Impunerea veniturilor realizate de catre persoanele fizice

Impunerea veniturilor realizate de catre persoanele fizice

In cadrul reformei fiscale, ca o componenta a reformei economice impuse de aderarea Romaniei la principiile economiei de piata, privind retrospectiv, putem observa evolutia reglementarilor consacrate modernizarii sistemului de impozitare a veniturilor realizate de catre persoanele fizice. Astfel, de la impunerea separata a diverselor categorii de venituri - denumita impunere cedulara, practicata in tara noastra pana la 1 ianuarie 2000- s-a trecut, ulterior, la impunerea mai multor categorii de venituri laolalta, ajungandu-se la aprecierea globala, in vederea impunerii, a tuturor veniturilor persoanelor fizice (in perioada 2000-2004).

Noutatile in domeniul impunerii veniturilor realizate de persoanele fizice vizau mai ales modul de determinarea a veniturilor impozabile si cotele de impunere aplicate.

Intrarea in vigoare a Codului fiscal a stopat acest proces evolutiv, cotele de impunere procentuale progresive pe transe de venit - cuprinse intre 18% si 40% - practicate in perioada anilor 2000-2004, fiind inlocuite, incepand cu data de 1 ianuarie 2005, cu o cota unica de impozitare stabilita la un nivel redus (16%), considerandu-se ca in perioada de tranzitie(prelungita) in care se afla Romania este bine-venita o sarcina fiscala mai putin apasatoare asupra contribuabililor persoane fizice.

Ne propunem sa realizam o abordare etapizata a reglementarilor incidente in materia impozitarii veniturilor realizate de catre persoanele fizice, analizand pentru inceput dispozitiile generale, iar apoi regulile de impozitare specifice fiecarei categorii de venituri.

1. Reglementari generale incidente in materia impozitarii veniturilor realizate de catre persoanele fizice

A. Contribuabilii si sfera de cuprindere a impozitului

Din analiza dispozitiilor articolelor 39 si 40 ale Codului fiscal, pot fi decelate doua categorii de contribuabili ai impozitului pe venit: persoanele fizice rezidente si persoanele fizice nerezidente.

Actul normativ precizat defineste cele doua categorii de contribuabili astfel:

persoana fizica rezidenta este orice persoana fizica ce indeplineste cel putin una dintre urmatoarele conditii:

a) are domiciliul in Romania;

b) centrul intereselor vitale ale persoanei este amplasat in Romania;

c) este prezenta in Romania pentru o perioada sau mai multe perioade ce depasesc in total 183 de zile, pe parcursul oricarui interval de 12 luni consecutive, care se incheie in anul calendaristic vizat;

d) este cetatean roman care lucreaza in strainatate, ca functionar sau angajat al Romaniei intr-un stat strain.

persoana fizica nerezidenta este orice persoana fizica ce nu indeplineste macar unul dintre criteriile de rezidenta prevazute de legea romana.

Pornind de la aceasta distinctie, determinarea sferei veniturilor impozabile se realizeaza astfel:

Tabelul nr.4.3.

B. Categorii de venituri impozabile si de venituri neimpozabile

Categoriile de venituri care se supun impozitului pe venit sunt urmatoarele:

veniturile din activitati independente;

veniturile din salarii;

veniturile din cedarea folosintei bunurilor;

veniturile din investitii;

veniturile din pensii;

veniturile din activitati agricole;

veniturile din premii si din jocuri de noroc;

veniturile din transferul proprietatilor imobiliare;

veniturile din alte surse[2].

Articolul 42 al Codului fiscal enumera limitativ categoriile de venituri considerate neimpozabile:

a) ajutoarele, indemnizatiile si alte forme de sprijin cu destinatie speciala, acordate din bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele fondurilor speciale, bugetele locale si din alte fonduri publice, precum si cele de aceeasi natura primite de la alte persoane, cu exceptia indemnizatiilor pentru incapacitate temporara de munca. Nu sunt venituri impozabile indemnizatiile pentru: risc maternal, maternitate, cresterea copilului si ingrijirea copilului bolnav.

In acest context, in categoria veniturilor neimpozabile se cuprind veniturile obtinute de persoanele fizice, cum sunt:

alocatia de stat pentru copii;

alocatia de intretinere pentru fiecare copil incredintat sau dat in plasament familial;

indemnizatia lunara primita de persoanele cu handicap grav si accentuat;

alocatia sociala primita de nevazatorii cu handicap grav si accentuat;

indemnizatia lunara acordata nevazatorilor cu handicap grav, potrivit legii;

contravaloarea serviciilor hoteliere acordate, potrivit legii, membrilor de familie care insotesc in spital copii cu handicap sau copii bolnavi in varsta de pana la 3 ani;

ajutorul pentru incalzirea locuintei;

alocatia pentru copiii nou-nascuti, primita pentru fiecare dintre primii 4 copii nascuti vii;

indemnizatia de maternitate;

indemnizatia pentru cresterea copilului pana la implinirea varstei de 2 ani si, in cazul copilului cu handicap, pana la implinirea varstei de 3 ani, precum si stimulentul acordat potrivit legislatiei privind sustinerea familiei in vederea cresterii copilului;

indemnizatia pentru risc maternal;

indemnizatia pentru ingrijirea copilului bolnav in varsta de pana la 7 ani, iar in cazul copilului cu handicap, pentru afectiunile intercurente, pana la implinirea varstei de 18 ani;

indemnizatia lunara pentru activitatea de liber-profesionist a artistilor interpreti sau executanti din Romania;

ajutorul social primit de sotii celor care satisfac serviciul militar obligatoriu;

ajutorul social acordat potrivit legii;

ajutorul de urgenta acordat de Guvern si de primari in situatii de necesitate, ca urmare a calamitatilor naturale, incendiilor, accidentelor, precum si altor situatii deosebite stabilite prin lege, in limita fondurilor existente;

ajutoarele pentru procurarea de dispozitive medicale;

ajutorul lunar sau alocatia de sprijin primita de cadrele militare trecute in rezerva, fara drept de pensie, apte de munca, care nu se pot incadra din lipsa de locuri de munca corespunzatoare pregatirii lor;

indemnizatia de somaj si alte drepturi neimpozabile acordate conform legislatiei in materie;

sumele platite din bugetul asigurarilor pentru somaj pentru completarea veniturilor persoanelor care se angajeaza inainte de expirarea perioadei de somaj;

prima de incadrare si prima de instalare acordate din bugetul asigurarilor pentru somaj;

sprijinul material acordat, potrivit legii, membrilor de familie ai magistratului decedat sau membrilor de familie ai altei persoane din cadrul organelor autoritatii judecatoresti, care a decedat;

echivalentul salariului primit de membrii familiei functionarului public, in caz de deces al acestuia;

indemnizatia reparatorie lunara primita de persoanele care si-au pierdut total sau partial capacitatea de munca, marilor mutilati si urmasilor celor care au decedat ca urmare a participarii la Revolutia din decembrie 1989;

indemnizatia reparatorie lunara primita de parintii persoanelor care au decedat ca urmare a participarii la Revolutia din decembrie 1989;

indemnizatia reparatorie lunara primita de sotul supravietuitor al persoanei care a decedat ca urmare a participarii la Revolutia din decembrie 1989 si care are in intretinere unul sau mai multi copii ai acesteia;

suma fixa pentru ingrijire primita de invalizii si accidentatii de razboi, marii mutilati si cei incadrati in gradul I de invaliditate;

indemnizatia lunara primita de persoanele persecutate din motive politice si etnice;

indemnizatia lunara primita de magistratii care in perioada anilor 1945-1952 au fost inlaturati din justitie din motive politice;

indemnizatia de veteran de razboi, inclusiv sporul, acordata potrivit legii;

renta lunara acordata veteranilor de razboi;

ajutorul anual pentru acoperirea unei parti din costul chiriei, energiei electrice si energiei termice, acordat veteranilor de razboi si vaduvelor de razboi, precum si altor persoane defavorizate;

sprijinul material lunar primit de sotul supravietuitor, precum si de copiii minori, urmasi ai membrilor titulari, corespondenti si de onoare din tara ai Academiei Romane, acordat in conformitate cu legea privind acordarea unui sprijin material pentru sotul supravietuitor si pentru urmasii membrilor Academiei Romane;

ajutoarele acordate emigrantilor politici;

ajutorul rambursabil pentru refugiati;

ajutoarele umanitare, medicale si sociale;

ajutorul de deces acordat potrivit legislatiei privind sistemul public de pensii si alte drepturi de asigurari sociale, precum si ajutorul pentru procurarea de proteze, orteze si de alte produse ortopedice, acordate in baza legislatiei de pensii;

ajutorul lunar pentru sotul supravietuitor;

renta viagera acordata de la bugetul de stat, bugetele locale si din alte fonduri publice;

indemnizatia de merit acordata;

drepturi reprezentand transportul gratuit urban si interurban, acordate pentru adultii cu handicap accentuat si grav, precum si pentru asistentii personali sau insotitorii acestora;

alte asemenea venituri acordate potrivit normelor legale in vigoare.

b) sumele incasate din asigurari de orice fel reprezentand despagubiri, sume asigurate, precum si orice alte drepturi , cu exceptia castigurilor primite de la societatile de asigurari ca urmare a contractului de asigurare incheiat intre parti, cu ocazia tragerilor de amortizare. Nu sunt venituri impozabile despagubirile in bani sau in natura primite de catre o persoana fizica ca urmare a unui prejudiciu material suferit de aceasta, inclusiv despagubirile reprezentand daunele morale;

c) sumele primite ca urmare a exproprierii pentru cauza de utilitate publica;

d) sumele primite drept despagubiri pentru pagube suportate ca urmare a calamitatilor naturale, precum si pentru cazurile de invaliditate sau deces;

e) pensiile pentru invalizii de razboi, orfanii, vaduvele/vaduvii de razboi, sumele fixe pentru ingrijirea pensionarilor care au fost incadrati in gradul I de invaliditate, precum si pensiile, altele decat pensiile platite din fonduri constituite prin contributii obligatorii la un sistem de asigurari sociale, inclusiv cele din fonduri de pensii facultative si cele finantate de la bugetul de stat;

f) contravaloarea cupoanelor ce reprezinta bonuri de valoare care se acorda cu titlu gratuit persoanelor fizice;

g) sumele sau bunurile primite sub forma de sponsorizare sau mecenat;

h) veniturile primite ca urmare a transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor imobile si mobile din patrimoniul personal, altele decat castigurile din transferul titlurilor de valoare;

i) drepturile in bani si in natura primite de militarii in termen, militarii cu termen redus, studentii si elevii unitatilor de invatamant din sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala si persoanele civile, precum si cele ale gradatilor si soldatilor concentrati sau mobilizati;

j) bursele primite de persoanele care urmeaza orice forma de scolarizare sau perfectionare in cadru institutionalizat;

k) sumele sau bunurile primite cu titlu de mostenire ori donatie;

l) veniturile din agricultura si silvicultura, cu urmatoarele exceptii:

veniturile din cultivarea si valorificarea florilor, legumelor si zarzavaturilor, in sere si solarii special destinate acestor scopuri si/sau in sistem irigat;

veniturile din cultivarea si valorificarea arbustilor, plantelor decorative si ciupercilor;

veniturile din exploatarea pepinierelor viticole si pomicole si altele asemenea.

m) veniturile primite de membrii misiunilor diplomatice si ai posturilor consulare pentru activitatile desfasurate in Romania in calitatea lor oficiala, in conditii de reciprocitate, in virtutea regulilor generale ale dreptului international sau a prevederilor unor acorduri speciale la care Romania este parte;

n) veniturile nete in valuta primite de membrii misiunilor diplomatice, oficiilor consulare si institutelor culturale ale Romaniei amplasate in strainatate;

o) veniturile primite de oficialii organismelor si organizatiilor internationale din activitatile desfasurate in Romania in calitatea lor oficiala, cu conditia ca pozitia acestora, de oficial, sa fie confirmata de Ministerul Afacerilor Externe;

p) veniturile primite de cetateni straini pentru activitatea de consultanta desfasurata in Romania, in conformitate cu acordurile de finantare nerambursabila incheiate de Romania cu alte state, cu organisme internationale si organizatii neguvernamentale;

q) veniturile primite de cetateni straini pentru activitati desfasurate in Romania, in calitate de corespondenti de presa, cu conditia reciprocitatii acordate cetatenilor romani pentru venituri din astfel de activitati si cu conditia ca pozitia acestor persoane sa fie confirmata de Ministerul Afacerilor Externe;

r) sumele reprezentand diferenta de dobanda subventionata pentru creditele primite in conformitate cu legislatia in vigoare;

s) subventiile primite pentru achizitionarea de bunuri, daca subventiile sunt acordate in conformitate cu legislatia in vigoare;

t) veniturile reprezentand avantaje in bani si/sau in natura primite de persoanele cu handicap, veteranii de razboi, invalizii si vaduvele de razboi, accidentatii de razboi in afara serviciului ordonat, persoanele persecutate din motive politice de dictatura instaurata cu incepere de la 6 martie 1945, cele deportate in strainatate ori constituite in prizonieri, urmasii eroilor-martiri, ranitilor, luptatorilor pentru victoria Revolutiei din decembrie 1989, precum si persoanele persecutate din motive etnice de regimurile instaurate in Romania cu incepere de la 6 septembrie 1940 pana la 6 martie 1945;

u) premiile obtinute de sportivii medaliati la campionatele mondiale, europene si la jocurile olimpice. Nu sunt venituri impozabile premiile, primele si indemnizatiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor si altor specialisti, prevazuti in legislatia in materie, in vederea realizarii obiectivelor de inalta performanta: clasarea pe podiumul de premiere la campionatele europene, campionatele mondiale si jocurile olimpice, precum si calificarea si participarea la turneele finale ale campionatelor mondiale si europene, prima grupa valorica, precum si la jocurile olimpice, in cazul jocurilor sportive. Nu sunt venituri impozabile primele si indemnizatiile sportive acordate sportivilor, antrenorilor, tehnicienilor si altor specialisti, prevazuti de legislatia in materie, in vederea pregatirii si participarii la competitiile internationale oficiale ale loturilor reprezentative ale Romaniei;

v) premiile si alte drepturi sub forma de cazare, masa, transport si altele asemenea, obtinute de elevi si studenti in cadrul competitiilor interne si internationale, inclusiv elevi si studenti nerezidenti in cadrul competitiilor desfasurate in Romania ;

w) prima de stat acordata pentru economisirea si creditarea in sistem colectiv pentru domeniul locativ;

x) alte venituri care nu sunt impozabile, asa cum sunt precizate la fiecare categorie de venit.

C. Cotele de impozitare si perioada impozabila

La determinarea impozitului pe veniturile realizate de persoanele fizice se practica, de regula, o cota unica de impozitare de 16%. Pentru anumite categorii de venituri, insa, se folosesc cote de impozitare specifice, astfel:

cota de 1% pentru castigul din transferul titlurilor de valoare (altele decat partile sociale si valorile mobiliare in cazul societatilor inchise), intr-o perioada mai mare de 365 de zile de la data dobandirii;

cotele de 20% si 25%, pentru veniturile din jocurile de noroc;

cotele de 1%-3%, pentru veniturile din transferul proprietatilor imobiliare din patrimoniul personal.

In ceea ce priveste perioada impozabila, aceasta este, de regula, anul fiscal, care- in Romania- coincide cu cel caledaristic.

Prin exceptie, perioada impozabila este inferioara anului calendaristic, in situatia in care, in cursul anului, persoana fizica nu mai realizeaza venituri impozabile sau cand survine decesul contribuabilului in cursul anului.

2. Reglementari specifice pentru determinarea impozitului pe veniturile persoanelor fizice

A. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din activitati independente

Regulile specifice privitoare la veniturile din activitati independente se regasesc in dispozitiile articolelor 46-54 din Codul fiscal, veniturile din aceasta categorie putand fi redate sub forma urmatoarei structuri tabelare:

Veniturile din activitati independente

Tabelul nr. 4.4.

Sunt considerate venituri comerciale veniturile realizate din fapte de comert de catre persoane fizice sau asocieri fara personalitate juridica, din prestari de servicii, altele decat cele realizate din profesii libere, precum si cele obtinute din practicarea unei meserii.

Principalele activitati care constituie fapte de comert sunt:

• activitatile de productie;
• activitatile de cumparare efectuate in scopul revanzarii;
• organizarea de spectacole culturale, sportive, distractive;
• activitatile al caror scop este facilitarea incheierii de tranzactii comerciale printr-un intermediar, cum ar fi: contract de comision, de mandat, de reprezentare, de agent de asigurare, indiferent de perioada pentru care a fost incheiat contractul;
• vanzarea in regim de consignatie a bunurilor cumparate in scopul revanzarii sau produse pentru a fi comercializate;
• activitatile de editare, imprimerie, multiplicare, indiferent de tehnica folosita;
• transportul de bunuri si de persoane.

Sunt considerate venituri din profesii libere veniturile obtinute din prestari de servicii cu caracter profesional, desfasurate in mod individual sau in diverse forme de asociere, in domeniile stiintific, literar, artistic, educativ si altele, de catre: medici, avocati, notari publici, executori judecatoresti, experti tehnici si contabili, contabili autorizati, consultanti de plasament in valori mobiliare, auditori financiari, consultanti fiscali, arhitecti, traducatori, sportivi, arbitri sportivi, precum si alte persoane fizice cu profesii reglementate desfasurate in mod independent.

Veniturile din drepturi de proprietate intelectuala sunt venituri realizate din valorificarea drepturilor industriale, cum ar fi: inventii, mai putin realizarile tehnice, know-how, marci inregistrate, franciza si altele asemenea, recunoscute si protejate prin inscrisuri ale institutiilor specializate, precum si a drepturilor de autor, inclusiv a drepturilor conexe dreptului de autor.

Dintre veniturile care pot fi obtinute prin exercitarea unei activitati independente, sunt considerate venituri neimpozabile cele obtinute prin aplicarea efectiva in tara de catre titular sau, dupa caz, de catre licentiatii acestuia a unei inventii brevetate in Romania, incluzand fabricarea produsului sau, dupa caz, aplicarea procedeului, in primii 5 ani de la prima aplicare, calculati de la data inceperii aplicarii si cuprinsi in perioada de valabilitate a brevetului.

In ceea ce priveste determinarea venitului net (impozabil) din activitati independente, exista o regula generala si doua reguli particulare, pentru anumite venituri expres determinate de lege.

a. Regula generala de stabilire a venitului net anual din activitati independente, determinat pe baza contabilitatii in partida simpla

Potrivit acestei reguli, determinarea venitului net din activitati independente se face in sistem real, pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla.

Concret, venitul net din activitati independente se determina ca diferenta intre venitul brut si cheltuielile aferente realizarii venitului, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla, cu exceptia cazurilor prevazute de cele doua reguli particulare aplicabile in materie, pe care urmeaza a le aborda.

In principiu, in venitul brut sunt incluse toate sumele incasate de contribuabil, cu exceptia celor pe care legea, in mod expres, nu le considera ca fiind venituri brute(aporturile in numerar sau echivalentul in lei al aporturilor in natura facute la inceperea unei activitati sau in cursul desfasurarii acesteia; sumele primite sub forma de credite bancare sau de imprumuturi de la persoane fizice sau juridice; sumele primite ca despagubiri; sumele sau bunurile primite sub forma de sponsorizari, mecenat sau donatii). Prin urmare, venitul brut cuprinde:

a) sumele incasate si echivalentul in lei al veniturilor in natura din desfasurarea activitatii;

b) veniturile sub forma de dobanzi din creante comerciale sau din alte creante utilizate in legatura cu o activitate independenta;

c) castigurile din transferul activelor din patrimoniul afacerii, utilizate intr-o activitate independenta, inclusiv contravaloarea bunurilor ramase dupa incetarea definitiva a activitatii;

d) veniturile din angajamentul de a nu desfasura o activitate independenta sau de a nu concura cu o alta persoana;

e) veniturile din anularea sau scutirea unor datorii de plata aparute in legatura cu o activitate independenta.

Conditiile generale pe care trebuie sa le indeplineasca cheltuielile aferente veniturilor, pentru a putea fi considerate deductibile, sunt urmatoarele:

sa fie efectuate in cadrul activitatilor desfasurate in scopul realizarii venitului, justificate prin documente;

sa fie cuprinse in cheltuielile exercitiului financiar al anului in cursul caruia au fost platite;

sa respecte regulile privind amortizarea;

cheltuielile cu primele de asigurare sa fie efectuate pentru:

- active corporale sau necorporale din patrimoniul afacerii;

- activele ce servesc ca garantie bancara pentru creditele utilizate in desfasurarea activitatii pentru care este autorizat contribuabilul;

- prime de asigurare pentru asigurarea de risc profesional;

- persoane care obtin venituri din salarii, cu conditia impozitarii sumei reprezentand prima de asigurare, la beneficiarul acesteia, la momentul platii de catre suportator.

Avand ca fundament aceste conditii generale, prin normele metodologice de aplicare a Codului fiscal , sunt exemplificate categorii de cheltuieli considerate deductibile la determinarea venitului net din activitati independente, ca de exemplu:

cheltuielile cu achizitionarea de materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar si marfuri;

cheltuielile cu lucrarile executate si serviciile prestate de terti;

cheltuielile efectuate de contribuabil pentru executarea de lucrari si prestarea de servicii pentru clienti;

chiria aferenta spatiului in care se desfasoara activitatea, cea aferenta utilajelor si altor instalatii utilizate in desfasurarea activitatii, in baza unui contract de inchiriere;

dobanzile aferente creditelor bancare;

dobanzile aferente imprumuturilor de la persoane fizice si juridice, utilizate in desfasurarea activitatii, pe baza contractului incheiat intre parti, in limita nivelului dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei;

cheltuielile cu comisioanele si cu alte servicii bancare;

cheltuielile cu primele de asigurare care privesc imobilizarile corporale si necorporale, inclusiv pentru stocurile detinute, precum si primele de asigurare pentru asigurarea de risc profesional potrivit legii;

cheltuielile cu primele de asigurare pentru bunurile din patrimoniul personal, cand acestea reprezinta garantie bancara pentru creditele utilizate in desfasurarea activitatii independente a contribuabilului;

cheltuielile postale si taxele de telecomunicatii;

cheltuielile cu energia si apa;

cheltuielile cu transportul de bunuri si de persoane;

cheltuieli de natura salariala;

cheltuielile cu impozitele, taxele, altele decat impozitul pe venit;

cheltuielile reprezentand contributiile pentru asigurarile sociale, pentru constituirea Fondului pentru plata ajutorului de somaj, pentru asigurarile sociale de sanatate, pentru accidente de munca si boli profesionale, precum si alte contributii obligatorii pentru contribuabil si angajatii acestuia;

cheltuielile cu amortizarea;

valoarea ramasa neamortizata a bunurilor si drepturilor amortizabile instrainate, determinata prin deducerea din pretul de cumparare a amortizarii incluse pe costuri in cursul exploatarii si limitata la nivelul venitului realizat din instrainare;

cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentand chiria (rata de leasing) in cazul contractelor de leasing operational, respectiv cheltuielile cu amortizarea si dobanzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite in conformitate cu prevederile privind operatiunile de leasing si societatile de leasing;

cheltuielile cu pregatirea profesionala pentru contribuabili si salariatii lor;

cheltuielile ocazionate de participarea la congrese si alte intruniri cu caracter profesional;

cheltuielile cu functionarea si intretinerea, aferente bunurilor care fac obiectul unui contract de comodat, potrivit intelegerii din contract, pentru partea aferenta utilizarii in scopul afacerii;

cheltuieli reprezentand tichetele de masa acordate de angajator potrivit legii;

cheltuielile de delegare, detasare si deplasare, cu exceptia celor reprezentand indemnizatia de delegare, detasare in alta localitate, in tara si in strainatate, care este deductibila limitat;

cheltuielile de reclama si publicitate reprezinta cheltuielile efectuate pentru popularizarea numelui contribuabilului, produsului sau serviciului in baza unui contract scris, precum si costurile asociate producerii materialelor necesare pentru difuzarea mesajelor publicitare cand reclama si publicitatea se efectueaza prin mijloace proprii. Se includ in categoria cheltuielilor de reclama si publicitate si bunurile care se acorda in cadrul unor campanii publicitare ca mostre, pentru incercarea produselor si demonstratii la punctele de vanzare, precum si alte bunuri acordate cu scopul stimularii vanzarilor;

alte cheltuieli efectuate pentru realizarea veniturilor.

Urmatoarele cheltuieli sunt considerate cu deductibilitate limitata:

l       cheltuielile de sponsorizare, mecenat, precum si pentru acordarea de burse private, efectuate conform legii, in limita unei cote de 5% din baza de calcul[7];

l       cheltuielile de protocol, in limita unei cote de 2% din acceasi baza de calcul;

l       suma cheltuielilor cu indemnizatia platita pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului, in limita a de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru institutiile publice;

l       cheltuielile sociale, in limita sumei obtinute prin aplicarea unei cote de pana la 2% la fondul de salarii realizat anual;

l       pierderile privind bunurile perisabile, in limitele prevazute de actele normative in materie;

l       cheltuielile reprezentand tichetele de masa acordate de angajatori, potrivit legii;

l       contributiile efectuate in numele angajatilor la fonduri de pensii facultative, in limita echivalentului in lei a 400 euro anual pentru o persoana;

l       prima de asigurare voluntara de sanatate, in limita echivalentului in lei a 250 euro anual pentru o persoana;

l       cheltuielile efectuate pentru activitatea independenta, cat si in scopul personal al contribuabilului sau asociatilor sunt deductibile numai pentru partea de cheltuiala care este aferenta activitatii independente;

l       cheltuielile reprezentand contributii sociale obligatorii pentru salariati si contribuabili, inclusiv cele pentru asigurarea de accidente de munca si boli profesionale;

l       dobanzi aferente imprumuturilor de la persoane fizice si juridice, utilizate in desfasurarea activitatii, pe baza contractului incheiat intre parti, in limita nivelului dobanzii de referinta a Bancii Nationale a Romaniei;

l       cheltuielile efectuate de utilizator, reprezentand chiria - rata de leasing - in cazul contractelor de leasing operational, respectiv cheltuielile cu amortizarea si dobanzile pentru contractele de leasing financiar, stabilite in conformitate cu prevederile privind operatiunile de leasing si societatile de leasing;

l       cotizatii platite la asociatiile profesionale in limita a 2% din baza de calcul;

l       cheltuielile reprezentand contributiile profesionale obligatorii datorate, potrivit legii, organizatiilor profesionale din care fac parte contribuabilii, in limita a 5% din venitul brut realizat.

Sunt considerate cheltuieli nedeductibile urmatoarele:

sumele sau bunurile utilizate de contribuabil pentru uzul personal sau al familiei sale;

cheltuielile corespunzatoare veniturilor neimpozabile ale caror surse se afla pe teritoriul Romaniei sau in strainatate;

impozitul pe venit datorat, inclusiv impozitul pe venitul realizat in strainatate;

cheltuielile cu primele de asigurare, altele decat cele prevazute la art. 48, alin. (4) lit. d) si la alin. (5) lit. h);

donatii de orice fel;

amenzile, confiscarile, dobanzile, penalitatile de intarziere si penalitatile datorate autoritatilor romane si straine, potrivit prevederilor legale, altele decat cele platite conform clauzelor din contractele comerciale;

ratele aferente creditelor angajate;

dobanzile aferente creditelor angajate pentru achizitionarea de imobilizari corporale de natura mijloacelor fixe, in cazul in care dobanda este cuprinsa in valoarea de intrare a imobilizarii corporale;

cheltuielile de achizitionare sau de fabricare a bunurilor si a drepturilor amortizabile din Registrul-inventar;

cheltuielile privind bunurile constatate lipsa din gestiune sau degradate si neimputabile, daca inventarul nu este acoperit de o polita de asigurare;

sumele sau valoarea bunurilor confiscate ca urmare a incalcarii dispozitiilor legale in vigoare;

impozitul pe venit suportat de platitorul venitului in contul beneficiarilor de venit;

alte sume prevazute prin legislatia in vigoare.

b. Situatiile particulare de determinare a venitului net din activitati independente

bč. Determinarea venitului net anual din activitati independente pe baza normelor de venit

Pentru anumite categorii de activitati independente , desfasurate de contribuabili fara ca acestia sa angajeze salariati, venitul net se determina pe baza normelor de venit.

Directiile generale ale finantelor publice teritoriale au obligatia de a stabili si publica anual normele de venit inainte de data de 1 ianuarie a anului in care urmeaza a se aplica normele respective. La stabilirea normelor anuale de venit de catre directiile generale ale finantelor publice teritoriale vor fi consultate consiliile judetene/Consiliul General al Municipiului Bucuresti, dupa caz. De asemenea, se vor avea in vedere caracterul sezonier al unor activitati, durata concediului legal de odihna, precum si urmatoarele criterii de corectie a normelor de venit:

• vadul comercial si clientela;
• varsta contribuabililor;
• timpul afectat desfasurarii activitatii;
• starea de handicap sau de invaliditate a contribuabilului;
• activitatea se desfasoara intr-un spatiu proprietate a contribuabilului sau inchiriat;
• realizarea de lucrari, prestarea de servicii si obtinerea de produse cu material propriu sau al clientului;
• folosirea de masini, dispozitive si scule, actionate manual sau de forta motrice.

In cazul in care un contribuabil desfasoara o activitate independenta pe perioade mai mici decat anul calendaristic, norma de venit aferenta acelei activitati se corecteaza astfel incat sa reflecte perioada de an calendaristic in care a fost desfasurata activitatea respectiva.

Pentru intreruperile temporare de activitate in cursul anului, datorate unor accidente, spitalizarii si altor cauze obiective, inclusiv cele de forta majora, dovedite cu documente justificative, normele de venit se reduc proportional cu perioada nelucrata, la cererea contribuabililor.

In situatia incetarii activitatii in cursul anului, respectiv a intreruperii temporare, persoanele fizice autorizate si asociatiile fara personalitate juridica sunt obligate sa depuna autorizatia de functionare si sa instiinteze in scris, in termen de 5 zile, organele fiscale in a caror raza teritoriala acestia isi desfasoara activitatea.

Daca un contribuabil desfasoara doua sau mai multe activitati desemnate, venitul net din aceste activitati se stabileste pe baza celei mai ridicate norme de venit pentru respectivele activitati.

bČ. Determinarea venitului net anual din drepturile de proprietate intelectuala

In cazul operelor de creatie intelectuala, venitul net se stabileste prin scaderea din venitul brut a urmatoarelor cheltuieli:

• o cheltuiala deductibila egala cu 40% din venitul brut;
• contributiile sociale obligatorii platite.

In cazul veniturilor provenind din crearea unor lucrari de arta monumentala , venitul net se stabileste prin deducerea din venitul brut a urmatoarelor cheltuieli:

• o cheltuiala deductibila egala cu 50% din venitul brut;
• contributiile sociale obligatorii platite.

Aplicarea cotelor forfetare de cheltuieli nu se poate face in cazul exploatarii de catre mostenitori a drepturilor de proprietate intelectuala, precum si in cazul remuneratiei reprezentand dreptul de suita si al remuneratiei compensatorii pentru copia privata, in aceste situatii venitul net determinandu-se prin scaderea din venitul brut a sumelor ce revin organismelor de gestiune colectiva sau altor platitori de asemenea venituri.

Contribuabilii care obtin venituri din activitati independente, impusi pe baza de norme de venit, precum si cei care obtin venituri din drepturi de proprietate intelectuala au dreptul sa opteze pentru determinarea venitului net in sistem real.

Optiunea de a determina venitul net pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla este obligatorie pentru contribuabil pe o perioada de 2 ani fiscali consecutivi si se considera reinnoita pentru o noua perioada daca nu se depune o cerere de renuntare de catre contribuabil.

Cererea de optiune pentru stabilirea venitului net in sistem real se depune la organul fiscal competent pana la data de 31 ianuarie inclusiv, in cazul contribuabililor care au desfasurat activitate si in anul precedent, respectiv in termen de 15 zile de la inceperea activitatii, in cazul contribuabililor care incep activitatea in cursul anului fiscal.

Cu privire la plata impozitului aferent veniturilor din activitati independente se impun urmatoarele precizari:

pentru veniturile din drepturi de proprietate intelectuala, cele din vanzarea bunurilor in regim de consignatie, veniturile din activitati desfasurate in baza contractelor de agent, comision sau mandat comercial, pentru veniturile din activitati desfasurate in baza contractelor/conventiilor civile, veniturile din activitatea de expertiza contabila si tehnica, judiciara si extrajudiciara, platitorii au obligatia de a calcula, de a retine si de a vira impozit prin retinere la sursa, reprezentand plati anticipate, in cuantum de 10% din venitul brut;

pentru veniturile din asocierile fara personalitate juridica dintre o persoana fizica si o microintreprindere, plata anticipata este de 2,5% din venitul ce revine persoanei fizice din asociere, plata impozitului fiind scadenta la data de 25 a lunii urmatoare celei in care a fost platit venitul;

pentru veniturile din alte activitati independente decat cele prezentate anterior, cuantumul platilor anticipate se determina prin luarea in considerare a venitului net estimat, declarat de contribuabil, asupra caruia se aplica cota de 16%. Impozitul astfel rezultat urmeaza a fi achitat de catre contribuabil in patru rate trimestriale egale.

B. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din salarii

In categoria veniturilor din salarii se includ toate veniturile in bani si/sau in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract individual de munca sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la care se refera, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acorda, inclusiv indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca.

In vederea impunerii, si alte venituri acordate salariatilor, in bani sau in natura, sunt asimilate salariilor, fiind avute in vedere la determinarea venitului impozabil:

a)     indemnizatiile din activitati desfasurate ca urmare a unei functii de demnitate publica;

b)     indemnizatiile din activitati desfasurate ca urmare a unei functii alese in cadrul persoanelor juridice fara scop lucrativ;

c)     drepturile de solda lunara, indemnizatiile, primele, premiile, sporurile si alte drepturi ale personalului militar;

d)     indemnizatia lunara bruta, precum si suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societati nationale, societati comerciale la care statul sau o autoritate a administratiei publice locale este actionar majoritar, precum si la regiile autonome;

e)     sumele primite de membrii fondatori ai societatilor comerciale constituite prin subscriptie publica;

f)      sumele primite de reprezentantii in adunarea generala a actionarilor, in consiliul de administratie, in comitetul de directie si in comisia de cenzori;

g)     sumele primite de reprezentantii in organisme tripartite;

h)     indemnizatia lunara a asociatului unic, la nivelul valorii inscrise in declaratia de asigurari sociale;

i)      sumele acordate de organizatii nonprofit si de alte entitati neplatitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizatia primita pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului, pentru salariatii din institutiile publice;

j)      indemnizatia administratorilor, precum si suma din profitul net cuvenite administratorilor societatilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generala a actionarilor;

k)     orice alte sume sau avantaje de natura salariala ori asimilate salariilor.

Avantajele in bani si in natura sunt considerate a fi orice foloase primite de salariat de la terti sau ca urmare a prevederilor contractului individual de munca ori a unei relatii contractuale intre parti.

La stabilirea venitului impozabil se au in vedere si avantajele primite de persoana fizica, cum ar fi:

folosirea vehiculelor de orice tip din patrimoniul afacerii, in scop personal;

acordarea de produse alimentare, imbracaminte, cherestea, lemne de foc, carbuni, energie electrica, termica si altele;

abonamentele la radio si televiziune, pentru mijloacele de transport, abonamentele si costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice;

permisele de calatorie pe diverse mijloace de transport;

cadourile primite cu diverse ocazii, cu exceptia cadourilor oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie;

contravaloarea folosintei unei locuinte in scop personal si a cheltuielilor conexe de intretinere, cum sunt cele privind consumul de apa, consumul de energie electrica si termica si altele asemenea;

cazarea si masa acordate in unitati proprii de tip hotelier;

contravaloarea primelor de asigurare suportate de persoana juridica sau de o alta entitate, pentru angajatii proprii, precum si pentru alti beneficiari, cu exceptia primelor de asigurare obligatorii.

Evaluarea avantajelor in natura sub forma folosirii numai in scop personal a bunurilor din patrimoniul afacerii se face astfel:

a) evaluarea folosintei cu titlu gratuit a vehiculului se face aplicandu-se un procent de 1,7% pentru fiecare luna, la valoarea de intrare a acestuia. In cazul in care vehiculul este inchiriat de la o terta persoana, avantajul este evaluat la nivelul chiriei;

b) evaluarea folosintei cu titlu gratuit a locuintei primite se face la nivelul chiriei practicate pentru suprafetele locative detinute de stat. Avantajele conexe, cum ar fi: apa, gaz, electricitate, cheltuieli de intretinere si reparatii si altele asemenea, sunt evaluate la valoarea lor efectiva;

c) evaluarea folosintei cu titlu gratuit a altor bunuri decat vehiculul si locuinta se face la nivelul totalului cheltuielilor aferente fiecarui bun pe unitate de masura specifica sau la nivelul pretului practicat pentru terti.

Evaluarea utilizarii in scop personal a bunurilor din patrimoniul afacerii cu folosinta mixta se face astfel:

a) pentru vehicule evaluarea se face aplicandu-se un procent de 1,7% pentru fiecare luna, la valoarea de intrare a acestuia, iar avantajul se determina proportional cu numarul de kilometri parcursi in interes personal din totalul kilometrilor;

b) pentru alte bunuri evaluarea se face la nivelul totalului cheltuielilor aferente fiecarui bun pe unitate de masura specifica sau la nivelul pretului practicat pentru terti iar avantajul se determina proportional cu numarul de metri patrati folositi pentru interes personal sau cu numarul de ore de utilizare in scop personal.

Nu sunt considerate avantaje:

contravaloarea abonamentelor pe mijloacele de transport in comun pentru angajatii a caror activitate presupune deplasarea frecventa in interiorul localitatii;

reducerile de preturi practicate in scopul vanzarii, de care pot beneficia clientii persoane fizice;

costul abonamentelor telefonice si al convorbirilor telefonice efectuate, precum si utilizarea autoturismului de serviciu pentru indeplinirea sarcinilor de serviciu;

diferentele de tarif la cazare in locatiile reprezentand amenajari recreative si sportive din dotarea ministerelor de care beneficiaza personalul propriu;

contributiile la un fond de pensii facultative suportate de angajator pentru angajatii proprii, in limita a 400 euro anual pe participant.

Nu sunt incluse in veniturile salariale si, prin urmare, nu sunt impozabile:

a) ajutoarele de inmormantare, ajutoarele pentru pierderi produse in gospodariile proprii ca urmare a calamitatilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave si incurabile, ajutoarele pentru nastere, veniturile reprezentand cadouri pentru copiii minori ai salariatilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la si de la locul de munca al salariatului, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul pentru salariatii proprii si membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariatii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevazut in contractul de munca;

Cadourile oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, in masura in care valoarea cadoului oferit fiecarei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depaseste 1.500.000 lei.

b) tichetele de cresa ;

c) tichetele de masa si drepturile de hrana acordate de angajatori angajatilor;

d) contravaloarea folosintei locuintei de serviciu sau a locuintei din incinta unitatii, potrivit repartitiei de serviciu, numirii conform legii sau specificitatii activitatii prin cadrul normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala, precum si compensarea diferentei de chirie, suportata de persoana fizica;

e) cazarea si contravaloarea chiriei pentru locuintele puse la dispozitia oficialitatilor publice, a angajatilor consulari si diplomatici care lucreaza in afara tarii;

f) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protectie si de lucru, a alimentatiei de protectie, a medicamentelor si materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protectie a muncii, precum si a uniformelor obligatorii si a drepturilor de echipament;

g) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul intre localitatea in care angajatii isi au domiciliul si localitatea unde se afla locul de munca al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situatiile in care nu se asigura locuinta sau nu se suporta contravaloarea chiriei;

h) sumele primite de angajati pentru acoperirea cheltuielilor de transport si cazare a indemnizatiei primite pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fara scop patrimonial si de alte entitati neplatitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizatia acordata salariatilor din institutiile publice.

i) sumele primite pentru acoperirea cheltuielilor de mutare in interesul serviciului;

j) indemnizatiile de instalare ce se acorda o singura data, la incadrarea intr-o unitate situata intr-o alta localitate decat cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea studiilor, in limita unui salariu de baza la angajare, precum si indemnizatiile de instalare si mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din institutiile publice si celor care isi stabilesc domiciliul in localitati din zone defavorizate, in care isi au locul de munca;

k) sumele reprezentand platile compensatorii, calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite de persoanele ale caror contracte individuale de munca au fost desfacute ca urmare a concedierilor colective, precum si sumele reprezentand platile compensatorii, calculate pe baza salariului mediu net pe economie, primite de personalul civil din sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala la incetarea raporturilor de munca sau de serviciu, ca urmare a nevoilor de reducere si de restructurare;

l) sumele reprezentand platile compensatorii, calculate pe baza soldelor lunare nete, acordate personalului militar trecut in rezerva sau al carui contract inceteaza ca urmare a nevoilor de reducere si de restructurare, precum si ajutoarele stabilite in raport cu solda lunara neta, acordate acestuia la trecerea in rezerva sau direct in retragere cu drept de pensie sau celor care nu indeplinesc conditiile de pensie, precum si ajutoare sau plati compensatorii primite de politisti aflati in situatii similare, al caror cuantum se determina in raport cu salariul de baza lunar net;

m) veniturile din salarii realizate de catre persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat, la functia de baza;

n) veniturile din salarii, ca urmare a activitatii de creare de programe pentru calculator;

o) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activitati dependente desfasurate intr-un stat strain, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac exceptie veniturile salariale platite de catre sau in numele unui angajator care este rezident in Romania sau are sediul permanent in Romania, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfasurare a activitatii in strainatate.

p) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregatirea profesionala si perfectionarea angajatului legata de activitatea desfasurata de acesta pentru angajator;

q) costul abonamentelor telefonice si al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate in vederea indeplinirii sarcinilor de serviciu;

r) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul angajarii si implicit la momentul acordarii;

s) diferenta favorabila dintre dobanda preferentiala stabilita prin negociere si dobanda practicata pe piata, pentru credite si depozite.

Deducerea personala este o suma neimpozabila de care beneficiaza contribuabilul, aferenta veniturilor din salarii obtinute la locul unde se afla functia de baza. Ea este considerata a fi acea cheltuiala deductibila reprezentand contravaloarea cheltuielilor minim necesare asigurarii traiului zilnic al contribuabilului si a celor aflati in intretinerea sa.

Pentru persoanele fizice care au un venit lunar brut de pana la 1.000 lei inclusiv, deducerea personala se acorda astfel:

• pentru contribuabilii care nu au persoane in intretinere - 250 lei;
• pentru contribuabilii care au o persoana in intretinere - 350 lei;
• pentru contribuabilii care au doua persoane in intretinere -450 lei;
• pentru contribuabilii care au trei persoane in intretinere - 550 lei;
• pentru contribuabilii care au patru sau mai multe persoane in intretinere - 650 lei.

Pentru contribuabilii care realizeaza venituri brute lunare din salarii cuprinse intre 1001 lei si 3000 lei, inclusiv, deducerile personale sunt degresive fata de cele de mai sus si se stabilesc prin ordin al ministrului finantelor publice.

Pentru contribuabilii care realizeaza venituri brute lunare din salarii de peste 3000 lei nu se acorda deducerea personala.

Persoana in intretinere poate fi sotia/sotul, copiii sau alti membri de familie, rudele contribuabilului sau ale sotului/sotiei acestuia pana la gradul al doilea inclusiv, ale carei venituri, impozabile si neimpozabile, nu depasesc 250 lei lunar. Sunt considerate persoane aflate in intretinere si militarii in termen, militarii cu termen redus, studentii si elevii militari ai institutiilor de invatamant militare si civile, peste varsta de 18 ani, daca veniturile obtinute sunt mai mici sau egale cu 250 lei lunar.

Nu sunt considerate persoane aflate in intretinere:

persoanele fizice care detin terenuri agricole si silvice in suprafata de peste 10.000 mp in zonele colinare si de ses si de peste 20.000 mp in zonele montane;

persoanele fizice care obtin venituri din cultivarea si din valorificarea florilor, legumelor si zarzavaturilor in sere, in solarii special destinate acestor scopuri si/sau in sistem irigat, din cultivarea si din valorificarea arbustilor, plantelor decorative si ciupercilor, precum si din exploatarea pepinierelor viticole si pomicole, indiferent de suprafata;

persoanele majore condamnate, care executa pedepse privative de libertate.

Determinarea impozitului pe venitul din salarii se face cu respectarea urmatoarelor reguli:

a) la locul unde se afla functia de baza, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenta intre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contributiilor obligatorii aferente unei luni , si urmatoarele:

• deducerea personala acordata pentru luna respectiva;
• cotizatia sindicala platita in luna respectiva;
• contributiile la fondurile de pensii facultative, astfel incat la nivelul anului sa nu se depaseasca echivalentul in lei a 400 euro;

b) pentru veniturile obtinute in celelalte cazuri, prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenta intre venitul brut si contributiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora.

Contribuabilii pot dispune asupra destinatiei unei sume reprezentand pana la 2% din impozitul stabilit, pentru sustinerea entitatilor nonprofit care se infiinteaza si functioneaza in conditiile legii, unitatilor de cult, precum si pentru acordarea de burse private.

De asemenea, platitorii de salarii si de venituri asimilate salariilor au obligatia de a calcula si de a retine impozitul aferent veniturilor fiecarei luni la data efectuarii platii acestor venituri, precum si de a-l vira la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se platesc aceste venituri.

Orice contribuabil care isi desfasoara activitatea in Romania si care obtine venituri sub forma de salarii din strainatate, precum si persoanele fizice romane care obtin venituri din salarii, ca urmare a activitatii desfasurate la misiunile diplomatice si posturile consulare acreditate in Romania, are/au obligatia de a declara si de a plati impozit lunar la bugetul de stat, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care s-a realizat venitul, direct sau printr-un reprezentant fiscal.

Persoana fizica, juridica sau orice alta entitate la care contribuabilul isi desfasoara activitatea, este obligata sa ofere informatii organului fiscal competent referitoare la data inceperii desfasurarii activitatii de catre contribuabil si, respectiv, a incetarii acesteia, in termen de 15 zile de la data producerii evenimentului, cu exceptia situatiei in care indeplineste obligatia privind calculul, retinerea si virarea impozitului pe veniturile din salarii.

C. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din cedarea folosintei bunurilor

Conform dispozitiilor articolelor 61-64 Cod fiscal, veniturile din cedarea folosintei bunurilor sunt veniturile, in bani si/sau in natura, provenind din inchirieri si subinchirieri de bunuri mobile si imobile, precum si veniturile din arendarea bunurilor agricole, obtinute de catre proprietar, uzufructuar sau alt detinator legal, altele decat veniturile din activitati independente.

Veniturile obtinute din inchirieri si subinchirieri de bunuri imobile sunt cele din cedarea folosintei locuintei, caselor de vacanta, garajelor, terenurilor si altele asemenea, a caror folosinta este cedata in baza unor contracte de inchiriere/subinchiriere, uzufruct, arendare si altele asemenea, inclusiv a unor parti din acestea, utilizate in scop de reclama, afisaj si publicitate.

Prin exceptie, in cazul veniturilor din inchirieri, realizate de persoane fizice care au in desfasurare cel putin cinci contracte in cursul unui an fiscal, legiuitorul prezuma ca exista o activitate economica independenta, desfasurata cu caracter de regularitate, considerand, pe cale de consecinta, veniturile aferente ca reprezentand venituri din activitati independente.

Venitul brut este reprezentat de totalitatea sumelor in bani si/sau echivalentul in lei al veniturilor in natura si se stabileste pe baza chiriei sau a arendei prevazute in contractul incheiat intre parti pentru fiecare an fiscal, indiferent de momentul incasarii chiriei sau arendei.

In vederea determinarii venitului brut, la sumele reprezentand chiria sau arenda in bani si/sau la echivalentul in lei al veniturilor in natura se adauga, daca este cazul, si valoarea cheltuielilor ce sunt, conform dispozitiilor legale sau intelegerii contractuale, in sarcina proprietarului, uzufructuarului sau a altui detinator legal, dar sunt efectuate de cealalta parte contractanta.

Reprezinta venit brut si valoarea investitiilor la bunurile mobile si imobile ale proprietarului, uzufructuarului sau a altui detinator legal, care fac obiectul unor contracte de cedarea folosintei bunurilor, si care sunt efectuate de cealalta parte contractanta. In termen de 30 de zile de la finalizarea investitiilor partea care a efectuat investitia este obligata sa comunice proprietarului, uzufructuarului sau altui detinator legal valoarea investitiei. Proprietarul, uzufructuarul sau alt detinator legal are obligatia sa declare la organul fiscal competent prin declaratia privind venitul realizat aferenta anului fiscal respectiv valoarea investitiei, in vederea definitivarii impunerii.

Venitul net se determina ca diferenta dintre sumele reprezentand chiria/arenda in bani si/sau echivalentul in lei al veniturilor in natura, prevazute in contractul incheiat intre parti, si cota de cheltuiala forfetara de 25%, reprezentand cheltuieli deductibile aferente venitului.

Pentru recunoasterea deductibilitatii cheltuielii stabilite forfetar proprietarul nu este obligat sa prezinte organului fiscal documente justificative.

Cheltuiala deductibila aferenta venitului, stabilita in cota forfetara de 25% aplicata la venitul brut, reprezinta:

• uzura bunurilor inchiriate si cheltuielile ocazionate de intretinerea si repararea acestora;
• impozitele si taxele pe proprietate datorate potrivit legii;
• comisionul retinut de intermediari;
• primele de asigurare platite pentru bunul cedat spre folosinta;
• eventuale nerealizari ale veniturilor din arendare scontate, generate de conditii naturale nefavorabile, cum ar fi: grindina, seceta, inundatii, incendii si altele asemenea.

Prin exceptie, contribuabilii pot opta pentru determinarea venitului net din cedarea folosintei bunurilor in sistem real, pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla.

Impozitul pe venit se determina prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net impozabil.

Plata impozitului pe veniturile obtinute din cedarea folosintei bunurilor se face prin mecanismul platilor anticipate , trimestrial, al caror cuantum este stabilit, de regula, pe baza declaratiei estimative de venituri, depusa la organul fiscal de catre contribuabil.

D. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din investitii

Veniturile din investitii sunt grupate in cinci categorii, astfel:

a. Venituri din dividende, acestea fiind reprezentate de distribuirile in bani sau in natura efectuate de o persoana juridica participantilor la capitalul social al respectivei persoane;

b. Venituri din dobanzi, in categoria acestora incluzandu-se:

dobanzile obtinute din obligatiuni;

dobanzile obtinute pentru depozitele la termen, inclusiv la certificatele de depozit;

suma primita sub forma de dobanda pentru imprumuturile acordate;

alte venituri obtinute din titluri de creanta.

c. Castiguri din transferul titlurilor de valoare.

Reprezinta titlu de valoare orice valori mobiliare, titluri de participare la un fond deschis de investitii sau alt instrument financiar, calificat astfel de catre Comisia Nationala a Valorilor Mobiliare, inclusiv instrumente financiare derivate, precum si partile sociale.

d. Venituri din operatiuni de vanzare-cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, precum si orice alte operatiuni similare[12].

e. Venituri din lichidarea unei persoane juridice, reprezentate de excedentul distributiilor, in bani sau in natura, peste aportul persoanei fizice beneficiare la capitalul social al persoanei juridice aflate in lichidare.

Categoria veniturilor neimpozabile include:

a) veniturile din dobanzi la depozitele la vedere/conturile curente;

b) veniturile din dobanzi aferente titlurilor de stat si obligatiunilor municipale;

c) veniturile sub forma dobanzilor bonificate la depozitele clientilor constituite in baza legislatiei privind economisirea si creditarea in sistem colectiv pentru domeniul locativ;

d) veniturile repartizate membrilor caselor de ajutor reciproc in functie de fondul social detinut.

e) veniturile realizate la prima tranzactionare a actiunilor emise de Fondul «Proprietatea» de catre persoanele fizice carora le-au fost emise aceste actiuni, in temeiul Legii nr. 247/2005 privind reforma in domeniile proprietatii si justitiei, precum si unele masuri adiacente, cu modificarile si completarile ulterioare.

Stabilirea cuantumului impozitului pe veniturile din investitii presupune, in prealabil, determinarea bazei de impozitare, asupra careia urmeaza a fi aplicata cota de impunere. Baza de impozitare a veniturilor din investitii poate fi prezentata astfel:

Tabelul nr.

Se impune sublinierea faptului ca in cazul veniturilor din transferurile titlurilor de valoare(altele decat partile sociale si valorile mobiliare in cazul societatilor inchise) si a veniturilor din vanzarea-cumpararea de valuta la termen, baza de impozitare o reprezinta castigul net anual, care se determina astfel:

pentru titlurile de valoare(altele decat partile sociale si valorile mobiliare in cazul societatilor inchise), ca diferenta intre castigurile si pierderile inregistrate in cursul anului respectiv;

pentru operatiunile de vanzare-cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, ca diferenta dintre castigurile si pierderile inregistrate in cursul anului fiscal.

Cotele de impozitare a veniturilor din investitii sunt urmatoarele:

cota standard de 16% pentru:

veniturile sub forma de dividende;

veniturile sub forma de dobanzi pentru depozitele la termen constituite, instrumentele de economisire dobandite si contractele civile incheiate incepand cu data de 1 ianuarie 2007;

castigul din transferul titlurilor de valoare (altele decat partile sociale si valorile mobiliare in cazul societatilor inchise), incepand cu data de 1 ianuarie 2007, intr-o perioada mai mica de 365 de zile de la data dobandirii;

castigul din transferul valorilor mobiliare in cazul societatilor inchise si din transferul partilor sociale;

castigul din operatiuni de vanzare-cumparare de valuta la termen;

venitul impozabil obtinut din lichidarea sau dizolvarea fara lichidare a unei persoane juridice de catre actionarii/asociatii persoane fizice.

cota redusa de 1% , pentru castigul din transferul titlurilor de valoare (altele decat partile sociale si valorile mobiliare in cazul societatilor inchise), incepand cu data de 1 ianuarie 2007, intr-o perioada mai mare de 365 de zile de la data dobandirii.

Raportat la diversele categorii de venituri din investitii, putem face urmatoarea clasificare:

venituri pentru care impunerea realizata prin retinere la sursa este finala: venituri sub forma de dividende; venituri sub forma de dobanzi; venituri din transferul valorilor mobiliare in cazul societatilor inchise si din transferul partilor sociale; venituri din lichidarea/dizolvarea fara lichidare a persoanelor juridice;

venituri pentru care impunerea realizata prin retinere la sursa nu este finala: castigul din transferul titlurilor de valoare (altele decat partile sociale si valorile mobiliare in cazul societatilor inchise); castigul din operatiuni de vanzare-cumparare de valuta la termen.

In acest din urma caz, etapele impunerii sunt succesive:

plata anticipata a unui impozit de 1% din castig, prelevat prin retinere la sursa, lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut;

determinarea castigului net anual realizat de contribuabil (pana la data de 28 februarie a anului fiscal urmator);

declararea castigului realizat de catre contribuabil, prin intermediul declaratiei speciale (pana la data de 15 mai a anului fiscal urmator);

definitivarea impunerii de catre organul fiscal, prin aplicarea, dupa caz, a cotei de 16% sau a celei de 1%.

Obligatiile de calculare, retinere si varsare a impozitului pe veniturile din investitii sunt stabilite dupa cum urmeaza:

u     in cazul dividendelor, obligatia calcularii si retinerii revine persoanelor juridice odata cu plata dividendelor catre actionari sau asociati iar termenul de virare a impozitului este pana la data de 25 ianuarie inclusiv a lunii urmatoare celei in care se face plata; pentru dividendele neplatite in cursul anului urmator celui in care s-a realizat profitul distribuit, aceasta obligatie este scadenta la data de 31 decembrie a acestui an;

u     in cazul dobanzilor, impozitul se calculeaza si se retine de catre platitorii de astfel de venituri, la momentul inregistrarii in contul curent sau in contul de depozit al titularului, respectiv la momentul rascumpararii, in cazul unor instrumente de economisire; in situatia sumelor primite sub forma de dobanda pentru imprumuturile acordate pe baza contractelor civile, calculul impozitului datorat se efectueaza la momentul platii dobanzii; virarea impozitului pentru veniturile din dobanzi se face lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare inregistrarii/rascumpararii, in cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul platii dobanzii, pentru venituri de aceasta natura, pe baza contractelor civile;

u     in cazul castigurilor determinate din transferul valorilor mobiliare, in cazul societatilor inchise, si din transferul partilor sociale, obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului revine dobanditorului. Termenul de virare a impozitului este pana la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra partilor sociale sau a valorilor mobiliare la registrul comertului ori in registrul actionarilor, dupa caz, indiferent daca plata titlurilor respective se face sau nu esalonat.

u     in cazul castigului din operatiuni de vanzare-cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, precum si din orice alte operatiuni de acest gen, obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului revine intermediarilor sau altor platitori de venit, dupa caz; impozitul calculat si retinut, reprezentand plata anticipata, se vireaza pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut;

u     pentru celelalte categorii de venituri din investitii, obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului reprezentand plata anticipata revine intermediarilor, societatilor de administrare a investitiilor in cazul rascumpararii de titluri de participare la fondurile deschise de investitii sau altor platitori de venit, dupa caz, la fiecare tranzactie; impozitul calculat si retinut la sursa se vireaza la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut;

u     pentru tranzactiile cu valori mobiliare in cazul societatilor inchise si parti sociale, incheiate anterior datei de 1 ianuarie 2007, pentru care partile contractante au convenit ca plata sa se faca esalonat, cotele de impozit sunt cele in vigoare la data incheierii contractului iar termenul de virare a impozitului pentru platitorii de astfel de venituri este pana la data 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut. Dupa data de 1 ianuarie 2007 pentru aceste tranzactii termenul de virare a impozitului datorat calculat la momentul incheierii tranzactiei pe baza contractului este pana la data la care se depun documentele pentru transcrierea dreptului de proprietate asupra partilor sociale sau a valorilor mobiliare la registrul comertului ori in registrul actionarilor, dupa caz.

E. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din pensii

Veniturile din pensii reflecta ansamblul sumelor primite de un contribuabil, cu titlu de pensie, de la fondurile infiintate din contributiile sociale obligatorii, facute catre un sistem de asigurari sociale, inclusiv cele din fonduri de pensii facultative si cele finantate de la bugetul de stat.

Orice platitor de venituri din pensii are obligatia de a calcula lunar impozitul aferent acestui venit, de a-l retine si de a-l vira la bugetul de stat.

Incepand cu 1 ianuarie 2008, impozitul lunar aferent venitului din pensii se calculeaza prin aplicarea cotei de impunere de 16% asupra venitului impozabil lunar din pensii, determinat prin deducerea din venitul din pensii:

a contributiilor obligatorii calculate, retinute si suportate de persoana fizica;

a unei sume neimpozabile lunare de 1.000 lei.

Impozitul calculat se retine la data efectuarii platii pensiei si se vireaza la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se face plata pensiei, fiind apreciat ca un impozit final.

In cazul unei pensii care nu este platita lunar, impozitul ce trebuie retinut se stabileste prin impartirea pensiei platite la fiecare din lunile carora le este aferenta pensia.

Veniturile din pensiile de urmas vor fi individualizate in functie de numarul acestora, iar impozitarea se va face in raport cu drepturile cuvenite fiecarui urmas.

F. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din activitati agricole

Subiect al impunerii veniturilor din activitati agricole este persoana fizica ce obtine venituri din:

cultivarea si valorificarea florilor, legumelor si zarzavaturilor, in sere si solarii special destinate acestor scopuri si/sau in sistem irigat;

cultivarea si valorificarea arbustilor, plantelor decorative si ciupercilor;

exploatarea pepinierelor viticole si pomicole si altele asemenea;

valorificarea produselor agricole obtinute dupa recoltare, in stare naturala, de pe terenurile agricole proprietate privata sau luate in arenda, catre unitati specializate pentru colectare, unitati de procesare industriala sau catre alte unitati, pentru utilizare ca atare, incepand cu data de 1 ianuarie 2008[14].

Venitul net dintr-o activitate agricola se stabileste pe baza de norme de venit, care se stabilesc, pe unitatea de suprafata, de catre directiile teritoriale de specialitate ale Ministerului Agriculturii, Padurilor si Dezvoltarii Rurale si se aproba de catre directiile generale ale finantelor publice teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice. Aceste norme se stabilesc, se avizeaza si se publica pana cel tarziu la data de 31 mai a anului pentru care se aplica aceste norme de venit.

Contribuabilii care desfasoara activitati pentru care venitul net se determina pe baza de norme de venit nu au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitate in partida simpla, pentru activitatea respectiva. Acestia pot opta insa si pentru determinarea venitului net din acea activitate, pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla.

Impozitul pe venitul net din activitati agricole se calculeaza prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului net, determinat pe baza de norme de venit, cat si in sistem real, impozitul fiind final.

Contribuabili care desfasoara o activitate agricola, pentru care venitul se determina pe baza de norma de venit, au obligatia de a depune anual o declaratie de venit la organul fiscal competent, pana la data de 15 mai inclusiv a anului fiscal, pentru anul in curs. In cazul unei activitati pe care un contribuabil incepe sa o desfasoare dupa data de 15 mai, declaratia de venit se depune in termen de 15 zile inclusiv de la data la care incepe sa desfasoare activitatea.

In cazul unui contribuabil care determina venitul net din activitati agricole pe baza datelor din contabilitatea in partida simpla, acesta este obligat sa efectueze plati anticipate, aferente acestor venituri, la bugetul de stat, plati ce vor fi regularizate de organul fiscal competent, care va emite o decizie de impunere anuala.

G. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din premii si jocuri de noroc

Sunt considerate venituri din premii:

a. veniturile din concursuri, altele decat cele enumerate la categoria venituri neimpozabile;

b. veniturile din promovarea produselor/serviciilor ca urmare a practicilor comerciale.

Categoria venituri din jocuri de noroc cuprinde castigurile realizate ca urmare a participarii la jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-pot .

Prin joc de noroc se intelege procedura de atribuire a unor castiguri de orice fel, in functie de anumite elemente aleatorii - indiferent de modul de producere a acestora - cu perceperea, sub orice forma, a unor taxe de participare, directe sau disimulate.

Taxa de participare directa consta in suma de bani perceputa direct de la jucator de catre organizator in schimbul dreptului de participare la joc iar taxa de participare disimulata consta in suma de bani perceputa suplimentar pentru vanzarea unor produse care permit dreptul de participare la jocurile de noroc, precum si tarifele percepute pentru utilizarea liniilor telefonice sau a altor mijloace de telecomunicatie asimilate acestora ori pentru prestarea unor servicii a caror finalitate consta in dreptul de participare la un joc de noroc.

Venitul net impozabil, se stabileste ca diferenta dintre venitul din premii sau din jocuri de noroc si suma reprezentand venit neimpozabil.

Nu sunt impozabile veniturile obtinute din premii si din jocuri de noroc, in bani si/sau in natura, sub valoarea sumei neimpozabile stabilita in suma de 600 lei, realizate de contribuabil pentru fiecare premiu sau pentru castigurile din jocuri de noroc, de la acelasi organizator sau platitor intr-o singura zi.

Veniturile sub forma de premii se impun, prin retinerea la sursa, cu o cota de 16% aplicata asupra venitului net realizat din fiecare premiu.

Veniturile din jocuri de noroc se impun, prin retinerea la sursa, cu o cota de 20% aplicata asupra venitului net care nu depaseste cuantumul de 10.000 lei si cu o cota de 25% aplicata asupra venitului net care depaseste cuantumul de 10.000 lei inclusiv. Venitul net se calculeaza la nivelul castigurilor realizate intr-o zi de la acelasi organizator sau platitor.

Obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului revine platitorilor de venituri, impozitul calculat si retinut in momentul platii fiind impozit final, virandu-se la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut.

H. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din transferul proprietatilor imobiliare din patrimoniul personal

In cazul transferului dreptului de proprietate sau al dezmembramintelor acestuia prin acte juridice intre vii, asupra constructiilor de orice fel si a terenurilor aferente acestora, precum si asupra terenurilor de orice fel fara constructii, contribuabil este cel din patrimoniul caruia se transfera dreptul de proprietate sau dezmembramintele acestuia: vanzatorul, credirentierul, transmitatorul in cazul contractului de intretinere, al actului de dare in plata, al contractului de tranzactie etc., cu exceptia transferului prin donatie.

In contractele de schimb imobiliar calitatea de contribuabil o au toti copermutantii, coschimbasii, cu exceptia schimbului unui bun imobil, proprietate imobiliara, cu un bun mobil, situatie in care calitatea de contribuabil o are numai proprietarul bunului imobil.

In cazul transferului dreptului de proprietate prin donatie, calitatea de contribuabil revine donatarului.

Contribuabil este si persoana fizica din patrimoniul careia se transfera dreptul de proprietate sau dezmembraminte ale acestuia cu titlu de aport la capitalul social.

In cazul transferului dreptului de proprietate pentru cauza de moarte, prin succesiune legala sau testamentara, calitatea de contribuabil revine mostenitorilor legali sau testamentari, precum si legatarilor cu titlu particular.

Categoria tranzactiilor imobiliare impozabile include:

transferurile dreptului de proprietate si a dezmembramintelor acestuia, realizate in baza unor acte juridice intre vii, avand ca obiect constructii sau terenuri;

transferul dreptului de proprietate sau a dezmembramintelor acestuia, ca rezultat al unor hotarari judecatoresti;

transferurile realizate prin mostenire, inclusiv prin intermediul unor acte juridice pentru cauza de moarte, daca dezbaterea si finalizarea succesiunii nu s-a facut in termen de doi ani de la data decesului autorului succesiunii.

Sunt scutite de impozitare urmatoarele tranzactii imobiliare

dobandirea dreptului de proprietate asupra terenurilor si constructiilor de orice fel, prin reconstituirea dreptului de proprietate in temeiul legilor speciale[17];

dobandirea dreptului de proprietate cu titlul de donatie intre rude si afini pana la gradul al III-lea inclusiv, precum si intre soti;

dobandirea dreptului de proprietate prin mostenire, daca dezbaterea si finalizarea succesiunii s-a facut in termen de doi ani de la data decesului autorului succesiunii.

Baza impozabila este reprezentata de :

valoarea declarata de parti in actul de transfer. In cazul in care valoarea declarata de parti este mai mica decat valoarea orientativa stabilita prin expertizele intocmite de camerele notarilor publici, impozitul se va calcula la aceasta din urma valoare.

In cazul proprietatilor imobiliare transferate cu titlu de aport la capitalul social, valoarea la care se va stabili impozitul este aceea din actul prin care s-a realizat aducerea bunului imobil ca aport in natura la capitalul social, astfel:

in cazul in care legislatia in materie impune intocmirea unei expertize de evaluare, impozitul se va stabili la valoarea din act, dar nu mai putin de valoarea rezultata din expertiza de evaluare;

in cazul in care legislatia in materie nu impune intocmirea unei expertize de evaluare, impozitul se va stabili la valoarea din act, dar nu mai putin de valoarea stabilita in conditiile art. 77¹ alin. (4) din Codul fiscal.

La constituirea sau transmiterea dezmembramintelor dreptului de proprietate, impozitul se determina la valoarea declarata de parti, dar nu mai putin de 20% din valoarea orientativa stabilita prin expertiza intocmita de camera notarilor publici. Aceeasi valoare se va stabili si la stingerea pe cale conventionala sau prin consimtamantul titularului a acestor dezmembraminte.

La transmiterea nudei proprietati, impozitul se determina la valoarea declarata de parti, dar nu mai putin de 80% din valoarea orientativa stabilita prin expertizele camerei notarilor publici.

Pentru constructiile neterminate, la instrainarea acestora, valoarea se va stabili pe baza unui raport de expertiza, care va cuprinde valoarea constructiei neterminate la care se adauga valoarea terenului aferent declarata de parti, dar nu mai putin decat valoarea stabilita pentru teren prin expertizele camerei notarilor publici.

La schimb imobiliar, impozitul se calculeaza la valoarea fiecareia din proprietatile imobiliare transmise.

In cazul schimbului unui bun imobil, proprietate imobiliara, cu un bun mobil, impozitul se calculeaza la valoarea bunului imobil, calitatea de contribuabil fiind a persoanei fizice care transmite proprietatea imobiliara.

Impozitul pe veniturile din transferul dreptului de proprietate si al dezmembramintelor acestuia, prin acte juridice intre vii asupra constructiilor de orice fel si a terenurilor aferente acestora, precum si asupra terenurilor de orice fel fara constructii se calculeaza astfel:

a) pentru constructiile de orice fel cu terenurile aferente acestora, precum si pentru terenurile de orice fel fara constructii, dobandite intr-un termen de pana la 3 ani inclusiv:

• 3% pana la valoarea de 200.000 lei inclusiv;
• peste 200.000 lei, 6.000 lei + 2% calculate la valoarea ce depaseste 200.000 lei inclusiv;

b) pentru imobilele descrise anterior, dobandite la o data mai mare de 3 ani:

• 2% pana la valoarea de 200.000 lei inclusiv;
• peste 200.000 lei, 4.000 lei + 1% calculat la valoarea ce depaseste 200.000 lei inclusiv.

c) in cazul nefinalizarii procedurii succesorale in termenul de doi ani de la moartea autorului mostenirii, mostenitorii datoreaza un impozit de 1% calculat la valoarea masei succesorale

Obligatia calcularii, retinerii si virarii impozitului pe veniturile din transferul proprietatilor imobiliare incumba unor persoane diferite, in functie de modul de realizare a transferului deptului de proprietate. Astfel:

in situatia in care transferul dreptului de proprietate se realizeaza in cadrul unei proceduri notariale, impozitul se va calcula si se va incasa de notarul public inainte de autentificarea actului sau, dupa caz, intocmirea incheierii de finalizare a succesiunii. Impozitul calculat si incasat se vireaza pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut. Notarii publici au obligatia sa depuna semestrial la organul fiscal teritorial o declaratie informativa privind transferurile de proprietati imobiliare, cuprinzand urmatoarele elemente pentru fiecare tranzactie:

a) partile contractante;

b) valoarea inscrisa in documentul de transfer;

c) impozitul pe venitul din transferul proprietatilor imobiliare din patrimoniul personal;

d) taxele notariale aferente transferului.

in cazul in care transferul dreptului de proprietate sau al dezmembramintelor acestuia se realizeaza prin hotarare judecatoreasca, impozitul se calculeaza si se incaseaza de catre organul fiscal competent. Instantele judecatoresti care pronunta hotarari judecatoresti definitive si irevocabile comunica organului fiscal competent hotararea si documentatia aferenta in termen de 30 de zile de la data ramanerii definitive si irevocabile a hotararii. In baza comunicarii hotararii judecatoresti,in termen de 15 zile, organul fiscal competent emite o decizie de impunere, pe care o comunica contribuabilului. Acesta din urma are obligatia de a achita impozitul stabilit prin decizia de impunere in termen de 60 de zile de la data comunicarii.

Pentru alte proceduri decat cea notariala sau judecatoreasca contribuabilul are obligatia de a declara venitul obtinut in maximum 10 zile de la data transferului, la organul fiscal competent, in vederea calcularii impozitului.

Impozitul stabilit asupra veniturilor din transferul proprietatilor imobiliare se vireaza si se retine integral la bugetul de stat.

H. Reguli specifice privind impozitarea veniturilor din alte surse

In categoria veniturilor din alte surse se includ, insa nu sunt limitate, urmatoarele venituri:

primele de asigurari suportate de o persoana fizica independenta sau de orice alta entitate, in cadrul unei activitati pentru o persoana fizica in legatura cu care suportatorul nu are o relatie generatoare de venituri din salarii;

castigurile primite de la societatile de asigurari, ca urmare a contractului de asigurare incheiat intre parti cu ocazia tragerilor de amortizare;

veniturile primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferentelor de pret pentru anumite bunuri, servicii si alte drepturi, fosti salariati, potrivit clauzelor contractului de munca sau in baza unor legi speciale;

veniturile primite de persoanele fizice reprezentand onorarii din activitatea de arbitraj comercial;

veniturile primite de persoanele fizice din activitati desfasurate pe baza contractelor/conventiilor civile, incheiate potrivit Codului civil, altele decat cele care sunt impozitate ca venituri din activitati independente, conform optiunii exercitate de catre contribuabil.

Veniturile precizate in normele metodologice elaborate in aplicarea Codului fiscal, altele decat veniturile neimpozabile, cum sunt:

remuneratiile pentru munca prestata in interesul unitatilor apartinand Directiei Generale a Penitenciarelor, precum si in atelierele locurilor de detinere, acordate condamnatilor care executa pedepse privative de libertate;

veniturile primite de studenti sub forma indemnizatiilor pentru participarea la sedintele senatului universitar;

veniturile obtinute de persoanele fizice din valorificarea prin centrele de colectare a deseurilor de metal, hartie, sticla si altele asemenea si care nu provin din gospodaria proprie;

sumele platite de catre organizatori persoanelor care insotesc elevii la concursuri si alte manifestari scolare;

indemnizatiile acordate membrilor birourilor electorale, statisticienilor, informaticienilor si personalului tehnic auxiliar pentru executarea atributiilor privind desfasurarea alegerilor prezidentiale, parlamentare si locale;

veniturile obtinute de persoanele care fac figuratie la realizarea de filme, spectacole, emisiuni televizate si altele asemenea;

tichetele cadou acordate persoanelor fizice in afara unei relatii generatoare de venituri din salarii;

venituri distribuite de persoanele juridice constituite in conform legislatiei privind reconstituirea dreptului de proprietate asupra terenurilor agricole si celor forestiere.

Impozitul pe venit se calculeaza prin retinere la sursa la momentul platii veniturilor de catre platitorii de venituri, prin aplicarea unei cote de 16% asupra venitului brut.

Impozitul calculat si retinut reprezinta impozit final, virandu-se la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost retinut.

3. Alte reguli in materia impozitarii veniturilor persoanelor fizice

Venitul net anual impozabil se stabileste pe fiecare sursa din categoriile de venituri realizate din practicarea unei activitati independente, din cedarea folosintei bunurilor si din activitati agricole, prin deducerea din venitul net anual a pierderilor fiscale reportate.

Pierderea fiscala anuala inregistrata pe fiecare sursa din activitati independente, cedarea folosintei bunurilor si din activitati agricole se reporteaza si se completeaza cu venituri obtinute din aceeasi sursa de venit din urmatorii 5 ani fiscali.

Pierderile provenind din strainatate se reporteaza si se compenseaza cu veniturile de aceeasi natura si sursa, realizate in strainatate, pe fiecare tara, inregistrate in urmatorii 5 ani fiscali.

Regulile de reportare a pierderilor sunt urmatoarele:

reportul se efectueaza cronologic, in functie de vechimea pierderii, in urmatorii 5 ani consecutivi;

dreptul la report este personal si netransmisibil;

pierderea reportata, necompensata dupa expirarea perioadei de cinci ani, reprezinta pierdere definitiva a contribuabilului.

Contribuabililor le revin si anumite obligatii declarative ca o consecinta a realizarii de venituri impozabile. In acest context:

• contribuabilii, precum si asociatiile fara personalitate juridica, care incep o activitate in cursul anului fiscal sunt obligati sa depuna la organul fiscal competent o declaratie referitoare la veniturile si cheltuielile estimate a se realiza pentru anul fiscal, in termen de 15 zile de la data producerii evenimentului, exceptie facand contribuabilii care realizeaza venituri pentru care impozitul se percepe prin retinere la sursa;
• contribuabilii care obtin venituri din cedarea folosintei bunurilor din patrimoniul personal au obligatia sa depuna o declaratie privind venitul estimat, in termen de 15 zile de la incheierea contractului intre parti;
• contribuabilii care, in anul anterior, au realizat pierderi si cei care au realizat venituri pe perioade mai mici decat anul fiscal, precum si cei care, din motive obiective, estimeaza ca vor realiza venituri care difera cu cel putin 20% fata de anul fiscal anterior depun, odata cu declaratia privind venitul realizat, si declaratia estimativa de venit;
• contribuabilii care determina venitul net pe baza de norme de venit, precum si cei pentru care cheltuielile se determina in sistem forfetar si au optat pentru determinarea venitului net in sistem real depun, o data cu cererea de optiuni, si declaratia de venit estimat;
• contribuabilii care realizeaza, individual sau intr-o forma de asociere, venituri din activitati independente, venituri din cedarea folosintei bunurilor, venituri din activitati agricole determinate in sistem real au obligatia de a depune o declaratie privind venitul realizat la organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal, pana la data de 15 mai inclusiv a anului urmator celui de realizare a venitului;
• Declaratia privind venitul realizat se completeaza si pentru castigul net anual/pierderea neta anuala, generata de:

- tranzactii cu titluri de valoare, altele decat partile sociale si valorile mobiliare, in cazul societatilor inchise;

- operatiuni de vanzare-cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, si orice alte operatiuni de acest gen.

Nu se depun declaratii privind venitul realizat pentru urmatoarele categorii de venituri:

a) venituri nete determinate pe baza de norme de venit, cu exceptia contribuabililor care au depus declaratii de venit estimativ in luna decembrie si pentru care nu s-au stabilit plati anticipate;

b) venituri sub forma de salarii si venituri asimilate salariilor, pentru care informatiile sunt cuprinse in fisele fiscale, care au regim de declaratii de impozite si taxe sau declaratii lunare;

c) venituri din investitii, venituri din premii si din jocuri de noroc, a caror impunere este finala;

d) venituri din pensii;

e) venituri din activitati agricole, a caror impunere este finala;

f) venituri din transferul proprietatilor imobiliare;

g) venituri din alte surse.

Contribuabilii care realizeaza venituri din activitati independente, din cedarea folosintei bunurilor, cu exceptia veniturilor din arendare, precum si venituri din activitati agricole sunt obligati sa efectueze in cursul anului plati anticipate cu titlu de impozit, exceptandu-se cazul veniturilor pentru care platile anticipate se stabilesc prin retinere la sursa.

Platile anticipate se stabilesc de organul fiscal competent pe fiecare sursa de venit, luandu-se ca baza de calcul venitul anual estimat sau venitul net realizat in anul precedent, dupa caz, prin emiterea unei decizii care se comunica contribuabililor.

Platile anticipate se efectueaza in 4 rate egale, pana la data de 15 inclusiv a ultimei luni din fiecare trimestru, cu exceptia impozitului pe veniturile din arendare, pentru care plata impozitului se efectueaza potrivit deciziei emise pe baza declaratiei privind venitul realizat. Contribuabilii care determina venitul net din activitati agricole, datoreaza plati anticipate catre bugetul de stat pentru impozitul aferent acestui venit, in doua rate egale, astfel: 50% din impozit, pana la data de 1 septembrie inclusiv, si 50% din impozit, pana la data de 15 noiembrie inclusiv.

Impozitul pe venitul net anual impozabil/castigul net anual datorat este calculat de organul fiscal, pe baza declaratiei privind venitul realizat, prin aplicarea cotei de 16% asupra venitului net anual impozabil/castigul net anual din anul fiscal respectiv.

Contribuabilii pot dispune asupra destinatiei unei sume, reprezentand pana la 2% din impozitul datorat pe venitul net anual impozabil, castigul net anual din transferul titlurilor de valoare, castigul net anual din operatiuni de vanzare cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, si orice alte operatiuni de acest gen, pentru sustinerea entitatilor nonprofit care se infiinteaza si functioneaza in conditiile legii, unitatilor de cult, precum si pentru acordarea de burse private.

Organul fiscal competent are obligatia calcularii, retinerii si virarii sumei reprezentand pana la 2% din impozitul datorat pe:

venitul net anual impozabil;

castigul net anual din transferul titlurilor de valoare;

castigul net anual din operatiuni de vanzare-cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, si orice alte operatiuni de acest gen.

Organul fiscal stabileste impozitul anual datorat si emite o decizie de impunere. Diferentele de impozit ramase de achitat conform deciziei de impunere anuala se platesc in termen de cel mult 60 de zile de la data comunicarii acesteia, perioada pentru care nu se calculeaza si nu se datoreaza sumele privind colectarea creantelor bugetare.

Veniturile realizate din strainatate se supun impozitarii prin aplicarea cotelor de impozit asupra bazei de calcul determinate dupa regulile proprii fiecarei categorii de venit, in functie de natura acestuia.

Contribuabilii care obtin venituri din strainatate au obligatia sa le declare, potrivit declaratiei specifice, pana la data de 15 mai a anului urmator celui de realizare a venitului.

Contribuabilii persoane fizice rezidente care, pentru acelasi venit si in decursul aceleiasi perioade impozabile, sunt supusi impozitului pe venit atat pe teritoriul Romaniei, cat si in strainatate, au dreptul la deducerea din impozitul pe venit datorat in Romania a impozitului platit in strainatate, denumit credit fiscal extern, daca sunt indeplinite, cumulativ, urmatoarele conditii:

a) impozitul platit in strainatate, pentru venitul obtinut in strainatate, a fost efectiv platit in mod direct de persoana fizica sau de reprezentantul sau legal ori prin retinere la sursa de catre platitorul venitului.

b) venitul pentru care se acorda credit fiscal face parte din una dintre categoriile de venituri pentru care se datoreaza impozit in Romania.

Creditul fiscal extern se acorda la nivelul impozitului platit in strainatate, aferent venitului din sursa din strainatate, dar nu poate fi mai mare decat partea de impozit pe venit datorat in Romania, aferenta venitului impozabil din strainatate.

APLICATIE REZOLVATA

Un contribuabil, in calitate de salariat al unei societati comerciale, a obtinut lunar, in cursul anului fiscal 2008, un salariu tarifar de incadrare de 2.000 lei, iar pentru vechimea totala in munca de 16 ani beneficiaza de un spor de vechime de 20%, fara a mai beneficia de alte sporuri salariale suplimentare. De asemenea, in calitate de salariat, la un al doilea loc de munca, unde lucreaza doar 4 h/zi, in baza unui contract individual de munca inregistrat la Inspectoratul Teritorial pentru Munca, contribuabilul mai obtine lunar suma bruta de 500 lei, fara a beneficia de alte sporuri salariale suplimentare. Contribuabilul are in intretinere sotia si doi copii minori, pentru care primeste tichete de cresa, acordate potrivit legii. Societatea comerciala unde angajatul este incadrat cu carte de munca ofera angajatilor tichetele de masa si drepturile de hrana acordate de angajatori angajatilor, in conformitate cu legislatia in vigoare.

In aceste conditii, sa se determine impozitele pe venit datorate de contribuabil in cursul lunii octombrie a anului fiscal 2008.

Rezolvare:

Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile in bani si/sau in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract individual de munca sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la care se refera, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acorda, inclusiv indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca.

In vederea rezolvarii aplicatiei se parcurg urmatoarele etape:

1. Se determina impozitul lunar datorat de contribuabil, in calitatea sa de salariat la locul de munca de baza:

unde:

I_{lunar 1} = impozitul lunar datorat de contribuabil;

c_isal = cota de impozit aferenta salariilor stabilita de legiuitor (16%);

B_c1 = baza de calcul.

Cota de impozit este de 16% si se aplica asupra venitului impozabil corespunzator fiecarei surse din fiecare categorie pentru determinarea impozitului pe veniturile din:

activitati independente;

salarii;

cedarea folosintei bunurilor;

investitii;

pensii;

activitati agricole;

premii;

alte surse.

unde:

Vbr_sal = venitul brut din salarii;

Contr_T = contributii sociale totale;

DP = deducerea personala;

Cotiz = cotizatia lunara la sindicat;

Cfpf = contributia lunara la un fond de pensii private, in limita anuala a echivalentului in lei a 400 euro.

unde:

Sal _br = salariul lunar brut;

An = echivalentul in lei al avantajelor in natura de care beneficiaza salariatul din partea angajatorului.

In textul aplicatiei nu sunt mentionate nici un fel de avantaje in natura de care sa fi beneficiat contribuabilul, prin urmare le vom considera nule (An = 0), deoarece nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit atat tichetele de cresa acordate potrivit legii cat si tichetele de masa si drepturile de hrana acordate de angajatori angajatilor, in conformitate cu legislatia in vigoare.

unde:

Sal_ti = salariul tarifar de incadrare;

Sporuri_s = sporuri salariale suplimentare acordate de angajator salariatului.

lei

lei

unde:

CAS = contributia la asigurarile sociale;

CASS = contributia la asigurarile sociale de sanatate;

CFS = contributia pentru fondul de somaj;

CCI = contributia pentru concedii si indemnizatii de asigurari sociale de sanatate;

CAMBP = contributia pentru accidente de munca si boli profesionale;

CAMBP = contributia pentru constituirea fondului de garantare a creantelor salariale.

Mecanismul de determinare al contributiilor:

In cazul aplicatiei, baza impozabila este reprezentata de venitul brut realizat lunar de catre angajat.

In textul aplicatiei se cunosc datele pentru luna octombrie a anului fiscal 2008, iar contributiile datorate de angajat sunt contributia la asigurarile sociale, contributia la asigurarile sociale de sanatate si contributia pentru fondul de somaj:

lei

lei

lei

lei

Deducerea personala (DP) se determina in functie de doua criterii, venitul brut din salarii lunar si numarul de persoane avute in intretinere, astfel:

Pentru contribuabilii cu un venit brut din salarii lunar de pana la 1.000 lei (inclusiv):

daca nu au nici o persoana in intretinere : 250 lei/luna;

daca au o persoana in intretinere: 350 lei/luna;

daca au doua persoane in intretinere: 450 lei/luna;

daca au trei persoane in intretinere: 550 lei/luna;

daca au mai mult de trei persoane in intretinere: 650 lei/luna.

Pentru contribuabilii cu un venit brut din salarii lunar cuprins intre 1.000 lei si 3.000 lei (inclusiv), deducerea personala se determina cu formula:

Pentru contribuabilii cu un venit brut din salarii de peste 3.000 lei nu se acorda deducere personala (DP_c=0)

Persoana in intretinere poate fi sotia/sotul, copiii (copiii minori ai contribuabilului, in varsta de pana la 18 ani, sunt considerati intretinuti) sau alti membri de familie, rudele contribuabilului sau ale sotului/sotiei acestuia pana la gradul al doilea inclusiv, ale carui/carei venituri, impozabile si neimpozabile, nu depasesc 250 lei lunar. In cazul in care o persoana este intretinuta de mai multi contribuabili, suma reprezentand deducerea personala se atribuie unui singur contribuabil, conform intelegerii intre parti.

Contribuabilul din acest caz are doua persoane in intretinere si un venit brut din salarii lunar de 2.400 lei, ceea ce il incadreaza in categoria "b" de contribuabili, astfel ca deducerea sa personala este:

lei

In textul aplicatiei nu este mentionat daca salariatul este membru de sindicat si nici daca este asigurat la un fond de pensii privat.

lei

Pentru acest impozit se practica procedeul retinerii la sursa.

2. Se determina impozitul lunar datorat de contribuabil, in calitatea sa de salariat la al doilea loc de munca:

unde:

I_{lunar 1} = impozitul lunar datorat de contribuabil;

c_isal = cota de impozit aferenta salariilor stabilita de legiuitor (

B_c2 = baza de calcul.

unde:

Vbr_sal = venitul brut din salarii;

Contr_T = contributii sociale totale;

In textul aplicatiei se cunosc datele pentru luna octombrie a anului fiscal 2008, iar contributiile datorate de angajat sunt contributia la asigurarile sociale, contributia la asigurarile sociale de sanatate si contributia pentru fondul de somaj:

unde:

CAS = contributia la asigurarile sociale;

CASS = contributia la asigurarile sociale de sanatate;

CFS = contributia pentru fondul de somaj.

lei

lei

lei

lei

lei

lei

Si pentru acest impozit se practica procedeul retinerii la sursa.

APLICATIE PROPUSA SPRE REZOLVARE

Contribuabilul Popa P., in calitate de salariat al S.C. "X" S.R.L., a obtinut lunar, in cursul anului fiscal 2008, un venit reprezentand salariu de baza in suma de 1.800 lei iar pentru vechimea totala in munca de 12 ani beneficiaza de un spor de vechime de 15%. De asemenea, angajatul primeste lunar, sub forma de venituri in natura, 5 litri de ulei, produs in cadrul societatii comerciale al carui angajat este, la un cost de productie de 3 lei/litru, TVA 19%. Contribuabilul Popa P. are in intretinere un parinte care beneficiaza de o pensie de 600 lei lunar.

In aceste conditii, sa se determine:

a)     impozitul pe venit datorat de contribuabilul Popa P. in luna martie si in luna decembrie, in anul fiscal 2009;

b)     nivelul contributiilor datorate de S.C. "X" S.R.L in luna aprilie, cunoscand ca suma veniturilor salariale brute pentru luna octombrie a anului fiscal 2009 este de 22.000 lei, iar cota de contributii pentru accidente de munca si boli profesionale, conform codului CAEN, este de 0,778%;

c)     impozitul pe venitul din pensii datorat de parintele contribuabilului Popa P.