Evaziunea fiscala prin abuz de drept

Evaziunea fiscala prin abuz de drept

Desi deciziile contribuabilului le ia in materie fiscala se pot baza pe cele doua principii : al legalitatii fiscale si cel al libertatii gestiunii fiscale, acestea nu inseamna ca acestea poate face orice, ca libertatea deciziilor pe care le ia in materie fiscala nu este intr-un anumit fel supravegheata.

In aceasta zona neprecizata pe care imprefectiunea legii o lasa la latitudinea contribuabililui, administratia nu ramane in general imobila in cautarea de a stabili anumite limite. Dincolo de aceste limite avem de a face cu notiuni ca cele de abuz de drept sau de anormal in gestiune.

Astfel in tarile anglo-saxone aranjamentele juridice suspecte sunt supuse unui test de rezonable bussines urpose, gratie caruia judecatorul va cauta sa stabileasca care a fost obiectivul aranjamentului respectiv , din moment ce acest aranjament nu are un fundament economic , nici comercial , ci pur fiscal, judecatorul pronunta inopozabilitatea actului juridic in chestiune.

In Franta, intr-o hotarare din 1 iunie 1998, consiliul de stat a estimiat ca administratia, pentru a inlatura ceea ce ea considera impozabil, trebuie sa stabileasca caracterul fictiv al actelor , sau , in lipsa , ca ele nu pot fi folosite cu alte motive decat cele de a eluda sarcina fiscala.

Evaziunea fiscala prin act anormal de gestiune

Notiunea de act anormal de gestiune vine sa completeze arsenalul luptei impotriva evaziunii fiscale savarsite prin intermediul actelor reale nici interzise nici permise, urmarind un rezultat fiscal favorabil pentru contribuabili dar care nu sunt conforme intereselor inteprinderilor.

Astfel printr-o hotarare din 1973 consiliul de stat din Franta a concluzionat "actul de gestiune anormala este cel care este indeplinit numai in interesul unui tert. In schimb nu poate fi privit ca strain de gestiune anormal actul inteprinderii in care conducatorii cred pe drept sau pe nedrept, a fi la un momentdat interesul inteprinderii, chiar daca acest interes concorda la acel moment cu cel al unui tert"9 .

Asemanarea intre abuzul de drept si actul anormal de gestiune este evidenta chiar daca abuzul de drept este fondat exclusiv pe interesul fiscal, iar actul anormal de gestiune se bazeaza pe importanta distorsiunii intre act si interesul inteprinderii 10.

Pentru ca libertatea de gestiune a intreprinderii sa fie reala, administratia trebuie sa fixeze anumite limite referitoare la notiunea de act anormal de gestiune si sa instaleze un filtru de frontiera separand, libera gestiune de evaziune fiscala.

Anormalitatea actului de gestiune se poate determina plecand de la o perspectiva matematica: actul este anormal in raport cu o norma obiectiva, o valoare economica (pret just sau pretul de piata, valoare reala pret mediu).

Aceasta anormalitate poate fi apreciata in functie de o comparatie proportionala. Spre exemplu un castig de excesiv al unui conducator de firma. In raport cu cifra de afaceri, cu beneficiul societatii sau cu ceilanti salariati ai acesteia.

Totusi anormalitatea poate privi si actul in sine din moment ce el este luat intr-un scop strain celui al intreprinderii sau este lipsit de contraprestatie reala pentru aceasta.

O alta forma de evaziune fiscala ce se poate insera intre actul anormal si eroare contabila este decizia incorecta de gestiune, procedeu prin care contabilul actioneaza contrar regulii fiscale, de exemplu constituind provizioane nedeductibile fiscal pentru a micsora profitul impozabil.

Prin urmare, contribuabilul invoca o eroare contabila pentru a obtine o rectificare fiscala mai putin severa. Instanta , in Franta a creat astfel, notiunea de decizie incorecta privind gestiunea antrenand un fel de abuz de drept cu o eroare, ceea ce contribuie in anumite privinte la manevre frauduloase care releva de asemenea evaziunea fiscala. Aceasta insemna ca neregularitatile au fost comise nu exclusiv intr-un scop fiscal ci intr-un scop economic de exemplu.

Rezulta ca numai in cazul in care putem vorbi de planificare fiscala contribuabililul se afla intru totul in cadrul legii, in timp ce in cazul evaziunii fiscale "legale" acestea poate si trebuie sa ramana in afara sanctionarii de catre administratie a faptei sale numai daca nu se demonstreaza de catre aceasta ca prin actiunea sa nu s-a comis un abuz de drept sau nu s-a recurs la o gestiune anormala.

Doctrina internationala, a acceptat, cu tendinta de generalizare dupa 1960 ideea unei evaziuni nelegitime, astfel lucrarea "Evaziunea fiscala internationala" -1979- Institutul de studii fiscale de la Rotterdam a facut referire la evaziunea fiscala nelegitima sau abuziva. La fel Comitetul Afacerilor Fiscale al OCDE, spre deosebire de Consiliul Francez al Impozitelor,impartaseste alaturi de Consiliul Europei ideea de evaziune ilicita 11 .

La noi Iulian Vacarel sugereaza definitia evaziunii fiscale ca fiind: "sustragerea de la impunerea unei parti din materia impozabila". In ceea ce priveste clasificarea acestui fenomen autorul arata "evaziunea poate fi savarsita de catre o persoana la adapostul legii - evaziune legala, sau cu incalcarea prevederilor legale - evaziune frauduloasa".

In primul caz evaziunea nu constituie infractiune, in timp ce in al doilea caz e considerata frauda fiscala. Incercand sa concluzionam asupra diversitatii de opinii privind notiunea de evaziune fiscala legala si ilegala, consideram ca exista un singur fenomen care conduce la atingerea veniturilor fiscale ale bugetului de stat, acela la evaziunii fiscale care in functie de raportul dat de lege al actiunii de atingere a acestor drepturi fiscale poate fi evziunea fiscala licita, adica este ingaduita implicit de lege si nu evaziune fiscala deoarece conform DEX , legal inseamna ca exista sau se face in temeiul unei legi, care este sinonima cu frauda fiscala ilicita care este sinonima cu frauda fiscala.

Procedeele concrete de producere a fenomenului intr-o stare sau alta nu fac decat sa nuanteze gravitatea si seriozitatea acestui fenomen nicidecum sa-l defineasca. Definirea este una singura - fuga de obligatia impunerii materiei impozabile fara a contraveni expres legilor in vigoare, sau din contra contravenind acestora.

Descrierea evaziunii fiscale in licita si ilicita este necesara si utila pentru ca da posibilitatea, cel putin teoretic, estimarii marimii fenomenelor pe care le genereaza cele doua forme de manifestare.

Aceasta disociere ajuta si la sensibilizarea diferitilor factori de decizie politica si a celor administrativi in cautarea si stabilirea mijloacelor adecvate de limitare si combatere a evaziunii fiscale in integralitatea sa.

De evaziune fiscala licita ar trebui sa se ocupe in deosebi factorii de decizie politica si apoi cei administrativi.

De evaziunea ilicita ar trebui sa fie in primul rand ingrijorat si preocupat guvernul care potrivit legii raspunde de infaptuirea politicii fiscale a statului care poate fi serios compromisa    daca fenomenul evaziunii fiscale scapa de sub control.