asupra contului de profit si pierdere consolidat:

cheltuielile

rezultatul

Exemplul 2:

Pentru determinarea costurilor stocurilor, filiala X utilizeaza metoda FIFO, in timp ce politica grupului este de a folosi metoda LIFO. In conturile individuale, filiala prezinta un stoc de marfuri, evaluat la 150.000.000 u.m. Conform metodei LIFO, acelasi stoc are o valoare de 120.000.000 u.m., de unde rezulta o diferenta de 150.000.000 - 120.000.000 = 30.000.000 u.m.

Pentru conturile consolidate, se va proceda la inregistrarea de omogenizare:

Cheltuieli privind marfurile = Stoc de marfuri 30.000.000

Inregistrarea are urmatoarele efecte:

asupra bilantului consolidat:

stocurile

rezultatul

asupra contului de profit si pierdere consolidat

cheltuielile

rezultatul

Din inregistrarea anterioara, se constata o diferenta temporara deductibila si, implicit un activ de impozit amanat de: 30.000.000x 25% = 7.500.000 u.m., care va genera inregistrarea:

Impozit amanat = Venit din impozit amanat 7.500.000

Inregistrarea are urmatoarele efecte:

asupra bilantului consolidat

creantele

rezultatul

asupra contului de profit si pierdere consolidat

veniturile

rezultatul

Retratarile de eliminare a efectelor fiscale

Armonizarea conturilor prin retratari si ajustari prealabile vizeaza si eliminarea incidentei anumitor restrictii juridice si fiscale, pentru a obtine o imagine fidela a pozitiei financiare si performantei grupului, in conformitate cu realitatea economica.

Eliminarea incidentelor fiscale se refera, cu predilectie la:

provizioanele reglementate

subventiile pentru investitii

Consolidarea propriu-zisa prin metoda I.G., impune parcurgerea urmatoarelor etape de lucru:

preluarea si cumularea elementelor din bilanturile si din conturile de profit si pierdere ale societatilor care definesc grupul in unul dintre cele doua suporturi materiale de consolidare:

atunci cand ansamblul consolidat este restrans la max. 7-8 societati, se utilizeaza ca suport material de consolidare tabloul de consolidare;

dincolo de aceasta limita, securitatea ceruta de reusita consolidarii solicita inregistrarea operatiilor intr-un jurnal de consolidare

Eliminarea conturilor si operatiilor reciproce interne

Aceasta eliminare, de fapt corectare este necesara pentru ca situatiile financiare consolidate sa prezinte pozitia financiara si performantele grupului vizavi de mediul extern.

Exemplul 1:

In cursul exercitiului financiar N, filiala F a beneficiat de servicii prestate de societatea mama M, inregistrate la un cost de 250.000.000 u.m. Din valoarea serviciilor prestate de M, 50.000.000 u.m. erau neancasate pana la 31.12.N.

Eliminarea creantelor, respectiv a datoriilor, legate de valoarea serviciilor prestate de M lui F, dar neancasate pana la sfarsitul exercitiului:

Furnizori = Clienti 50.000.000

Eliminarea veniturilor, respectiv a cheltuielilor, generate de prestarea de servicii de catre societatea mama filialei sale:

Venituri din lucrari = Cheltuieli cu intretinerea si 250.000.000

executate si servicii prestate reparatiile

Exemplul 2:

Ca urmare a participatiilor detinute de societatea mama M in filiala sa F, in cursul exercitiului N, aceasta a primit dividende de 100.000.000 u.m.

Eliminarea conturilor reciproce:

Venituri din imobilizari financiare = Rezerve M 100.000.000

Afectarea contului de rezerve este justificata prin faptul ca, in situatia in care filiala nu ar fi distribuit dividende, rezultatul echivalent ar fi fost nedistribuit, foarte probabil incorporat la rezerve.

Din inregistrarea anterioara, se constata o diferenta temporara deductibila (DTD) si implicit, un activ de impozit amanat de: 100.000.000x 25% = 25.000.000 u.m.

Impozit amanat = Venit din impozit amanat 25.000.000

Eliminarea rezultatelor interne

Exemplu:

La 31.12.N, societatea ALFA poseda un stoc de marfuri, in valoare de 40.000.000 u.m., cumparat de la societatea BETA, care apartine aceluiasi grup. Cum societatea BETA cumparase stocul respectiv la o valoare de 43.200.000 u.m., operatiile de vanzare-cumparare au condus la o pierdere de 43.200.000 - 40.000.000 = 3.200.000 u.m.

Cazuri:

Daca valoarea justa a stocului de marfuri, la 31.12.N, este egala cu valoarea contabila, 40.000.000 u.m., pierderea are un caracter definitiv si nu trebuie sa fie eliminata;

Daca valoarea justa a stocului este mai mare de 43.200.000 u.m., pierderea are un caracter artificial si trebuie sa fie eliminata;

Daca valoarea justa este cuprinsa intre 40.000.000 u.m. si 43.200.000 u.m., se va proceda numai la eliminarea diferentei intre pretul de cesiune al stocului si valoarea sa justa la inchiderea exercitiului.

Presupunand ca valoarea justa este de 42.400.000 u.m., pierderea constatata se va descompune astfel:

pierderea reala, definitiva: 43.200.000 - 42.400.000 = 800.000 u.m.

pierderea artificiala, temporara: 42.400.000 - 40.000.000 = 2.400.000 u.m.

Nota! In timp ce pierderea reala se mentine in conturi, pierderea artificiala trebuie eliminata.

Corectarea rezultatelor si valorii stocului, in bilant:

Stoc de marfuri = Rezultat BETA 2.400.000

Corectarea cheltuielilor privind marfurile vandute si a rezultatelor, in contul de profit si pierdere:

Rezultat BETA = Cheltuieli privind marfurile 2.400.000

Inregistrarea unui pasiv de impozit amanat de: 2.400.000x 25% = 600.000 u.m.:

Cheltuieli cu impozitul amanat = Impozit amanat 600.000

Repartizarea capitalurilor proprii ale filialei intre grup (societatea mama) si minoritari

In aceasta etapa, prin calcule si inregistrari, se realizeaza:

la nivelul bilantului

eliminarea titlurilor detinute de societatea mama in filiala consolidata, la valoarea lor istorica;

calculul si inregistrarea cotei din capitalurile filialei care participa la rezerva consolidata;

calculul si inregistrarea cotei din rezultatul filialei care participa la rezultatul consolidat;

calculul si inregistrarea intereselor minoritare.

la nivelul contului de profit si pierdere: repartizarea rezultatului filialei intre rezultatul consolidat si interesele minoritare.

Exemplu

Presupunem ca societatea mama M detine 80% (procentaj de control si cel de interes) din filiala F.

Capitalurile proprii ale filialei F sunt compuse din:

capital social 8.000.000 u.m.

rezerve 6.000.000 u.m.

rezultat 2.000.000 u.m.

Societatea mama a achizitionat participatia sa in filiala la un cost de 7.000.000 u.m.

Rezolvare:

Partea din capitalurile filialei, care participa la rezerva consolidata, se determina astfel: Procentajul de interes x (Capitalul social + Rezerve) - Costul istoric al participatiei societatii mama = 80% x (8.000.000 + 6.000.000)- 7.000.000 = 4.200.000 u.m.

Partea din rezultatul filialei, care participa la rezultatul consolidat, se determina astfel: Procentaj de interes x Rezultatul filialei = 80% x 2.000.000 = 1.600.000 u.m.

Interesele minoritare se determina astfel:

Procentajul aferent intereselor minoritare x totalul capitalurilor proprii aferente filialei = 20% x 16.000.000 = 3.200.000 u.m.

% = %

8.000.000 Cap. social F Titluri de participare M 7.000.000

6.000.000 Rezerve F Rezerva consolidata 4.200.000

2.000.000 Rezultatul F Rezultatul consolidat 1.600.000

Interese minoritare 3.200.000

La nivelul contului de profit si pierdere:

rezultatul consolidat = 80% x 2.000.000 = 1.600.000 u.m.

interesele minoritare = 20% x 2.000.000 = 400.000 u.m.

Inregistrarea repartizarii rezultatului filialei F:

% = Rezultat F

Rezultatul consolidat 1.600.000

Interese minoritare 400.000

Exemplu final de aplicare a metodei integrarii globale

In vederea reorganizarii activitatii, societatea M a creat, in cursul exercitiului N-1, o filiala F ale carei actiuni le-a subscris in proportie de 60%. La 31.12.N, bilanturile si conturile de profit si pierdere ale celor doua societati se prezinta astfel:

Activ Bilantul societatii M Pasiv

(in milioane u.m.)

din care, creante asupra societatii F: 360.000.000 u.m.

Contul de profit si pierdere al societatii M

( in milioane u.m.)

din care, vanzari catre F: 2.700.000.000 u.m.

din care, dividende primite de la F: 75.000.000 u.m.

vanzarile catre F s-au realizat cu un beneficiu de 15% din pretul de vanzare.

Bilantul societatii F

(in milioane u.m.)

Activ Pasiv

din care, marfuri cumparate de la M in cursul exercitiului N: 600.000.000 u.m.; la inceputul exercitiului N exista un stoc de marfuri achizitionate de la M de 360.000.000 u.m. (beneficiul lui M 15% din pretul de vanzare);

din care, datorii catre M: 360.000.000 u.m.

Contul de profit si pierdere al societatii F

(in milioane u.m.)

Preluarea si cumularea elementelor din bilanturile si din conturile de profit si pierdere ale societatilor M si F:

Tablou de consolidare a posturilor din bilant

Tablou de consolidare a posturilor din contul de profit si pierdere

1. Eliminarea conturilor si operatiilor reciproce

Eliminarea datoriilor si creantelor reciproce:

Imprumuturi primite = Creante imobilizate 360.000.000

Eliminarea dividendelor:

a)     in bilant:

Rezultat M = Rezerve M 75.000.000

b)     in contul de profit si pierdere:

Venituri financiare = Rezultat M 75.000.000

Inregistrarea unui activ de impozit amanat 75.000.000 x 25% = 18.750.000

a)     in bilant:

Impozit amanat = Rezultat M 18.750.000

b)     in contul de profit si pierdere:

Rezultat M = Venit din impozit amanat 18.750.000

Eliminarea rezultatelor interne:

Eliminarea plusurilor de valoare incluse in stocul final:

a)     in bilant:

Rezultat M = Stoc de marfuri 90.000.000

b)     in contul de profit si pierdere:

Cheltuieli cu marfuri = Rezultat M 90.000.000

Inregistrarea unui activ de impozit amanat: 90.000.000 x 25% = 22.500.000

a)     in bilant:

Impozit amanat = Rezultat M 22.500.000

b)     in contul de profit si pierdere:

Rezultat M = Venit din impozit amanat 22.500.000

Eliminarea plusurilor de valoare incluse in stocul initial: 360.000.000 x 15% = 54.000.000

a)     in bilant:

Rezerve M = Rezultat M 54.000.000

b)     in contul de profit si pierdere:

Rezultat M = Cheltuieli cu marfuri 54.000.000

Inregistrarea unui pasiv de impozit amanat 54.000.000 x 25% = 13.500.000

a)     in bilant:

Rezultat M = Impozit amanat 13.500.000

b)     in contul de profit si pierdere:

Cheltuieli cu impozitul amanat = Rezultat M 13.500.000

3. Repartizarea capitalurilor proprii ale societatii F (in milioane u.m.):

in bilant:

% = %

3.000.000.000 Cap. social F Titluri de part. M 1.800.000.000

2.100.000.000 Rezerve F Rezerva consolidata 1.260.000.000

300.000.000 Rezultat F Rezultat consolidat 180.000.000

Interes minoritar 2.160.000.000

in contul de profit si pierdere:

= Rezultat F 300.000.000

Rezultat consolidat    180.000.000

Interes minoritar 120.000.000

4. Transferul rezervelor si rezultatelor societatii M in rezerve consolidate si rezultat consolidat:

in bilant:

2.871.000.000 Rezerve M3 Rezerva consolidata 2.871.000.000

516.750.000 Rezultat M4 Rezultat consolidat 516.750.000

in contul de profit si pierdere:

Rezultat consolidat = Rezultat M5 516.750.000

Unde: Rezerve M3 = 2.850-54+75= 2.871 milioane u.m.

Rezultat M4 = 600+54-13,5-90+22,5-75+18,75 = 516,75 milioane u.m.

Rezultat M5 = 600+54-13,5-90+22,5-75+18,75 = 516,75 milioane u.m.

Tabloul de consolidare a posturilor din bilant

Tabloul de consolidare a posturilor din contul de profit si pierdere

Bilantul consolidat

Activ (in milioane u.m.) Pasiv

Contul de profit si pierdere consolidat

(in milioane u.m.)