INTEGRARE SI POLITICI FISCALE EUROPENE

CAPITOLUL 1

Pentru aderarea la Uniunea Europeana, in domeniul finante publice - fiscalitate, Romania a trebuit sa armonizeze legislatia fiscala la normele europene, conditie care s-a tradus prin negocierea si finalizarea Capitolului X IMPOZITAREA. Capitolul X Impozitarea, prevede masuri legislative exprese pentru trei mari domenii de impunere , care fac parte din Legea Nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile ulterioare:

impozite directe -impozit pe profit, impunere nerezidenti;

impozite indirecte - accize ;

impozite indirecte - Taxa pe valoarea adaugata .

A. In materie de impozite directe in legislatia fiscala din Romania s-au introdus cinci directive ale Uniunii Europene, directive care functioneaza in toate statele membre:

Directiva 90/ 434/ CEE- Regimul fiscal comun care se aplica fuziunilor,divizarilor, divizarilor partiale, transferurilor de active si schimburilor de actiuni intre societatile din diferite state membre ale Uniunii Europene;

2. Directiva 90/435/CEE priv regimul fiscal comun care se aplica societatilor mama si filialelor acestora din diferite state membre, amendata prin Directiva 2003/123/CE a Consiliului Europei.

In domeniul impunere nerezidenti, in legislatia fiscala s-au introdus trei directive:

1. Directiva 2003/ 48/CE a Consiliului privind impunerea veniturilor din economii sub forma platilor de dobanzi;

2. Directiva 2003/49/CE privind un sistem comun de impozitare aplicabil platilor de dobanzi si redevente efectuate intre societati asociate din state membre diferite;

3. Directiva 77/799/CEE privind asistenta reciproca intre autoritatile competente din statele membre in domeniul taxarii directe si impunerii primelor de asigurare.

B.1) In domeniul impozitelor indirecte - accize

Cap. X -Impozitarea cuprinde calendare de majorare graduala a accizelor, pana la atingerea nivelelor minime prevazute de Directivele Europene in domeniul produselor supuse accizelor armonizate, respectiv: alcool si bauturi alcoolice, produse din tutun si uleiuri minerale.

Potrivit datelor din calendarele asumate , la alcool, bauturi alcoolice, uleiuri minerale si produse din tutun cu exceptia tigaretelor, nivelul minim al accizelor a fost atins pana la inceputul anului 2007.Pentru tigarete, Romania a negociat o perioada de tranzitie de 3 ani, respectiv pana la 1 ianuarie 2010.

In domeniul uleiurilor minerale, a produselor energetice, nivelul minim al accizelor pentru benzine si motorine a fost majorat, iar pentru pacura, energie electrica si carbune Directiva prevede introducerea de accize minime obligatorii.

B.2)    In domeniu impozite indirecte - taxa pe valoare adaugata

In acest domeniu s-a asigurat transpunerea integrala a prevederilor aplicabile schimburilor intracomunitare, intru-cat eliminarea daclaratiilor vamale de import si de export, prin desfiintarea granitelor , facea necesara adoptarea unor norme specifice in materie;

S-au desfiintat o serie de scutiri de TVA care nu erau conforme cu normele Europene, s-au introdus regimuri compensatorii pentru agricultori, pentru vanzarea de obiecte de arta, de colectie sau antichitati, bunuri second hand si pentru activitatea de intermediere in turism.

A.IMPOZITE DIRECTE - Impozitul pe profit

Legislatia fiscala din Romania, urmare negocierilor pentru aderare, a fost modificata respectand urmatoarele:

regimul legal al impunerii persoanelor juridice in concordanta cu principiile Codului de conduita privind impozitarea afacerii care contin prevederi neutre , acestea asigurand un mediu de afaceri comparabil in toate Statele Membre , sarcina fiscala comparabila , tratament fiscal nediscriminatoriu pentru nerezidenti sau tranzactii desfasurate de acestia, transparenta in acordarea de facilitati fiscale ;

consolidarea regulilor de determinare a profitului impozabil tinand cont de principiile internationale acceptate in cadrul tarilor membre O.E.C.D.

completarea cadrului legislativ intern cu prevederi conforme cu directivele europene in materie :

Directiva Uniunii Europene 90 / 434/ CEE

pentru sistemul comun de impozitare aplicabil fuziunilor, divizarilor, transferului de active si schimbului de participatii privind companiile statelor membre ale Uniunii Europene, modificata prin Directiva Nr. 19 / 2005 CE ;

Transpunerea Directivei s-a realizat prin preluarea in Art.27^1din Codul fiscal a temeiului legal pentru neimpozitarea operatiunilor transfrontaliere, constand in:

fuziuni ( prin absortie, contopire sau dintre societatea mama si filiala sa detinuta in totalitate )

divizari ( totale sau partiale )

transfer de active efectuate de societati "calificate", aceasta insemnand societati care au forma de organizare conform Anexei incluse in lege, sunt rezidente in spatiul U.E.si evident, sunt platitoare de impozit pe profit.

Avantajele fiscale conferite de Directiva:

a) posibilitatea amanarii impunerii plusului de valoare rezultat din operatiunile mentionate,

b) preluarea rezervelor si provizioanelor , fara impunerea acestora ,

c) neimpunerea, la actionari , a plusului de valoare rezultat din schimbul de actiuni.

Directiva are aplicabilitate numai in sfera impozitelor directe si se aplica numai operatiunilor de restructurare care privesc societati din diverse state membre ale Uniunii Europene.

Prin fuziune, in termenii acestei Directive, se va intelege totalitatea activelor si pasivelor transferate de catre doua sau mai multe societati unei alte noi societati infiintate, in momentul si ca efect al dizolvarii fara lichidare a acestora, in schimbul emiterii catre asociatii lor de titluri reprezentand capitalul noii societati si, dupa caz, a platii in numerar a maximum 10% din valoarea nominala sau, in absenta valorii nominale, a valorii contabile echivalente titlurilor respective.

De asemenea, fuziunea este si operatiunea prin care o societate transfera catre societatea care detine toate titlurile de participare, care reprezinta capitalul sau, in momentul si ca efect al dizolvarii sale fara lichidare, totalitatea activelor si pasivelor. Pe cale de consecinta, societatea beneficiara a aportului calculeaza noile amortizari sau plusvaloarea transferata ulterior ca si cum fuziunea nu ar fi avut loc, iar societatea beneficiara are dreptul, in temeiul legislatiei statului membru al societatii cedente sa isi calculeze pusvalorile si amortizarile conform noilor valori.

Provizioanele si rezervele constituite de catre societatea cedenta care sunt scutite de impozit nu sunt taxate in momentul fuziunii, dar trebuie transferate la aceiasi

valoare, societatii beneficiare care insa le va include in rezultatul sau impozabil, in urma preluarii.

Asociatii societatii cedente primesc titluri de participare ale societatii beneficiare, situatie care nu trebuie sa aiba consecinte fiscale. Principiul netaxarii nu se aplica unei eventuale plati in numerar a acestor titluri.

Transferul de active

Este operatiunea prin care o societate transfera catre o alta societate , fara a se dizolva , totalitatea, una, sau mai multe ramuri de activitate, in schimbul primirii titlurilor de participare reprezentand capitalul societatii beneficiare a transferului; conditia ca transferul sa se califice ca activitate in schimbul titlurilor este ca activitatea sa fie independenta, capabila sa functioneze prin propriile mijloace.

Regimul fiscal aplicabil este identic ca la orice alta fuziune, respectiv nu se impoziteaza plusvaloarea, transferul provizioanelor este scutit, iar valoarea care se atribuie titlurilor primate in urma transferului nu va conduce in acest moment la fiscalizare;

Schimbul de actiuni

In aceasta situatie avem de-a face cu o societate achizitionata, care este societatea in care o alta societate dobandeste o participatie si societatea achizitoare - societatea care dobandeste o participatie; Participatia creata confera societatii achizitoare majoritatea drepturilor de vot, sau, daca o avea deja, dobandeste o noua participatie in societatea respectiva. In acest caz, Directiva nu prevede ca societatea achizitoare sa exploateze compania achizitionata, ca efect al efectuarii schimbului de actiuni. Regimul fiscal aplicabil este identic cu cel prevazut de toate celelalte operatiuni, societatea achizitoare si asociatii societatii achizitionate primesc titluri de participare ale societatii achizitionate si ale societatii achizitoare; acest eveniment nu va fi taxat conditionat de transferul valorii fiscale a titlurilor de participare la titlurile de participare emise ca valoare de schimb.

Exista posibilitatea ca, acolo unde legislatia statului o permite sa se impoziteze plusvaloarea de schimb si sa se efectueze calculul plusvalorilor ulterioare conform noilor valori.

Divizarea

Operatiunea prin care o societate isi transfera catre doua sau mai multe societati existente, sau nou infiintate:

totalitatea activelor si pasivelor;

efectueaza emiterea catre asociatii sai, pe baza de proportionalitate, a titlurilor reprezentand capitalul societatilor beneficiare;

platesc in numerar maximum 10% din valoarea nominala sau, in absenta valorii nominale, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor respective;

Divizarea partiala

Operatiunea prin care o societate isi transfera catre doua sau mai multe societati existente sau noi infiintate, fara a se dizolva , una sau mai multe ramuri de activitate, lasand cel putin o ramura de activitate in societatea cedenta, in schimbul emiterii catre asociatii sai , pe baza de proportionalitate, a titlurilor reprezentand capitalul societatilor beneficiare ale pasivului si activului, respective, daca este cazul al platii in numerar a maximum 10% din valoarea nominala sau, a valorii nominale contabile echivalente a titlurilor respective.

Regimul fiscal este identic cu cele expuse si anume:

- nu se impoziteaza plusvaloarea;

- transferul provizioanelor este scutit de impozit;

- preluarea valorilor fiscale se face la aceleasi nivele;

- nu se taxeaza schimburile sau emiterea de titluri, cu exceptia cazului cand aceastea se fac cu plata in numerar.

Directiva si cazul particular al sediilor permanente

Fuziunea, divizarea, divizarea partiala sau transferul de active poate avea loc intre o societate dintr-un stat membru si un sediu permanent situat in alt stat membru, situatie in care:

statul membru al societatii cedente renunta la orice drept de impozitare a sediului permanent;

acest stat poate reintroduce in profiturile impozabile ale societatii cedente orice pierderi ale sediului permanent, deduse anterior din rezultatele societatii cedente;

statul in care se afla sediul permanent si al societatii beneficiare aplica Directiva, deci toate tranzactiile vor fi efectuate fara consecinte fiscale.

O dispozitie foarte importanta este cea privitoare la Clauza de salvgardare.

Statele membre pot refuza sau retrage regimul preferential al Directivei in situatia in care operatiunile de restructurare nu sunt efectuate in conformitate cu aceasta, ci au ca scop principal frauda sau evaziunea fiscala.

- Directiva Consiliului Europei 90 / 435/ CEE pentru un sistem fiscal comun aplicabil societatilor mama si fiica in diverse state membre, prin neimpozitarea veniturilor din dividende primite de un contribuabil (societate-mama) (contribuabil) de la o persoana juridica straina din statele Comunitatii Europene , cu conditia ca respectivul contribuabil sa detina minim 25% din titlurile de participare la persoana juridica straina pe o perioada neintrerupta de cel putin 2 ani, care se incheie la data platii dividendului;

Directiva da acest tratament de neimpozitare , conditionat de situatia ca persoana juridica sa fie platitoare de impozit pe profit, sa detina minimum 15% din capitalul filialei, detinere efectiva pe o perioada neintrerupta de 2 ani, dovedita la momentul inregistrarii dividendului.

Acelasi tratament de neimpozitare a dividendelor distribuite este si in cazul in care acestea sunt primite de un sediu permanent dintr-un stat membru de la o filiala dintr-un alt stat membru, daca se respecta urmatoarele conditii:

forma de organizare a societatii "mama" sa fie conforma cu Directiva, sa fie rezidenta a unui stat membru , sa fie platitoare de impozit pe profit si sa detina minim.15% din capitalul filialei la data inregistrarii dividendului pe o perioada neintrerupta de 2 ani.

In legatura cu aceasta directiva, este preluata in legislatia fiscala din Romania, decizia Curtii Europene de Justitie care stipuleaza ca se aplica prevederile Directivei si pentru dividendele distribuite si care au fost detinute intr-o perioada de 2 ani anteriori aderarii tarii la Uninunea Europeana, cu alte cuvinte o repunere in termen pentru o conditie prevazuta expres de Directiva, aplicabila noua numai dupa aderare.

De asemenea, este preluata ca si practica procedurala Decizia Curtii Europene de Justitie , evidentiata "cazul": Denkavit International BV, VITIC Amsterdam BV and Voormer BV v Bundesamt fur Finanzen - C- 284/94, C-291/94 si C-292 /94 care prevede expres ca :

-daca, la data inregistrarii dividendului, conditia referitoare la perioada minima de detinere de 2 ani nu este indeplinita, venitul din dividende este supus impunerii iar,

-in anul fiscal in care conditia este indeplinita ,impozitul pe profit aferent anului in care venitul a fost impus se recalculeaza pe baza unei declaratii rectificative privind impozitul pe profit.

Directiva Consiliului 48/2003/ C E privind impozitarea venitului din economii sub forma platilor de dobanda, prevede impozitarea veniturilor din dobanzi realizate de persoane fizice rezidente din punct de vedere fiscal in state membre numai in statul de rezidenta, cu alte cuvinte dupa data aderarii, Romania scuteste de impunere dobanzile aferente economiilor obtinute de acestia, ca stat sursa al veniturilor respective.Toate statele membre care aplica Directiva sunt obligate sa efectueze schimbul automat de informatii in legatura cu beneficiarii veniturilor din dobanzi si suma veniturilor realizate. Beneficiarii veniturilor din dobanzi sunt considerati "beneficiari efectivi" - persoanele fizice care primesc o plata de dobanda .Sunt trei state membre: Belgia, Luxemburg si Austria care au negociat tranzitie, care nu scutesc venitul din dobanzi de impunere si aplica un impozit prin stopaj la sursa; din impozitul retinut 25% retin si transfera 75% din venit statului membru de rezidenta al beneficiarului de venit , in termen de cel mult 6 luni de la sfarsitul anului fiscal al statului membru al agentului platitor. Cotele de impunere sunt:

20% din 1iulie 2008 pana la 30 iunie 2011 si

35% pentru urmatorii ani, incepand cu 1iulie 2011.    

Directiva 2003 / 49 /C E a Consiliului Europei , privind un sistem comun de impozitare aplicabil platilor de dobanzi si redevente efectuate intre societati asociate din state membre diferite, cu amendamentele ulterioare

In aplicarea aceastei Directive, Romania are acceptata perioada de tranzitie, care se incheie al 31 decembrie 2010.In acest interval de timp Romania are dreptul sa impuna dobanzile si redeventele platite beneficiarului efectiv al dobanzilor si redeventelor care detine, conform Directivei minim 25% din valoarea / numarul titlurilor de participare la persoana juridica romana, pe o perioada neintrerupta de cel putin 2 ani, care se incheie la data platii dobanzii sau redeventelor.

Incepand cu 1ianuarie 2011, cota de impozit de 0% se aplica asupra dobanzilor si redeventelor obtinute din Romania, daca beneficiarul efectiv indeplineste concomitent urmatoarele conditii:

este o persoana juridica rezidenta intr-un stat membru al UE sau un sediu permanent al unei intreprinderi dintr-un stat membru al UE,

detine minim 25% din valoarea / numarul titlurilor de participare la persoana juridica romana platitoare,

detinerea titlurilor de participare este pe o perioada neintrerupta de 2 ani.     Aceasta conditie trebuie dovedita la data platii dobanzilor sau redeventelor printr-o atestare.

Exceptarea de la impozitare se aplica numai in cazul in care interprinderea care este platitor sau intreprinderea al carui sediu permanent este considerat platitor al dobanzilor ori redeventelor este o intreprindere asociata a interprinderii care este beneficiarul efectiv al veniturilor.

O clauza deosebit de importanta este cea referitoare la faptul ca Romania poate , in cazul tranzactiilor pentru care motivul principal sau, unul dintre motivele principale este frauda , evaziunea fiscala sau abuzul, sa retraga beneficiile stabilite

prin Directiva, sau sa refuze aplicarea ei.

Directiva nr.77/799/CEE privind asistenta reciproca intre autoritatile competente din statele membre in domeniul taxarii directe si impunerii primelor de asigurare, cu amendamentele ulterioare

Aceasta Directiva este specifica domeniului de administrare fiscala, Autoritatile Competente au dreptul sa schimbe informatii care sa le dea dreptul sa efectueze o corecta stabilire a impozitelor pe venit si pe capital si orice informatie referitoare la stabilirea impozitelor asupra primelor de asigurare, privind asistenta reciproca in materie de recuperare a creantelor legate de anumite obligatii fiscale, taxe, impozite si alte masuri. Sunt avute in vedere toate impozitele stabilite pe venitul total, pe capitalul total sau pe elemente de venit sau de capital, inclusiv impozitele pe castigurile din instrainarea proprietatii mobiliare sau imobiliare, impozitul pe sumele totale ale salariilor platite de intreprinderi, precum si impozitele pe cresterea de capital.

ACORDURI FISCALE BILATERALE

Romania este semnatara de conventii de evitare a dublei impuneri cu toate statele membre ale Uniunii Europene , ceea ce confera cadrul juridic bilateral pentru evitarea dublei impuneri internationale.In acelasi timp existenta acestor acorduri permite dezvoltarea unor practici fiscale comparabile, intru-cat negocierea, parafarea si intrarea in vigoare a acestor tratate, dezvolta aplicarea unor cote de impunere mai favorabile, dar stabilesc si un cadru juridic comun de definere a unor venituri impozabile precum redevente, dobanzi, dividende, sau locatii prin care se poate desfasura o activitate economica , precum sediul permanent.

In ultimii ani Romania a renegociat acorduri de evitare a dublei impuneri cu tari dezvoltate din punct de vedere economic, dar care au si o practica fiscala evoluata, ceea ce a permis Autoritatii noastre fiscale sa completeze cadrul fiscal national cu norme de jurisprudenta europeana; Astfel, s-a renegociat conventia cu Olanda, Germania, Austria, Portugalia, Irlanda si Islanda.

CAPITOLUL 2

IMPOZITELE INDIRECTE

2.1. Caracterizare generala

In scopul procurarii resurselor financiare necesare acoperirii cheltuielilor publice s-au instituit si impozitele indirecte, alaturi de cele directe.
Impozitele indirecte se manifesta sub urmatoarele forme:

taxe de consumatie;

monopoluri fiscale;

taxe vamale;

alte taxe.

2.2. Taxele de consumatie

Taxele de consumatie sunt impozite indirecte care se include in pretul de vanzare al marfurilor fabricate si realizate in interiorul tarii care percepe impozitul.
Se percep taxe de consumatie, de regula, asupra marfurilor de larg consum, care pot diferi ca structura de la tara la alta. Printre aceste marfuri se regasesc; zaharul, orezul, uleiul, sarea, vinul, berea, ceaiul, cafeaua, carburanti etc.
Taxele de consumatie pot fi:

taxe generale pe vanzari, cand se percep la vanzarea tuturor marfurilor, indiferent daca acestea sunt bunuri de consum sau mijloace de productie;

taxe speciale de consumatie, care se aplica numai asupra unor

categorii de marfuri sau servicii.

2.2.1. Taxele generale pe vanzari

Taxele generale pe vanzari apar sub forma impozitului pe cifra de afaceri. Acesta a fost introdus dupa primul razboi mondial, fiind asezat asupra cifrei de afaceri (valorii desfacerilor) a unitatilor industriale, comerciale si prestatoare de servicii.
In functie de unitatea economica la care se incaseaza (unitatea producatoare, unitatea comertului cu ridicata sau cu amanuntul), impozitul pe cifra de afaceri apare sub forma de:

impozit cumulativ;

impozit pe cifra de afaceri.

Impozitul cumulativ s-a utilizat o anumita perioada in Olanda, Germania etc. si s-a aplicat marfurilor la toate verigile pe la care au trecut din momentul iesirii lor din productie si pana ajungeau la consumator. Practic, in cazul acestui impozit, cu cat o marfa trecea prin mai multe verigi, cu atat se platea statului un impozit mai mare.

Impozitul pe cifra de afaceri unic (sau impozitul unic) se incaseaza o singura data (indiferent de numarul verigilor prin care trece o marfa pana ajunge la consumator) fie in momentul vanzarii marfii catre producator (si se numeste taxa de productie), fie in stadiul comertului cu ridicata sau cu amanuntul (si se numeste impozit pe circulatie sau impozit pe vanzare).

In functie de baza de calcul, impozitul pe cifra de afaceri apare sub forma de:

impozit pe cifra de afaceri bruta;

impozit pe cifra de afaceri neta.

Impozitul pe cifra de afaceri bruta se determina prin aplicarea cotei de impunere asupra intregii valori a marfurilor vandute, care include si impozitul platit la verigile precedente. Desi are un randament fiscal ridicat, acest impozit prezinta si unele neajunsuri, cum sunt:

utilizarea lui conduce la o stratificare de impozit, la o aplicare

cumulata a acestuia, adica la perceperea de impozit la impozit;

are ca efect concentrarea productiei, unitatile economice integrate

evitand plata impozitului la verigile intermediare;

este lipsit de transparenta, adica nu se cunoaste precis cat s-a platit la

buget de la producator la consumatorul final, pentru a se solicita restituirea sumelor aferente exporturilor.

Impozitul pe cifra de afaceri neta, se aplica numai asupra diferentei dintre pretul de vanzare si pretul de cumparare, adica numai asupra valorii adaugate de catre fiecare participant la procesul de productie si circulatie al marfii respective. Acest impozit este cunoscut si sub denumirea de taxa pe valoarea adaugata (T.V.A.).

Spre deosebire de impozitul pe cifra de afaceri bruta, acest impozit prezinta urmatoarele avantaje principale:

prin modul de asezare si percepere a acestuia se ajunge ca suma

datorata statului sa fie aceeasi, indiferent de numarul verigilor prin care trece o marfa;

permite calcularea, cu usurinta, a compensatiei de export.

Principalele caracteristici ale acestui impozit sunt:

a.      are un caracter universal, deoarece se aplica tuturor marfurilor si

serviciilor din economie;

b.     este un impozit neutru unic, dar cu plata fractionata, deoarece se

calculeaza pe fiecare veriga care intervine in realizarea si valorificarea marfii sau serviciului;

c.      asigura o buna transparenta, deoarece fiecare platitor cunoaste exact

care este marimea impozitului si obligatiei de plata ce-i revine;

d.     asigura o eficacitate buna, deoarece este perceputa la fiecare tranzactie

cu produse si servicii;

e.      asigura neutralitatea, deoarece fiind o taxa unica, marimea sa ramane

independenta de lungimea circuitului economic parcurs de un produs sau serviciu.

Acest impozit se percepe, in prezent, in peste 70 de tari ale lumii. Numarul si nivelul cotelor taxei pe valoarea adaugata difera de la o tara la alta, iar in aceeasi tara poate diferi de la o perioada la alta. Astfel, in Italia, Belgia si Luxemburg se utilizeaza patru cote (cota zero, cota redusa, cota standard si cota majorata), in Grecia, Irlanda, Portugalia si Spania se utilizeaza doua cote (cota redusa si cota standard), iar in Danemarca se aplica o singura cota.

In Uniunea Europeana, prin Directiva nr. 77/388/CEE din 17.05.1977,

s-a fixat nivelul minim al cotei reduse (5%) si al celei standard (15%), fara sa se stabileasca si un plafon al acestor cote. T.V.A. se percepe de la fiecare agent economic care intervine pe traseul pana la consumatorul final, dar nu are caracter cumulativ, ci se stabileste numai pentru valoarea adaugata in fiecare stadiu, iar "valoarea adaugata este echivalenta cu diferenta dintre vanzarile si cumpararile in cadrul aceluiasi stadiu al circuitului economic'.

Taxa pe valoarea adaugata se aplica operatiunilor cu plata, precum si asupra celor asimilate acestora, efectuate de o maniera independenta de catre persoanele fizice si juridice, in mod obisnuit sau ocazional, cum sunt:

livrarile de bunuri mobile, executarile de lucrari si prestarile de servicii efectuate in cadrul exercitarii activitatii profesionale;

transferul proprietatii bunurilor imobiliare intre agentii economici, intre acestia si institutii sau persoane fizice;

importul de bunuri si servicii.

Livrarile de bunuri mobile corporale sunt considerate a fi:

operatiunile de vanzare obisnuite;

schimbul reciproc de bunuri (barterul) - care este interpretat ca fiind constituit din doua livrari separate, ce se impoziteaza distinct.

Operatiunile asimilate livrarilor si prestarilor de servicii sunt cele care vizeaza:

vanzarea cu plata in rate sau inchirierea bunurilor pe baza unui contract cu clauza transferarii proprietatii asupra acestora dupa plata ultimei rate sau la o anumita data;

preluarea de catre agentii economici a unor bunuri in vederea folosirii sub orice forma, in scop personal sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice in mod gratuit.

In categoria bunurilor imobiliare, in sensul T.V.A., se includ:

toate constructiile imobiliare prin natura lor, cum sunt: locuintele, vilele, constructiile industriale, comerciale, agricole sau cele destinate exercitarii altor activitati;

terenurile;

bunurile mobile care nu pot fi detasate fara a fi deteriorate sau fara a antrena deteriorarea imobilelor insesi (instalatii de forta, cazane montate in subsoluri tehnice, conducte etc.).

Fiecare operatie de transfer al dreptului de proprietate a unui bun imobil se impoziteaza distinct chiar si atunci cand transferul respectiv se realizeaza prin intermediul mai multor tranzactii, iar bunul respectiv este transferat direct catre beneficiarul final. Prestarile de servicii impozabile sunt realizate pe baza de contract in scopul obtinerii de profit. In sensul T.V.A., prin prestare de servicii impozabile se intelege orice activitate desfasurata de o persoana fizica sau juridica si care nu reprezinta transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile sau imobile. In categoria prestarilor de servicii impozabile se include, printre altele:

lucrarile de constructii-montaj;

transportul de persoane si marfuri;

serviciile de posta si telecomunicatii;

inchirierea de bunuri mobile sau imobile;

operatiunile de comision si intermediere;

reparatiile de orice natura;

cesiunea unor bunuri mobile necorporale, cum sunt: drepturile de autor, de brevete si licente, titlurile de participare, marcile de fabrica si de comert;

operatiunile de consulting, publicitate, expertizare s.a.

Importurile de bunuri si servicii impozabile sunt cele pentru care se datoreaza si taxele vamale, potrivit Regulamentului vamal de import al Romaniei, indiferent daca bunurile sau serviciile au fost introduse in tara pentru productie, investitii, comercializare sau uz personal. De asemenea, in aceasta categorie se includ si materiile prime, materialele si subansamblele scutite de taxe vamale, dar folosite in continuare pentru obtinerea de produse destinate schimbului sau consumului propriu al agentilor economici. Conform art. 6 al Ordonantei Guvernului nr. 17/15 martie 2000 sunt scutite de T.V.A. urmatoarele operatiuni: 1. livrarile de bunuri si prestatiile de servicii rezultate din activitatea specifica autorizata, efectuate in tara de:

unitatile sanitare, inclusiv veterinare, si de asistenta sociala (spitale, sanatorii, policlinici, dispensare, cabinete si laboratoare medicale, centre de ingrijire si asistenta, camine de batrani si de pensionari, case de copii, statii de salvare s.a.), autorizate sa desfasoare activitati sanitare si de asistenta sociala;

unitatile autorizate sa desfasoare activitati sanitare si de asistenta sociala in statiuni balneoclimaterice, inclusiv serviciile de cazare, masa si tratament prestate cumulat de catre contribuabilii autorizati care isi desfasoara activitatea in statiuni balneoclimaterice si a caror contravaloare este decontata pe baza de bilete de tratament;

unitatile si institutiile de invatamant cuprinse in sistemul national aprobat prin Legea invatamantului nr. 84/1995, republicata, cu modificarile ulterioare;

unitatile care desfasoara, potrivit legii, activitati de cercetare-dezvoltare si inovare si executa programe, subprograme, teme, proiecte, precum si actiuni componente ale Programului national de cercetare stiintifica si dezvoltare tehnologica sau ale Planului national de dezvoltare si inovare;

de asemenea, acelasi regim se aplica si unitatilor care desfasoara, potrivit legii, aceleasi activitati, dar cu finantare in parteneriat international, regional si bilateral;

avocatii si notarii, indiferent de forma de exercitare a profesiei; gospodariile agricole individuale;

cantinele organizate pe langa asociatiile, organizatiile si institutiile publice pentru vanzarile de preparate culinare catre personalul care isi desfasoara activitatea in unitatile respective, cu exceptia celor care functioneaza cu regim de alimentatie publica;

casele de economii, fondurile de plasament, casele de ajutor reciproc, cooperativele de credit si alte societati de credit, casele de schimb valutar;

societatile de investitii financiare, de intermediere financiara si valori mobiliare;

Banca Nationala a Romaniei, pentru operatiunile specifice reglementate prin legea nr. 101/1998 privind Statutul Bancii Nationale a Romaniei;

bancile, persoane juridice romane, constituite ca societati comerciale, sucursalele din Romania ale bancilor, persoane juridice straine, precum si alte persoane juridice autorizate prin lege sa desfasoare activitati bancare, pentru activitatile permise bancilor prin Legea bancara nr. 58/1998, cu exceptia urmatoarelor operatiuni:

vanzarile de imobile catre salariati;

tranzactiile cu bunuri mobile si imobile in executarea creantelor;

operatiunile de leasing financiar;

inchirierea de casete de siguranta;

tranzactii in cont propriu sau in contul clientilor, cu metale pretioase, obiecte confectionate din acestea, pietre pretioase;

prestarile de servicii care nu sunt efectuate in exclusivitate de banci, ca de exemplu: expertizarea de studii de fezabilitate, acordarea de consultanta, evaluari de patrimoniu, inchirieri de spatii, cazare;

Fondul de garantare a depozitelor in sistemul bancar, Fondul Roman de Garantare a Creditelor pentru Intreprinzatorii Privati S.A. si Fondul de Garantare a Creditului Rural S.A.;

societatile de asigurare si/sau reasigurare, inclusiv intermediarii in astfel de activitati;

Compania Nationala "Loteria Romana' S.A. si contribuabilii autorizati

de Comisia de coordonare, avizare si atestare a jocurilor de noroc, pentru activitatile de organizare si exploatare a jocurilor de noroc; lucrarile de constructii, amenajari, reparatii si intretinere, executate pentru monumente comemorative ale combatantilor, eroilor, victimelor de razboi si ale Revolutiei din decembrie 1989; incasarile din taxele de intrare la castele, muzee, targuri si expozitii, gradini zoologice si botanice, biblioteci;

activitatea de taximetrie, desfasurata de persoane fizice autorizate, precum si operatiunile care intra in sfera de aplicare a impozitului pe spectacole;

editarea, tiparirea si/sau vanzarea de manuale scolare si/sau de carti, exclusiv activitatea cu caracter de reclama si publicitate;

realizarea si difuzarea programelor de radio si televiziune, cu exceptia celor cu caracter de reclama si publicitate;

productia de filme, cu exceptia celor cu caracter de reclama si publicitate, destinate difuzarii prin televiziune;

proteze de orice fel, accesorii ale acestora, precum si produse ortopedice;

uniformele pentru copiii din invatamantul prescolar si primar; articole de imbracaminte si incaltaminte pentru copiii in varsta de pana

la un an;

aportul de bunuri la capitalul social al societatilor comerciale;

transportul fluvial al localnicilor in Delta Dunarii si pe relatiile Orsova-

Moldova Noua, Braila-Harsova, Galati-Grindu;

activitatile specifice desfasurate in zona libera de contribuabilii autorizati in acest scop;

activitatile contribuabililor cu venituri din operatiuni impozabile declarate organului fiscal competent sau, dupa caz, realizate, de pana la 50 milioane lei anual; in situatia realizarii unor venituri superioare plafonului de 50 milioane lei anual, acestia devin platitori de T.V.A., in conditiile si la termenele stabilite.

2. operatiunile de import:

bunurile din import scutite de taxe vamale prin tariful vamal de import al Romaniei, prin legi sau prin hotarari ale Guvernului (nu sunt scutite de T.V.A. bunurile din import pentru care in legislatie se prevede exceptarea, exonerarea, abolirea sau desfiintarea taxelor vamale);

marfurile importate si comercializate in regim duty-free, precum si prin magazinele pentru servirea in exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si a personalului acestora;

materiile prime si materialele importate, destinate exclusiv realizarii de produse finite care sunt exportate in termen de 45 de zile de la data efectuarii importului, pe baza de certificat eliberat in conditii stabilite de Ministerul Finantelor;

bunurile introduse in tara fara plata taxelor vamale, potrivit regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;

reparatiile si transformarile la nave si aeronave romanesti in strainatate;

bunurile din import similare bunurilor din tara, scutite de taxa pe valoarea adaugata potrivit legii; acelasi regim se aplica si pentru serviciile efectuate de prestatori cu sediul sau cu domiciliul in strainatate, pentru care locul prestarii se considera a fi in Romania potrivit criteriilor de teritorialitate;

mijloacele de transport, marfurile si alte bunuri provenite din strainatate care se introduc direct in zonele libere conform art. 13 din legea nr. 84/1992 privind regimul zonelor libere;

licentele de filme si programe, drepturile de transmisie, abonamentele la agentii de stiri externe si altele de aceasta natura, destinate activitatii de radio si televiziune;

importul de bunuri, efectuat de institutiile publice, direct sau prin comisionari, finantat din imprumuturi contractate de pe piata externa cu garantii de stat.

Faptul generator si exigibilitatea T.V.A. constituie doua elemente foarte importante ale T.V.A., in functie de care se determina momentul in care ia nastere, pe de o parte, obligatia agentului economic de a plati taxa, iar pe de alta parte, dreptul organului fiscal de a pretinde, la o anumita data, plata taxei datorate bugetului de stat.

De regula, atat faptul generator cat si exigibilitatea apar in acelasi moment, respectiv la livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor. Conform art. 10 din Ordonanta Guvernului nr. 3/1992, faptul generator reprezinta livrarea de bunuri mobile, transferul proprietatii bunurilor imobiliare, prestarea serviciilor.

Obligatia de plata a T.V.A. apare, de regula, o data cu efectuarea operatiunii reprezentand faptul generator. De la aceasta regula, exista anumite exceptii, cand obligatia platii T.V.A. se naste la alt moment decat cel al executarii operatiunii.   

Aceste exceptii legale sunt:

in cazul importurilor obligatia ia nastere in momentul inregistrarii

declaratiei vamale, sau la data receptiei, de catre beneficiari, pentru serviciile din import;

in cazul operatiunilor efectuate prin intermediari sau consignatii, obligatia de plata ia nastere la data vanzarii bunurilor catre beneficiari;

in cazul preluarii unor bunuri achizitionate sau fabricate de agentul economic in scopul utilizarii, sub orice forma, sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice in mod gratuit, obligatia de plata ia nastere la data remiterii documentelor care consemneaza operatiunea;

in cazul prestarii de catre agentii economici a unor servicii cu titlu gratuit pentru alte persoane fizice sau juridice, obligatia de plata ia nastere la data documentelor prin care se confirma prestarile respective;

in cazul marfurilor vandute prin masini automate, obligatia de plata ia nastere la data colectarii monedelor din masina.

Exigibilitatea reprezinta dreptul organului fiscal de a pretinde platitorului, la o anumita data, plata T.V.A.

"De jure', exigibilitatea se manifesta, din punct de vedere temporal, din momentul realizarii faptului generator. Ea are o importanta practica deoarece pe baza ei se stabileste data platii taxei rezultate din decontul prezentat organului fiscal cuprinzand operatiunile impozabile realizate intr-o anumita perioada.

Conform normelor in vigoare, T.V.A. se datoreaza, de regula, lunar pentru toate livrarile de bunuri si prestarile de servicii realizate in decursul unei luni calendaristice.
De la acest principiu sunt si derogari legale, rezultate din:

vanzari de bunuri sau prestari de servicii cu plata in rate, cu avansuri sau cu decontari succesive (pentru aceste operatiuni, actele normative privind T.V.A. prevad doua solutii, si anume:

pentru fiecare suma incasata sa se calculeze si T.V.A., exigibilitatea acesteia fiind determinata de data incasarii fiecarei sume;

cu autorizarea organului fiscal, la care agentul economic este inregistrat ca platitor de T.V.A., exigibilitatea taxei poate lua nastere la data stabilirii debitului clientului pe baza de factura sau alt document legal aprobat, iar data nu poate depasi ultima zi din luna pentru care se intocmeste decontul).

emiterea unei facturi sau unui document legal aprobat determina exigibilitatea T.V.A., chiar daca bunul sau serviciul nu a fost livrat sau prestat clientului;

importul de bunuri si servicii (pentru bunurile importate exigibilitatea T.V.A. ia nastere la data inregistrarii declaratiei vamale, iar pentru serviciile din import la data receptiei de catre beneficiari);

preluarea de catre agentul economic a unor bunuri in scopul utilizarii, sub orice forma, in interes personal sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice in mod gratuit.

Exigibilitatea nu trebuie confundata cu termenul de plata care, potrivit art. 25 lit. D/a din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, este data de 25 a lunii urmatoare intocmirii decontului lunar. Cele doua notiuni, exigibilitate si termenul de plata, au importanta diferita in cadrul aplicarii unor prevederi legale ce fac trimitere la acestea.

Astfel, potrivit art. 97 si 98 din Ordonanta Guvernului nr. 11/1996, termenul de prescriptie al bugetului de stat sau al platitorilor, cu privire la T.V.A., este de 5 ani de la data prevazuta pentru exercitarea acestora. Prin urmare, aceasta data este data de la care obligatia devine exigibila si nu data termenului de plata.
Potrivit art. 31 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, majorarile pentru fiecare zi de intarziere se calculeaza din ziua imediat urmatoare expirarii termenului legal de plata si pana in ziua platii inclusiv.

Baza de impozitare este reprezentata de contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate (evidentiata in factura fiscala sau in alte documente inlocuitoare ale acesteia), exclusiv T.V.A.

Conform art. 13 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, precizarea "exclusiv T.V.A.' vine sa intareasca regula conform careia negocierile intre agentii economici nu au in vedere T.V.A. Baza de impozitare este determinata de:

preturile negociate intre vanzator si cumparator, precum si alte cheltuieli datorate de cumparator pentru livrarile de bunuri si care au fost cuprinse in pret (aceste preturi include si accizele stabilite potrivit normelor legale);

tarifele negociate pentru prestarile de servicii;

suma rezultata din aplicarea cotei de comision sau suma convenita intre parteneri pentru operatiunile de intermediere;

preturile de piata sau, in lipsa acestora, costurile bunurilor executate de

agentii economici pentru folosinta proprie ori predate sub diferite forme angajatilor sau altor persoane;

valoarea in vama, determinata potrivit legii la care se adauga taxa vamala, alte taxe si accize datorate pentru bunurile si serviciile din import;

preturile de piata sau, in lipsa acestora, costurile aferente serviciilor prestate pentru folosinta proprie de un agent economic sau cu titlu gratuit pentru alte persoane fizice sau juridice;

preturile vanzarilor efectuate din depozitele vamii sau stabilite prin licitatie.

In baza de impozitare nu se cuprind:

remizele si alte reduceri de pret acordate de catre furnizor direct clientului, inclusiv cele date dupa facturarea bunurilor sau serviciilor (acestea pentru a fi excluse din baza de impozitare trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

sa fie efective si in sume exacte in beneficiul clientului;

sa nu constituie, in fapt, remunerarea unui serviciu sau o contrapartida pentru o anumita prestatie;

sa fie evidentiate in facturi sau in alte documente legale).

penalizarile pentru neindeplinirea, totala sau partiala, a obligatiilor contractuale (excluderea din baza de impozitare se face numai daca penalitatile sunt percepute peste preturile si tarifele negociate);

dobanzile percepute pentru platile cu intarziere, pentru vanzari cu plata in rate sau la termene de peste 90 zile;

sumele achitate de furnizor sau prestator in contul clientului si care, ulterior, se deconteaza in contul acestuia;

ambalajele care circula intre furnizori de marfa si clienti, prin schimb, fara facturare;

sumele incasate de la bugetul de stat de catre agentii economici inregistrati la organele fiscale ca platitori de T.V.A. si care sunt destinate finantarii investitiilor, acoperirii diferentelor de pret si de tarif, finantarii stocurilor de produse cu destinatie speciala.

In practica, exista si cazuri de reducere a bazei de impozitare. Astfel, conform art. 15 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, baza de impozitare se reduce in cazul:

refuzurilor totale sau partiale cu privire la bunuri si servicii si ramase definitive;

returnarilor ambalajelor in care s-a expediat marfa, restituite si facturate de clienti;

neincasarii totale sau partiale a contravalorii bunurilor sau serviciilor de la clienti declarati insolvabili prin hotarari judecatoresti definitive.

Din 15 martie 2000, in Romania se aplica urmatoarele cote:

cota de 19%, pentru operatiunile privind livrarile de bunuri si transferurile imobiliare efectuate in tara, prestarile de servicii, precum si importul de bunuri (cu exceptia celor prevazute la pct. 2);

cota zero pentru:

exportul de bunuri, transportul si prestarile de servicii legate direct de exportul bunurilor, efectuate de contribuabili cu sediul in Romania, a caror contravaloare se incaseaza in valuta in conturi bancare deschise la banci autorizate de Banca Nationala a Romaniei (Banca Nationala a Romaniei);

transportul international de persoane in si din strainatate, efectuat de contribuabili autorizati prin curse regulate, precum si prestarile de servicii legate direct de acestea;

transportul de marfa si de persoane, in si din porturile si aeroporturile din Romania, cu nave si aeronave sub pavilion romanesc, comandate de beneficiari din strainatate;

trecerea mijloacelor de transport de marfuri si de calatori cu mijloace de transport fluvial specializate, intre Romania si statele vecine;

transportul si prestarile de servicii accesorii transportului, aferente marfurilor din import, efectuate pe parcurs extern si pe parcurs intern pana la punctul de vamuire si intocmire a declaratiei vamale;

livrarile de carburanti si/sau de alte bunuri destinate utilizarii sau incorporarii in nave si aeronave care presteaza transporturi internationale si de marfuri;

prestarile de servicii efectuate in aeroporturi, aferente aeronavelor in trafic international, precum si prestarile de servicii efectuate in porturi, aferente navelor de comert maritim, si pe fluvii internationale facturate direct armatorilor sau agentilor de nave, marfa si/sau containere care ii reprezinta pe armatori;

reparatiile la mijloacele de transport, contractate cu beneficiari

din strainatate;

alte prestari de servicii efectuate de contribuabili cu sediul in Romania, contractate cu beneficiari din strainatate, a caror contravaloare se incaseaza in valuta in conturi bancare deschise la banci autorizate de Banca nationala a Romaniei;

materialele, accesoriile si alte bunuri care sunt introduse din teritoriul vamal al Romaniei in zonele libere, cu indeplinirea formalitatilor de export;

bunurile si serviciile in favoarea directa a misiunilor diplomatice, a oficiilor consulare si a reprezentantelor internationale interguvernamentale acreditate in Romania, precum si a personalului acestora, pe baza de reciprocitate;

bunurile cumparate din expozitiile organizate in Romania, precum si din reteaua comerciala, expediate sau transportate in strainatate de catre cumparatorul care nu are domiciliul sau sediul in Romania;

bunurile si serviciile finantate din ajutoare sau imprumuturi nerambursabile acordate de guverne straine, de organisme internationale si de organizatii nonprofit si de caritate din tara si din strainatate, inclusiv din donatii ale persoanelor fizice;

constructia de locuinte, extinderea, consolidarea si reabilitarea locuintelor existente;

constructia de lacasuri de cult religios.

Potrivit art. 18 din Ordonanta Guvernului nr. 17/15 martie 2000, platitorii T.V.A. au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor si serviciilor achizitionate, destinate realizarii de:

operatiuni supuse taxei;

bunuri si servicii scutite de taxa pentru care, prin lege, se prevede, in mod expres, exercitarea dreptului de deducere;

actiuni de sponsorizare, reclama si publicitate, precum si alte actiuni prevazute de legi, cu respectarea plafoanelor si destinatiilor prevazute in acestea.

Principiul de baza pe care se sprijina sistemul de functionare a T.V.A. consta in aceea ca din taxa facturata pentru bunurile livrate si serviciile prestate se scade taxa aferenta bunurilor si serviciilor prestate sau executate in unitatile proprii destinate realizarii operatiunilor impozabile. Diferenta de taxa in plus se preleva la bugetul de stat, iar diferenta in minus se regularizeaza in conditiile legii.
Taxa pe valoarea adaugata deductibila (T.V.A./d) reprezinta taxa inscrisa in facturile primite pentru bunurile si serviciile destinate realizarii de operatii impozabile.
Deci,

T.V.A./d = totalul sumelor de T.V.A. din facturile primite adica T.V.A./d = valoarea marfurilor din facturile primite x cota de T.V.A.

Taxa pe valoarea adaugata colectata (T.V.A./c) reprezinta taxa inscrisa distinct in facturile emise pentru bunurile si serviciile destinate realizarii de operatii impozabile la intern.

Deci, T.V.A./c = totalul sumelor de T.V.A. din facturile emise adica T.V.A./c = valoarea marfurilor din facturile emise x cota de T.V.A.

Taxa pe valoarea adaugata de plata (T.V.A./p) reprezinta diferenta dintre T.V.A./c si T.V.A./d.

T.V.A./p se poate determina si pe baza valorii adaugate (V.A.) cu relatia:

T.V.A./p = V.A. x cota de T.V.A. = (Mf/FE - Mf/FP) x cota de T.V.A.

unde: Mf/FE - valoarea marfurilor din facturile emise;

Mf/FP - valoarea marfurilor din facturile primite

Taxa pe valoarea adaugata de incasat (T.V.A./i) reprezinta diferenta dintre T.V.A./d si T.V.A./c.

Deci,

T.V.A./i = T.V.A./d - T.V.A./c

Aceasta situatie se intalneste mai rar si apare atunci cand valoarea facturilor primite plus valoarea facturilor emise pentru marfurile exportate, este mai mare decat valoarea facturilor emise la intern.

Cand intreaga productie este destinata exportului, T.V.A./d se restituie integral, realizandu-se egalitatea:

T.V.A./d = T.V.A./i iar T.V.A./c = 0 si T.V.A./p = 0

Daca intreaga productie a unei unitati economice consta in realizarea de produse scutite de la plata T.V.A, T.V.A./d se trece pe costuri, T.V.A./c nu se calculeaza si nu se aplica T.V.A./p si T.V.A./i.

Platitorii de T.V.A. sunt obligati sa depuna, sub semnatura persoanelor autorizate, la organul fiscal competent, o declaratie de inregistrare fiscala, in termen de 15 zile de la data eliberarii certificatului de inmatriculare, a autorizatiei de functionare sau a actului de constituire, dupa caz.

De asemenea, in caz de incetare a activitatii, platitorii T.V.A. sunt obligati sa solicite organului fiscal competent scoaterea din evidenta ca platitor de T.V.A.

In timpul activitatii lor, platitorii de T.V.A. sunt obligati sa:

consemneze livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii in facturi

fiscale sau in documentele legale aprobate si sa completeze toate datele prevazute de acestea;

solicite, de la furnizori sau prestatori, facturi fiscale sau documente legal aprobate pentru toate bunurile si serviciile achizitionate si sa verifice intocmirea corecta a acestora;

tina evidenta contabila potrivit legii, care sa le permita sa determine baza de impozitare si taxa pe valoarea adaugata facturata pentru livrarile si/sau prestarile de servicii efectuate, precum si cea deductibila aferenta intrarilor;

intocmeasca si sa depuna lunar la organul fiscal, pana la data de 25 a lunii urmatoare, decontul de T.V.A.;

furnizeze organelor fiscale toate justificarile necesare in vederea stabilirii operatiunilor impozabile executate atat la sediul principal, cat si la subunitati;

achite taxa datorata, potrivit decontului intocmit lunar, pana la data de 25 a lunii urmatoare;

achite T.V.A. aferenta bunurilor din import definitiv, la organul vamal, conform regulamentului in vigoare privind plata taxelor vamale;

achite T.V.A. aferenta operatiunilor de leasing, corespunzator sumelor si termenelor de plata prevazute in contractele incheiate cu locatorii/finantatorii din strainatate;

achite taxa datorata bugetului de stat anterior datei depunerii cererii la organul fiscal pentru scoaterea din evidenta ca platitor pe T.V.A., in caz de incetare a activitatii.

Nu au obligatia sa emita facturi fiscale platitorii de T.V.A. care desfasoara urmatoarele operatiuni:

transport cu taximetre si transport de persoane pe baza de bilete de calatorie si abonamente;

vanzari de bunuri si/sau prestari de servicii consemnate in documente specifice aprobate prin acte normative in vigoare;

vanzari de bunuri si/sau prestari de servicii pentru populatie, pe baza de documente fara nominalizari privind cumparatorul.

Importatorii sunt obligati sa intocmeasca declaratia vamala de import, direct sau prin reprezentanti autorizati si sa calculeze valoarea in vama, taxele vamale, alte taxe si accizele datorate de acestia si, pe baza acestora, sa calculeze T.V.A. datorata bugetului de stat.

Organele fiscale au obligatia sa efectueze verificari si investigatii la platitorii T.V.A., iar in situatia in care rezulta erori sau abateri de la normele legale, sa stabileasca cuantumul T.V.A. deductibile si facturate si sa urmareasca incasarea diferentei de plata sau restituirea sumelor incasate in plus, dupa caz.

Diferentele in minus, constatate la verificarea T.V.A., se platesc in termen de 15 zile de la data incheierii actului de control impreuna cu majorarile de intarziere aferente, iar cele in plus se restituie in acelasi termen, sau se compenseaza cu platile ulterioare.

Daca se constata intarzieri repetate sau intentionate in plata T.V.A., Ministerul Finantelor, la propunerea organelor de specialitate ale sale, poate dispune suspendarea unui agent economic pana la efectuarea platii.

Toate actele emise de organele de specialitate ale Ministerului Finantelor pentru constatarea obligatiilor de plata privind T.V.A. sunt titluri executorii, iar bancile sunt obligate sa le puna in aplicare, fara acceptul platitorului.

Daca legea penala nu le considera infractiuni, urmatoarele fapte constituie contraventii:

nedepunerea, in termen, la organele fiscale a declaratiei de inregistrare sau scoatere din evidenta ca platitor de T.V.A. si a decontului privind suma impozabila si taxa exigibila;

refuzul de a furniza organelor fiscale toate informatiile necesare stabilirii operatiunilor impozabile;

tinerea eronata sau necorespunzatoare a evidentei tehnico-operative sau contabile privind operatiunile impozabile si calculul T.V.A. datorata bugetului de stat;

neaplicarea, de catre organele bancare, a titlurilor executorii privind plata T.V.A.

Pentru aceste fapte se aplica amenzi contraventionale prevazute de normativele in vigoare.

Daca se constata tinerea eronata a evidentei cu scopul intentionat de a reduce T.V.A. datorata bugetului de stat sau de a obtine o restituire necuvenita, unitatile platitoare varsa la buget taxa sustrasa, la care se adauga o amenda egala cu valoarea acesteia, precum si majorarile de intarziere. Constatarea contraventiilor si aplicarea amenzilor se efectueaza de catre organele teritoriale ale Ministerului Finantelor.

Contestatiile privind stabilirea T.V.A., a majorarilor de intarziere si a amenzilor se depun in termen de 30 de zile de la data instiintarii agentilor economici, la Directia Generala a Finantelor Publice si a Controlului Financiar de Stat judetene sau a municipiului Bucuresti. In cel mult 30 de zile de la inregistrare aceste contestatii trebuie rezolvate. Contestatiile cu privire la stabilirea T.V.A. sunt supuse unei taxe de timbru de 2% din suma contestatiilor.

Depunerea contestatiei nu suspenda obligatia platitorilor cu privire la virarea sumelor datorate la bugetul de stat. Daca intre timp, contestatia se rezolva in favoarea platitorului, suma platita in plus se restituie sau se compenseaza ulterior.

2.2.2. Taxele speciale de consumatie

Taxele speciale de consumatie sau accizele, foarte raspandite in tarile cu economie de piata, sunt incluse in pretul de vanzare a marfurilor importate sau produse si vandute in interiorul tarii si apreciate ca nu sunt de stricta necesitate in consumul populatiei.

Unii economisti considera ca accizele sunt impozite indirecte pe lux si vicii.

Spre deosebire de T.V.A., care se percepe la vanzarea tuturor marfurilor, accizele sunt taxe de consumatie care se percep asupra produselor ce se consuma in cantitati mari si care nu pot fi inlocuite, de cumparatori, cu altele.

Prin urmare, accizele au un randament fiscal ridicat si se instituie asupra unor produse de larg consum, cum sunt: alcoolul etilic alimentar, berea, tuica si rachiurile naturale, vinurile si orice alte produse destinate industriei alimentare si consumului care contin alcoole etilic alimentar, cafeaua, produsele din tutun, unele confectii din blanuri naturale cu exceptia celor din iepure, oaie si capra, articole de cristal, mobilierul sculptat, articolele de parfumerie si toaleta, cartile de joc, bijuteriile din metale pretioase (exclusiv verighetele de aur), produsele petroliere, gazul metan sau gazul de sonda, benzina, motorina s.a.

Accizele se datoreaza bugetului de stat intr-o singura faza a circuitului economic, respectiv de catre producatori sau achizitori. Ele se calculeaza fie in suma fixa pe unitatea de masura, fie pe baza unor cote procentuale proportionale aplicate asupra pretului de vanzare. Nivelul cotelor utilizate pentru determinarea accizelor difera de la o tara la alta si de la un produs la altul.

Conform Ordonantei Guvernului nr. 50/1998, pentru a se diminua evaziunea fiscala si a usura activitatea de control a organelor fiscale, privind determinarea corecta a cuantumului accizelor datorate bugetului de stat, in cazul alcoolului etilic alimentar, al bauturilor alcoolice si al oricaror altor produse destinate industriei alimentare sau consumului, care contin alcool etilic alimentar, accizele se calculeaza si se datoreaza o singura data de catre agentul economic producator sau importator.

Accizele se platesc pana la 25 ale lunii urmatoare, pe baza decontului lunar de impunere depus la organul financiar pana la aceeasi data, prin virament sau in numerar, dupa caz, in contul bugetului de stat deschis la unitatile teritoriale ale Trezoreriei Publice.

In functie de volumul accizelor, al impozitului la titei si gaze naturale si de alte situatii specifice ale platitorilor Ministerul Finantelor poate stabili si alte termene de plata, poate aproba esalonarea, amanarea platii accizelor, precum si esalonarea, amanarea, reducerea sau scutirea de plata a majorarilor de intarziere.

Sunt scutite de la plata accizelor:

produsele exportate direct sau prin agentii economici care isi desfasoara activitatea pe baza de comision;

marfurile vandute prin magazinele autorizate sa comercializeze marfuri

in regim duty-free (fara taxe vamale);

produsele exportate in regim de tranzit sau impozit temporar, atat timp cat se afla in aceasta situatie;

bunurile din import provenite din donatii sau finantate direct din imprumuturi nerambursabile, precum si din programe de cooperare stiintifica si tehnica, acordate de guverne straine, organisme internationale si organizatii nonprofit si de caritate, institutiilor de invatamant si cultura, ministerelor, altor organe ale administratiei publice;

produsele livrate la rezerva de stat si la rezerva de mobilizare, pe perioada cat au acest regim;

alcoolul etilic alimentar, utilizat in productia de medicamente, de alcool sanitar si de otet alimentar;

alcool etilic alimentar utilizat in scop medical in spitale si farmacii.

In prezent operatiunile cu produse supuse accizelor intra in competenta autoritatii vamale, potrivit Hotararii Guvernului nr. 532/2007 privind organizarea si functionarea Autoritatii Nationale a Vamilor (ANV).

Directia Autorizare si Supraveghere Produse Accizabile, din ANV, coordoneaza activitatea de supraveghere a produselor accizate, in baza prevederilor legale in domeniu, din punct de vedere al aplicarii acesteia (evidente, registre si situatii pe suport de hartie, control documentar), utilizand aplicatiile sistemului informatic integrat vamal, precum si cele dezvoltate de DGTI si DG Taxud, si prin aplicarea masurilor operative pe teren, astfel:

• supravegherea operatiunilor de import/export/tranzit avand ca obiect produse accizate;
• supravegherea operatiunilor/deplasarilor de produse accizabile la nivel national/intracomunitar;
• urmarirea tuturor conditiilor ce trebuiesc indeplinite de catre operatorii economici care solicita autorizare ca antrepozitari, operatori inregistrati/neanregistrati, utilizatori finali, incepand cu data de 01.11.2007;
• realizarea supravegherii permanente in conformitate cu prevederile legale;
• supravegherea prin inscrierea marfurilor in registrele, evidentele, situatiile si documentele prevazute de codul fiscal, normele de aplicare a codului fiscal, alte acte normative;
• supravegherea in trafic a mijloacelor de transport, verificarea depozitelor, cladirilor, terenurilor si altor obiective, aplicarea de sigilii, instituire consemne, aplicarea de sanctiuni si alte masuri;
• cooperarea intre autoritatile fiscale comunitare, incepand cu data de 01.10.2007;
• acordarea asistentei de specialitate contribuabilor in domeniul administrarii accizelor; incheierea de protocoale de colaborare cu patronatele din domeniu;
• constatarea si aplicarea sanctiunilor contraventionale.

2.2.2.1.Clasificarea accizelor

Din punct de vedere al reglementarii prin directivele comunitare, pot fi accize armonizate, nearmonizate si taxe asimilate accizelor.

-Accizele armonizate sunt reglementate prin directive comunitare, au o sfera de aplicare limitata si sunt obligatorii pentru toate statele membre

-Accizele nearmonizate sunt specifice legislatiilor nationale, nu au o sfera de aplicare limitata si nu sunt obligatorii pentru alte state membre.

-Taxele asimilate accizelor sunt specifice legislatiilor nationale, nu au o sfera de aplicare limitata si nu sunt obligatorii pentru alte state membre.

Atat in cazul accizelor nearmonizate cat si in cazul taxelor asimilate accizelor, sfera de aplicare se stabileste la nivel national in functie de necesitatile bugetare la un anumit moment.

In sfera de aplicare a accizelor armonizate intra

1. Alcool si bauturi alcoolice (bere, vinuri, bauturi fermentate, altele decat bere si vinuri, produse intermediare si alcool etilic, conform Directivei 92/83 a CEE).

2. Tutunuri prelucrate (tigarete, tigari si tigari de foi, tutun de fumat fin taiat, destinat rularii in tigarete, alte tutunuri de fumat, conform Directivelor 92/79, 92/80, 95/59 si 2002/10 ale CEE).

3. Produse energetice (benzine si motorine, kerosen, pacura, GPL, gaz natural, carbune si cocs, conform Directivei 2003/96 a CE).

4. Electricitate (conform Directivei 2003/96 a CE).

Ca termeni specifici accizelor armonizate pot fi mentionati:

- Productia de produse accizabile reprezinta orice operatiune prin care aceste produse sunt fabricate, procesate sau modificate sub orice forma;

- Antrepozitul fiscal este locul, aflat sub controlul autoritatii fiscale competente, unde produsele accizabile sunt realizate, transformate, detinute, primite sau expediate in regim suspensiv, de catre antrepozitarul autorizat, in exercitiul activitatii, in anumite conditii prevazute in Codul fiscal;

- Antrepozitarul autorizat este persoana fizica sau juridica autorizata de autoritatea fiscala competenta, in exercitarea activitatii acesteia, sa produca, sa transforme, sa detina, sa primeasca si sa expedieze produse accizabile, intr-un antrepozit fiscal;

- Regimul suspensiv este regimul fiscal conform caruia plata accizelor este suspendata pe perioada producerii, transformarii, detinerii si deplasarii produselor;

- Documentul administrativ de insotire a marfii - DAI - este documentul care trebuie folosit la miscarea produselor accizabile in regim suspensiv;

- Documentul de insotire simplificat (DIS) - documentul care trebuie folosit la miscarea intracomunitara a produselor accizabile cu accize platite;

- Operatorul inregistrat este o persoana fizica sau juridica autorizata sa primeasca in exercitarea activitatii sale economice produse supuse accizelor in regim suspensiv, provenite din alte state membre ale UE. Acest operator nu poate detine sau expedia produse in regim suspensiv;

- Operatorul neinregistrat este o persoana fizica sau juridica autorizata in exercitarea profesiei sale sa efectueze cu titlu ocazional, aceleasi operatiuni prevazute pentru operatorul inregistrat;

- Faptul generator al accizarii este momentul producerii sau importului bunurilor accizabile, in teritoriul comunitar;-teritoriul comunitar

- Teritoriul comunitar este teritoriul aferent fiecarui stat membru asa cum este el definit in Tratatul de infiintare a Comunitatii Economice Europene;

- Acciza este exigibila in momentul eliberarii pentru consum sau cand se constata pierderi sau lipsuri de produse accizabile.

- Eliberarea pentru consum reprezinta:

a)     orice iesire a produselor accizabile din regimul suspensiv;

b)     orice productie de produse accizabile in afara regimului suspensiv;

c)     orice import de produse accizabile, daca produsele accizabile nu sunt plasate

in regim suspensiv;

d)     utilizarea de produse accizabile in interiorul antrepozitului fiscal, altfel decat

ca materie prima;

e)     orice detinere in afara regimului suspensiv a produselor accizabile care nu au

fost introduse in sistemul de accizare.

Nu se considera eliberare pentru consum miscarea produselor accizabile din antrepozitul fiscal, catre:

a)     un alt antrepozit fiscal in Romania, autorizat pentru respectivele produse

accizabile;

b)     o alta tara.

- Import reprezinta orice intrare de produse accizabile in Romania, cu exceptia:

a)     plasarii produselor accizabile importate sub un regim vamal suspensiv in

Romania;

b)     distrugerii sub supravegherea autoritatii vamale a produselor accizabile;

c)     plasarii produselor accizabile in zone libere, in conditiile prevazute de

legislatia vamala in vigoare.

Se considera, de asemenea, import:

a)     scoaterea unui produs accizabil dintr-un regim vamal suspensiv, in cazul in

care produsul ramane in Romania;

b)     utilizarea in scop personal in Romania a unor produse accizabile plasate in

regim vamal suspensiv;

c)     aparitia oricarui alt eveniment care genereaza obligatia platii drepturilor

vamale de import.

Alcoolul, distilatele si bauturile spirtoase pot fi importate in vrac numai pe baza de contracte incheiate direct cu producatorii externi sau cu reprezentantii acestora si numai in scopul prelucrarii sau imbutelierii directe de catre antrepozitarul autorizat pentru productie.

Pentru importurile de produse accizabile se aplica prevederile legislatiei vamale.

Productia si/sau depozitarea produselor accizabile, acolo unde acciza nu a fost platita, poate avea loc numai intr-un antrepozit fiscal. Este interzisa producerea de produse accizabile, ca si detinerea acestora in afara antrepozitului fiscal, daca acciza pentru acele produse nu a fost platita, cu exceptia vinului si bauturilor fermentate produse in gospodariile individuale pentru consum propriu, ca si a energiei electrice, gazului natural, carbunelui si cocsului. Detinerea de produse accizabile in afara antrepozitului fiscal, pentru care nu se poate face dovada platii accizelor, atrage plata acestora.

Antrepozitul fiscal nu poate fi folosit pentru vanzarea cu amanuntul a produselor accizabile. Fac exceptie antrepozitele fiscale care livreaza uleiuri minerale catre avioane si nave sau furnizeaza produse accizabile din magazinele duty-free.

Pe durata deplasarii unui produs accizabil, acciza se suspenda, daca sunt satisfacute urmatoarele cerinte:

a)     deplasarea are loc intre doua antrepozite fiscale;

b)     produsul este insotit de minimum 3 exemplare ale unui document

administrativ de insotire (DAI);

c)     ambalajul in care este deplasat produsul are la exterior marcaje care identifica

cu claritate tipul si cantitatea produsului aflat in interior;

d)     containerul in care este deplasat produsul este sigilat corespunzator;

e)     autoritatea fiscala competenta a primit garantia pentru plata accizelor aferente

produsului.

Deplasarea produselor accizabile in regim suspensiv este permisa numai atunci cand sunt insotite de DAI.

In cazul deplasarii produselor accizabile intre doua antrepozite fiscale in regim suspensiv, acest document se intocmeste in 5 exemplare, utilizate dupa cum urmeaza:

a)     primul exemplar ramane la antrepozitul fiscal expeditor;

b)     exemplarele 2, 3 si 4 ale documentului insotesc produsele accizabile pe

parcursul miscarii pana la antrepozitul fiscal primitor. La sosirea produselor in antrepozitul fiscal primitor, acestea trebuie sa fie certificate de catre autoritatea fiscala competenta, in raza careia isi desfasoara activitatea antrepozitul fiscal primitor.

Exemplarul 2 se pastreaza de catre antrepozitul fiscal primitor. Exemplarul 3 este transmis de catre antrepozitul fiscal primitor la antrepozitul fiscal expeditor.

Exemplarul 4 se transmite si ramane la autoritatea fiscala competenta, in raza careia isi desfasoara activitatea antrepozitul fiscal primitor;

c)     exemplarul 5 se transmite de catre antrepozitul fiscal expeditor, la momentul

expedierii produselor, autoritatii fiscale competente in raza careia isi desfasoara activitatea.

Pentru un produs in regim suspensiv care este deplasat, acciza continua sa fie suspendata la primirea produsului in antrepozitul fiscal, daca sunt satisfacute urmatoarele cerinte:

a)     produsul accizabil este plasat in antrepozitul fiscal sau expediat catre alt

antrepozit fiscal;

b)     antrepozitul fiscal primitor indica, pe fiecare copie a documentului

administrativ de insotire, tipul si cantitatea fiecarui produs accizabil primit, precum si orice discrepanta intre produsul accizabil primit si produsul accizabil indicat de DAI, semnand si inscriind data pe fiecare copie a documentului;

c)     antrepozitul fiscal primitor trebuie sa obtina de la autoritatea fiscala

competenta certificarea DAI pentru produsele accizabile primite;

d)     in termen de 10 zile de la primirea produselor, antrepozitul fiscal primitor

returneaza o copie a DAI persoanei care a expediat produsul.

Orice persoana care expediaza un produs accizabil aflat in regim suspensiv este exonerata de obligatia de plata a accizelor pentru acel produs, daca primeste de la antrepozitul fiscal primitor un DAI, certificat in mod corespunzator.

Daca o persoana care a expediat un produs accizabil aflat in regim suspensiv nu primeste un DAI certificat in termen de 30 de zile de la data expedierii produsului, are datoria de a instiinta in urmatoarele 3 zile autoritatea fiscala competenta cu privire la acest fapt si de a plati accizele pentru produsul respectiv in termen de 5 zile de la data expirarii termenului de primire a acelui document.

In cazul deplasarii unui produs accizabil intre un antrepozit fiscal din Romania si un birou vamal de iesire din UE sau intre un birou vamal de intrare in UE si un antrepozit fiscal din Romania, acciza se suspenda, daca sunt indeplinite conditiile mentionate mai sus.

In cazul deplasarii unui produs accizabil intre un antrepozit fiscal din Romania si un birou vamal de iesire din UE, regimul suspensiv este descarcat prin dovada emisa de biroul vamal de iesire din UE, care confirma ca produsul respectiv a parasit efectiv teritoriul UE. Biroul vamal returneaza expeditorului in 15 zile de la data realizarii efective a exportului, exemplarul certificat al DAI care ii este destinat.

Pentru orice produs accizabil realizat in Romania , acciza devine exigibila la data cand produsul este eliberat pentru consum, adica la data livrarii lui. Pentru produsele comunitare acciza devine exigibila la data receptiei lor, iar pentru produsele importate la data inregistrarii declaratiei vamale de import (DAU).

Acciza este datorata de catre comerciantul sau de persoana care primeste produsele pentru utilizare in Romania, ale carei obligatii sunt:

sa declare autoritatii fiscale, inaintea expedierii, locul unde vor fi primite

produsele;

sa garanteze si ulterior sa plateasca accizele;

sa se supuna controlului autoritatii fiscale privind primirea produselor si plata

accizelor.

Intre statul membru in care au fost deja eliberate pentru consum si Romania, produsele circula cu DAI simplificat, care se intocmeste de expeditor in 3 exemplare, din care: primul ramane la expeditor, al doilea ramane la primitor, iar al treilea este restituit expeditorului, cu certificarea receptiei.

Un comerciant poare sa solicite restituirea accizelor pentru produsele care au fost eliberate pentru consum in Romania, dar sunt destinate consumului in alt stat membru, in urmatoarele conditii:

completarea unei cereri de restituire inainte de eliberarea produselor, cu

dovada platii accizelor;

livrarea produselor cu DIS;

prezentarea la autoritatea fiscala a copiei returnate a exemplarului 3 din DAI,

cu confirmarea platii accizelor in statul membru de destinatie si a numarului si datei inregistrarii declaratiei de accize a destinatarului catre autoritatea fiscala din tara acestuia.

Persoanele fizice care achizitioneaza pentru nevoi proprii, in alt stat, produse accizabile, vor plati acolo acciza, iar daca le achizitioneaza in scop comercial o vor plati in Romania.

Produsele accizabile cumparate de persoane care nu sunt antrepozitari sau operatori si care sunt expediate de vanzator, sunt supuse accizarii in statul membru de destinatie (conform procedurii fiscale a vanzarii la distanta). Daca produsele au fost deja eliberate pentru consum in statul de expediere, accizele platite in statul de provenienta a bunurilor vor fi rambursate, la cererea vanzatorului, cu conditia ca vanzatorul sa fie in masura sa garanteze plata accizelor in conditiile stabilite de statul de destinatie, inaintea expedierii produselor, sa asigure plata accizelor dupa sosirea produselor si sa tina contabilitatea livrarilor de produse.

Pentru produsele accizabile provenind dintr-un alt stat membru, expeditorul poate desemna un reprezentant fiscal, care sa fie stabilit in Romania, sa fie inregistrat la autoritatile fiscale, sa garanteze si sa efectueze plata accizelor, sa tina contabilitatea livrarilor de produse, sa indice autoritatii fiscale locul in care sunt livrate produsele.

In cazul pierderilor sau lipsurilor, acciza pentru un produs accizabil devine exigibila la data cand se constata o pierdere sau o lipsa a produsului accizabil. Plata accizei nu se datoreaza daca pierderea sau lipsa intervine in perioada in care produsul accizabil se afla intr-un regim suspensiv si sunt indeplinite oricare dintre urmatoarele conditii:

a)     produsul nu este disponibil pentru a fi folosit in Romania datorita varsarii,

spargerii, incendierii, inundatiilor sau altor cazuri de forta majora, dar numai in situatia in care autoritatii fiscale competente i se prezinta dovezi satisfacatoare cu privire la evenimentul respectiv, impreuna cu informatia privind cantitatea de produs care nu este disponibila pentru a fi folosita in Romania;

b)     produsul nu este disponibil pentru a fi folosit in Romania datorita evaporarii

sau altor cauze care reprezinta rezultatul natural al producerii, detinerii sau deplasarii produsului.

Antrepozitarii autorizati beneficiaza de scutire de plata a accizei in cazul pierderii marfii. Pierderea trebuie insa dovedita, conform regulilor statului membru, de destinatie. Scutirile se aplica si operatorilor pe timpul transportului in regim suspensiv.

Pentru pierderile la care nu se acorda scutiri, acciza va fi stabilita pe baza cotelor aplicabile in statele membre respective, in momentul in care s-au produs pierderile (sau cand lipsa a fost inregistrata). Lipsurile nescutite vor fi indicate de autoritatea fiscala pe verso-ul DAI, care va fi returnat expeditorului.

Daca o neregula sau o abatere implicand exigibilitatea accizelor, s-a produs in timpul circulatiei marfurilor, aceasta se va datora, in statul membru unde a avut loc, de catre persoana din statul de provenienta care a garantat plata accizei pentru circulatia marfurilor, fara ca aceasta sa impiedice inceperea procedurii penale. Statul membru care a incasat acciza va informa autoritatea fiscala din statul de provenienta a marfii.

Daca marfurile accizabile nu ajung la destinatie si nu este posibila stabilirea locului unde s-a produs neregula, aceasta se va considera produsa in statul membru de livrare a marfurilor, care va colecta acciza cu cota de la data la care marfurile au fost livrate. Platitorul poate aduce in 4 luni dovezi asupra corectitudinii tranzactiei sau lamuriri privind locul producerii neregulii. In acest caz, pe baza prezentarii dovezii de colectare, acciza ii va fi rambursata

In cazul unui produs accizabil, care are dreptul de a fi scutit de accize, acciza devine exigibila la data la care produsul este utilizat in orice scop care nu este in conformitate cu scutirea.

In cazul unui ulei mineral, pentru care acciza nu a fost anterior exigibila, acciza devine exigibila la data la care uleiul mineral este oferit spre vanzare sau la care este utilizat drept combustibil sau carburant.

In cazul unui produs accizabil, pentru care acciza nu a fost anterior exigibila si care este depozitat intr-un antrepozit fiscal pentru care se revoca sau se anuleaza autorizatia, acciza devine exigibila la data revocarii sau anularii autorizatiei.

Accizele se calculeaza in cota si rata de schimb in vigoare, la momentul in care acciza devine exigibila.

Accizele sunt venituri la bugetul de stat. Termenul de plata al accizelor este pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care acciza devine exigibila.

In cazul importului unui produs accizabil, care nu este plasat intr-un regim suspensiv sau intr-un regim vamal de import cu exceptarea de la plata tuturor sumelor aferente drepturilor de import, momentul platii accizelor este momentul inregistrarii declaratiei vamale de import (DAU).

Orice antrepozitar autorizat are obligatia de a depune la autoritatea fiscala competenta o declaratie de accize pentru fiecare luna in care este valabila autorizatia de antrepozit fiscal, indiferent daca se datoreaza sau nu plata accizei pentru luna respectiva. Declaratiile de accize se depun la autoritatea fiscala competenta de catre antrepozitarii autorizati pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei la care se refera declaratia.

Toate transporturile de produse accizabile sunt insotite de un document, astfel:

a)     miscarea produselor accizabile in regim suspensiv este insotita de DAI;

b)     miscarea produselor accizabile eliberate pentru consum este insotita de factura

fiscala ce va reflecta cuantumul accizei;

c)     transportul de produse accizabile, cand acciza a fost platita, este insotit de

factura sau aviz de insotire si DIS.

Orice antrepozitar autorizat are obligatia de a tine registre contabile precise, care sa contina suficiente informatii pentru ca autoritatile fiscale sa poata verifica respectarea legislatiei in vigoare.

Orice antrepozitar autorizat, obligat la plata accizelor, poarta raspunderea pentru calcularea corecta si plata la termenul legal a accizelor catre bugetul de stat si pentru depunerea la termenul legal a declaratiilor de accize la autoritatea fiscala competenta, conform legislatiei vamale in vigoare.

Produsele alcoolice si produsele din tutun pot fi eliberate pentru consum sau pot fi importate pe teritoriul Romaniei numai daca acestea sunt marcate. Responsabilitatea marcarii revine antrepozitarilor autorizati sau importatorilor. Importatorul transmite producatorului extern marcajele, sub forma de timbre sau banderole, in vederea aplicarii efective a acestora pe produsele accizabile contractate.

Autoritatea fiscala competenta are obligatia de a elibera marcajele pentru produsele din alcool si tutun catre:

a)     persoanele care importa aceste produse in baza autorizatiei de importator.

Autorizatia de importator se acorda de catre autoritatea fiscala competenta.

b)     antrepozitarii autorizati care produc sau imbuteliaza aceste produse.

Solicitarea marcajelor se face prin depunerea unei cereri la autoritatea fiscala competenta.

Eliberarea marcajelor se face de catre unitatea specializata, autorizata de autoritatea fiscala competenta pentru tiparirea acestora.

STUDII DE CAZ

1.Consecintele introducerii inpozitului forfetar

In conditiile introducerii impozitului forfetar (taxa) de 6500 lei (1500 euro) de la 1 mai 2009 am facut urmatorul calcul pentru a vedea cat se castiga si cat se pierde in urma acestei suprataxari:

Numarul de firme inregistrate in Romania este de aproximativ 620.000, cele mai multe fiind microintreprinderi, aproape 500.000. Potrivit unei declaratii date de ministrul Pogea, 242.000 din totalul de peste 600.000 de firme,  raporteaza anual pierderi; 80% sunt microinntreprinderi. Aproximativ 150.000 de microintreprinderi raporteaza profituri sub nivelul unui salariu pe economie. Sa rezumam:

Numar total firme in Romania : 620.000

Numar microintreprinderi: 500.000

Numar total firme cu pierderi: 242.000

Numar microintreprinderi cu pierderi: 190.000

Numar microintreprinderi care platesc impozit pe venit 3% : 360.000

Numar microintreprinderi care platesc impozit pe profit 16% : 140.000

Se stie ca o microintreprindere trece la sistemul de impozitare al profitului atunci cand acesta este foarte mic sau cand realizeaza pierdere. In principiu, avand in vedere ca majoritatea microintreprinderilor sunt axate pe servicii, este avantajos sistemul de impozitare pe venit. Trendul este ca rand pe rand majoritatea microintreprinderilor sa treaca la impozitare pe profit, pe masura ce cota impozitului pe venit creste. Dupa calculele noastre taxa (impozitul) de 6500 lei afecteaza un numar de aproximativ 400.000 de firme, dintre care 350.000 microintreprinderi. Vom avea colectare integrala de la 200.000 de firme (dintre cele care raporteaza pierderi) si cota partiala, in medie de 3000 lei,  de la 200.000 de firme. Aceasta cota partiala inseamna diferenta de platit de cei care au impozit mai mic de 6500 lei.

Incasari buget: 200.000 x 6500 lei = 1.3 miliarde lei

200.000 x 3000 lei = 0.6 miliarde lei

Total posibile incasari buget : 1.9 miliarde lei, adica 450 mil euro (curs 4.15 lei/euro).

Aceasta ar fi suma pe care ar incasa-o statul daca toate firmele se supun acestei ordonante. Dar eu sunt sigura ca cel putin 150.000 de firme, din cele 200.000 care raporteaza pierderi, isi suspenda activitatea sau intra in lichidare.  Asa ca 1 miliard de lei incasari trebuie scazuti. Mai raman aproximativ 200 mil euro bani care s-ar aduna la buget. Pe de alta parte, bugetul pierde peste 200 mil euro din neplata contributiilor la pensii, sanatate, taxe locale, din plata somajului pentru cei care isi pierd locurile de munca. La final ne trezim ca aceasta ordonata a adus minus la buget si nu plus. Asadar, daca taxarea se aplica in forma asta, planul de incasari va fi total compromis. Solutia ar putea fi impozitarea sau taxarea diferentiata, in functie de domeniul de activitate si numarul de salariati. Si mai simplu ar fi fost cu norma de venit, asa cum avem la persoane fizice autorizate si asociatiile familiale.

2. Exemple de expertize si lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Exemplul 1

Firma Astra SRL inregistrata in scopuri de TVA in Romania, presteaza in Romania lucrari asupra unor bunuri corporale mobile pentru firma BalticSea, din Suedia

Persoana impozabila: prestatorul stabilit si inregistrat in Romania, Astra

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: Romania - acolo unde serviciile sunt efectiv prestate, pentru ca bunurile nu parasesc Romania, chiar daca Baltic Sea a comunicat codul sau de TVA din Suedia

Scutire: NU

Persoana obligata la plata TVA: Astra

Exemplul 2

Firma Vesta, inregistrata in scopuri de TVA in Romania, efectueaza lucrari de reparare a unor bunuri, pentru beneficiarul Balkan, din Bulgaria

Persoana impozabila: prestatorul stabilit in Romania, Vesta

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: Bulgaria - beneficiarul a transmis cod de TVA din Bulgaria si bunurile au parasit Romania dupa reparatie

In Romania prestatorul va declara o operatiune fara TVA, care nu are locul in Romania.

Exemplul 3

Firma Sliven, inregistrata in scopuri de TVA in Bulgaria, efectueaza lucrari de reparare a unor bunuri, pentru beneficiarul Asesoft, din Romania

Persoana impozabila: prestatorul stabilit in Bulgaria, Sliven

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: Romania - beneficiarul a furnizat codul sau de TVA din Romania si bunurile au parasit Bulgaria dupa reparare

Scutire: NU

Persoana obligata la plata TVA: beneficiarul roman Asesoft, cu taxare inversa sau decont special, in functie de felul inregistarii fiscale a lui A (art. 153 sau 153¹ din Codul fiscal).

Exemplul 4

Elba este o firma stabilita si inregistrata fiscal in Romania, cu o sucursala in Ungaria. Arcom (un prestator din Romania) repara trei excavatoare la sediul lui Elba din Romania. Unul din excavatoare este expediat ulterior de Arcom din Romania la sucursala sa din Ungaria. Arcom ii comunica lui Elba codul sau de TVA din Ungaria

Persoana impozabila: prestatorul stabilit si inregistrat in Romania, Elba

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: 1.Romania (pentru excavatoarele care raman in Romania - acolo unde serviciile sunt efectiv prestate) si 2. Ungaria ( pentru excavatorul expediat in Ungaria - statul membru care a emis codul de TVA

Scutire: 1.NU, operatiunea nefiind scutita, - 2.Prestatorul roman va factura o operatiune fara TVA pentru care locul prestarii nu este in Romania

Persoana obligata la plata TVA: numai in cazul 1 prestatorul elba care va factura cu TVA 19%.

Exemplul 5

Municipal Russe este un spital din Bulgaria, neinregistrat in scopuri de TVA, care expediaza un aparat din Bulgaria in Romania in vederea repararii. Medicor, firma inregistrata in scopuri de TVA in Romania, repara aparatul la sediul sau din Romania si, ulterior, bunul este trimis inapoi in Bulgaria

Persoana impozabila: prestatorul stabilit in Romania, Medicor

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: Romania - acolo unde serviciile sunt efectiv prestate, iar beneficiarul nu comunica un cod valabil de TVA din alt stat membru

Scutire: NU

Persoana obligata la plata TVA: prestatorul Medicor, care va trebui sa factureze cu TVA din Romania

Exemplul 6

Bizerba Wagen, o firma stabilita in Austria, cu o sucursala in Germania, expediaza doua utilaje din Austria pentru reparat in Romania, firmei Multiprest, inregistrata in scopuri de TVA in Romania. Multiprest repara utilajele la sediul sau din Romania. Unul din utilaje este ulterior expediat de Multiprest din Romania la sucursala firmei austriece din Germania iar celalalt utilaj inapoi in Austria. Bizerba Wagent ii comunica lui Multiprest codul sau de TVA din Austria

Persoana impozabila: prestatorul stabilit in Romania

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: Austria (utilajele sunt transportate in afara Romaniei si beneficiarul a comunicat un cod de TVA din alt stat membru

Prestatorul roman va declara o operatiune fara TVA care nu are locul in Romania.

Exemplul 7

Dl.Gheoerghiev este o persoana fizica din Bulgaria, al carui congelator este reparat la locuinta sa din Bulgaria, de catre firma Arctic Service, inregistrata fiscal in Romania

Persoana impozabila: prestatorul stabilit in Romania, Arctic Service

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale (reparatii)

Locul prestarii: Bulgaria - acolo unde serviciile sunt efectiv prestate

In Romania prestatorul Arctic Service va declara o operatiune fara TVA, care nu are locul in Romania.

Arctic Service trebuie sa se inregistreze in scopuri de TVA in Bulgaria si sa factureze cu TVA din Bulgaria, pentru ca beneficiarul este o persoana fizica.

Exemplul 8

Mehstroi este o firma din Ucraina care expediaza un utilaj in vederea repararii in Romania firmei Liebher SRL, inregistrata in scopuri de TVA in Romania. Liebher repara utilajul la sediul sau din Romania, dupa care il retrimite in Ucraina

Persoana impozabila: prestatorul stabilit in Romania, Liebher

Operatiune in sfera TVA: lucrari efectuate asupra bunurilor mobile corporale

Locul prestarii: Romania - acolo unde serviciile sunt efectiv prestate

Scutire: DA, daca bunurile sunt plasate in regimul vamal de perfectionare activa pentru prestarea serviciilor asupra acestora

Persoana obligata la plata TVA: N/A

BIBLIOGRAFIE

Iulian Vacarel: "Politici fiscale si bugetare in Romania (1999-2000)", Editura Expert, Bucuresti, 2000;

Tatu Lucian, Cosmin Serbanescu: " Fiscalitate: de la lege la practica" , Bucuresti, Editura C.H. Beck, 2006;

Vintila Georgeta: " Fiscalitate: metode si tehnici fiscale", Bucuresti, Editura Economica, 2006;

Legea nr. 571/ 2003 privind Codul fiscal, publicata in Monitorul Oficial nr. 927/23 decembrie 2003;

Ordinul MF nr. 3687/2008 din 17 decembrie 2008; act aplicabil cu 01 ianuarie 2009;

HG nr. 1697/2008 din 17 decembrie 2008; act aplicabil cu 01 ianuarie 2009;

OUG nr. 91/2008 din 24 iunie 2008;  act aplicabil cu 01 ianuarie 2009;

OUG nr. 200/2008 din 04 decembrie 2008; act partial aplicabil cu 15 decembrie 2008;

OUG nr. 127/2008 din 8 octombrie 2008; act partial aplicabil cu 16 octombrie 2008;

OUG nr. 94/2008 din 24 iunie 2008; act aplicabil cu data de 30 iunie 2008;

HG nr. 664/2008 din 24 iunie 2008; act aplicabil cu 01 iulie 2008;

OUG nr. 50/2008 din 25 aprilie 2008; act aplicabil cu 01 iulie 2008;

OUG nr. 51/2008 din 25 aprilie 2008; act aplicabil cu 25 mai 2008;

Codul fiscal comentat, Radu Bufan, Mircea Stefan Minea, Editura Wolters Kluwer, Romania;

Evitarea dublei impuneri Acorduri si conventii incheiate de Romania , Culegere de texte cu adnotari, Lumina LEX, Bucuresti, 2002;

Legea Nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile si completarile corespunzatoare;

Quo vadis fiscalitate ? dr.Cornelia Petreanu, Curierul fiscal, Nr.1 / 2006;

Impozitarea veniturilor nerezidentilor, conf.univ.dr.Cornelia Petreanu, Revista Romana de Fiscalitate, Rentrop & Straton, Anul 1/ Nr. 8, oct. 2007