DUBLA INREGISTRARE A TRANZACTIILOR ECONOMICE IN CONTURI SI CORESPONDENTA CONTURILOR

DUBLA INREGISTRARE A TRANZACTIILOR ECONOMICE IN CONTURI SI CORESPONDENTA CONTURILOR

Dubla inregistrare a tranzactiilor economice in conturi

Dubla inregistrare sau contabilitatea in partida dubla, reprezinta piatra de temelie a modului de a gandi contabil. In stadiile timpurii ale contabilitatii, se folosea simpla inregistrare sau contabilitatea in partida simpla. In acest stadiu, inregistrarea operatiilor economice erau efectuate intr-un singur cont, cronologic, asa cum s-a aratat folosindu-se contul in forma sa aritmetica. Viata economica insa s-a dezvoltat, mai ales in unele orase de pe teritoriul actualei Italii ca, de exemplu, Venetia, Genova, Pisa si altele. In aceste orase, ca de altfel si in "Hansele" germane, apar operatii curente comerciale si de banca, care se extind rapid si dovedesc insuficienta modului existent de inregistrare, respectiv a simplei inregistrari, sau a contabilitatii in partida simpla. In aceste conditii, asa cum reiese din dovezile materiale descoperite, inca de prin secolul XI si mai ales in secolul XII, apar forme de contabilitate perfectionate. Asa incep sa se practice alte sisteme de urmarire a operatiilor economice care cu timpul au primit si o denumire caracteristica si anume "Doppia Scrittura", ceea ce in traducere inseamna "Dubla inregistrare". Cel mai vechi registru gasit, in care s-au efectuat inregistrari in acest fel, dateaza din secolul XII- lea si provine din Venetia. Sunt insa motive sa se creada ca acest sistem de inregistrare se folosea mult mai devreme.

Modul de inregistrare dubla a fost prezentat pentru prima data de Luca Paciolo, cel care considera a fi intemeietorul contabilitatii. Este o prezentare de inalta tinuta stiintifica, dar autorul ei recunoaste ca nu el a inventat "Doppia Scrittura", ci nu face altceva decat sa descrie un mod de inregistrare a operatiilor economice, care se practica pe timpul sau in cetatile Venetiei si altele. De altfel, el si denumeste acest mod de inregistrare a fi "La mode di Vinegia".

Aparitia sistemului de inregistrare in partida dubla nu trebuie inteles ca o perfectionare a inregistrarii in partida simpla, ci ca o schimbare esentiala, de continut. La inceput, dubla inregistrare se aplica izolat, aproape spontan, concomitent cu inregistrarea in partida simpla care era preferata. Mult mai tarziu, prin secolul XVIII, dubla inregistrare este fundamentata din punct de vedere stiintific de ilustrii reprezentanti ai gandirii contabile cum ar fi Jacques Savory care, in anul 1775, scrie lucrarea "La parfait negociant" sau celebrul V. Colbert care, in anul 1773 scrie lucrarea "L'ordonance" si altii.

Trecerea de la simpla inregistrare la dubla inregistrare a reprezentat un salt calitativ in continutul contabilitatii, in rolul pe care acesta il are in unitatile patrimoniale, inregistrarile contabile au castigat in realism si in rationalitate. Numai in urma acestor schimbari de conceptie ce vizeaza studiul si practica contabilitatii, aceasta devine instrument de conducere rationala, stiintifica.

Specific contabilitatii in partida simpla, este inregistrarea operatiilor economice, zilnic, insa in conturi separate, izolate, fapt care ingreuna cunoasterea operatiilor inregistrate si controlul asupra activitatii.

Trecerea la dubla inregistrare inseamna obligatia ca orice tranzactie economica sa fie inregistrata in cel putin doua conturi, insa in sens invers, respectiv concomitent in debitul unui cont si in creditul altui cont.

In raport de continutul operatiilor economice inregistrate, cele doua conturi care iau parte la dubla inregistrare pot fi ambele conturi de activ, pot fi ambele conturi de pasiv, sau unul de activ si altul de pasiv, tinand seama si de continutul economic al conturilor.

Pornind de la cele patru tipuri de modificari bilantiere care pot fi generate de operatiile economice, se vor constitui patru tipuri fundamentale ale dublei inregistrari astfel;

Ø Primul tip fundamental al dublei inregistrari se formeaza pornind de la modificarea de structura in activ, reprezentata prin ecuatia A + X - X = P. Prin descompunerea bilantului, cele doua posturi bilantiere sunt preluate de doua conturi cu acelasi nume. Deci, operatia economica se va inregistra in doua conturi, iar pe baza regulilor de functionare ale conturilor:

- Contul de activ, afectat in sensul cresterii, se va debita pe baza regulii a doua de functionare a conturilor.

- Contul de activ, afectat in sensul scaderii, se va credita pe baza regulii a treia de functionare a conturilor.

Reiese ca primul tip fundamental al dublei inregistrari, consta in inregistrarea tranzactiei economice concomitent in debitul unui cont de activ si in creditul altui cont tot de activ. Operatia economica a fost inregistrata in doua conturi insa in sens invers, asa cum este esenta dublei inregistrari.

Ø Al doilea tip fundamental al dublei inregistrari se formeaza pornind de la cea de a doua modificare bilantiera, de structura de pasiv, reprezentata prin ecuatia A = P + X - X.

Prin descompunerea bilantului in conturi, cele doua posturi bilantiere sunt preluate de doua conturi cu acelasi nume, in care se va inregistra operatia economica astfel:

- Contul de pasiv care creste, se va credita pe baza regulii a doua de functionare a conturilor.

- Contul de pasiv care scade, se va debita pe baza regulii a treia de functionare a conturilor.

Reiese ca avem dubla inregistrare, deoarece operatia a fost inregistrata in doua conturi si in sens invers.

Cel de al doilea tip fundamental al dublei inregistrari consta in inregistrarea tranzactiei economice, concomitent, in creditul unui cont de pasiv si in debitul altui cont tot de pasiv.

Ø Al treilea tip fundamental al dublei inregistrari a operatiilor economice in conturi porneste de la al treilea tip de modificari bilantiere, respectiv modificarea de volum in sensul cresterii, reprezentata prin ecuatia A + X = P + X. Prin descompunerea bilantului, cele doua posturi bilantiere sunt preluate de doua conturi cu acelasi nume, in care valoarea tranzactiei economice se va inregistra astfel:

- Contul de activ care creste, se va debita, pe baza regulii a doua de functionare a conturilor.

- Contul de pasiv care creste, se va credita, pe baza regulii a doua de functionare a conturilor.

Reiese ca avem dubla inregistrare, deoarece operatia a fost inregistrata in doua conturi si in sens invers.

Cel de al treilea tip fundamental al dublei inregistrari consta in inregistrarea tranzactiei economice, concomitent, in debitul unui cont de activ si in creditul unui cont de pasiv.

Ø Al patrulea tip fundamental al dublei inregistrari a operatiilor economice in conturi porneste de al patrulea tip de modificare bilantiera, respectiv, modificarea de volum in sensul scaderii, reprezentata prin ecuatia A - X = P - X.

Prin descompunerea bilantului, cele doua posturi bilantiere sunt preluate de doua conturi cu acelasi nume, in care valoarea tranzactiei economice se va inregistra astfel:

- Cont de activ care scade, se va credita pe baza regulii a treia de functionare a conturilor.

- Cont de pasiv care scade, se va debita pe baza regulii a treia de functionare a conturilor.

Reiese ca avem dubla inregistrare, deoarece operatia a fost inregistrata in doua conturi si in sens invers.

Cel de al patrulea tip fundamental al dublei inregistrari consta in inregistrarea tranzactiei economice, concomitent, in creditul unui cont de activ si in debitul unui cont de pasiv.

In unitatile patrimoniale au loc insa, adesea, operatii economice complexe, care antreneaza mai mult decat doua elemente patrimoniale, deci vor fi folosite mai mult decat doua conturi, unele de activ, altele de pasiv.

In aceste conditii, pornind de la tipurile fundamentale ale dublei inregistrari, se vor forma tipuri derivate ale acestora, astfel:

a) + cont activ, ii poate corespunde: - cont activ + cont pasiv

Deci, unei cresteri intr-un cont de activ, adica unei debitari a unui cont de activ, ii corespunde o creditare a altui cont de activ, sau o creditare a unui cont de pasiv.

b) - cont activ, ii poate corespunde: + cont activ

- cont pasiv

Deci, unei scaderi intr-un cont de activ, adica unei creditari a unui cont de activ, ii corespunde o debitare a unui cont de activ, sau o debitare a unui cont de pasiv.

c) + cont pasiv, ii poate corespunde: - cont pasiv

+ cont activ

Deci, unei cresteri intr-un cont de pasiv, adica unei creditari intr-un cont de pasiv, ii corespunde o debitare intr-un alt cont de pasiv, sau o debitare a unui cont de activ.

d) - cont pasiv, ii poate corespunde: + cont pasiv

- cont activ.

Deci, unei scaderi intr-un cont de pasiv, deci, unei debitari a unui cont de pasiv, ii corespunde o creditare a unui alt cont de pasiv, sau o creditare a unui cont de activ.

Dubla inregistrare a operatiilor economice in conturi determina stabilirea unor importante legaturi reciproce intre conturi. Ea permite verificarea exactitatii inregistrarii operatiilor economice si face sa creasca valoarea informationala a contabilitatii. Dubla inregistrare a operatiilor economice in conturi a format, in decursul timpului, obiectul unor intense cercetari stiintifice.

Corespondenta conturilor

Dupa unii cercetatori, printre care profesorii romani D. Voina si I. Evian, notiunea de contabilitate in partida dubla, sau dubla inregistrare, are caracter traditional, istoric, care consta in faptul ca din punct de vedere al formei, orice tranzactie economica se inregistreaza in cel putin doua conturi si in sens invers. Pe de o parte, se considera faptul ca dubla inregistrare a operatiilor economice in conturi, mai inseamna si un dublu calcul, pe de alta parte un calcul al situatiei, al nivelului elementului patrimonial in urma tranzactiei economice in conturi, se ajunge firesc la concluzia ca in conditiile dublei inregistrari, conturile nu functioneaza izolat, rupte unele de altele, ci intre conturi exista legaturi organice, ce se stabilesc pentru inregistrarea operatiilor economice.

Legaturile care se stabilesc intre conturi, in vederea inregistrarii operatiilor economice, poarta denumirea de corespondenta a conturilor, iar conturile care iau parte la aceste inregistrari, se numesc conturi corespondente.

In conditiile contabilitatii in partida dubla, toate conturile sunt corespondente, deoarece insasi esenta acesteia inseamna inregistrarea oricarei operatii economice in cel putin doua conturi si in sens invers. Corespondenta conturilor se realizeaza pe baza rationamentului specific contabilitatii, pentru fiecare tranzactie in parte.

In raport cu continutul operatiilor economice care trebuie inregistrate si de felul conturilor, corespondenta lor poate fi:

a) Corespondenta intre conturile de activ, in cadrul careia un cont de activ se debiteaza si alt cont tot de activ se crediteaza. Cu ajutorul unor astfel de corespondente se inregistreaza operatii economice care modifica structura activului:

b) Corespondenta intre conturi de pasiv, in cadrul careia un cont de pasiv se crediteaza si alt cont tot de pasiv se debiteaza. Cu ajutorul unor astfel de corespondente se inregistreaza operatii economice care au ca efect modificari in structura pasivului bilantului.

c) Corespondenta intre conturi de activ si conturi de pasiv, in care un cont de activ se debiteaza si un cont de pasiv se crediteaza. Cu ajutorul unor astfel de corespondente se inregistreaza operatii economice care au ca efect cresterea volumului patrimoniului.

d) Corespondenta intre conturi de activ si conturi de pasiv, in care un cont de activ se crediteaza si un cont de pasiv se debiteaza. Cu ajutorul acestor corespondente se inregistreaza operatii economice care au ca efect scaderea patrimoniului agentului economic.

La inregistrarea operatiilor economice pot lua parte si mai mult de doua conturi. In aceste conditii, cand sunt mai multe conturi corespondente, se respecta anumite reguli. Astfel, unui cont care se debiteaza ii poate corespunde mai multe conturi care se crediteaza, cu conditia ca din punct de vedere valoric, suma cu care se debiteaza contul in cauza sa fie egala cu totalul sumelor conturilor care s-au creditat. Acelasi lucru si in situatia inversa. Este posibil ca unui cont care se crediteaza sa-i corespunda mai multe conturi care se debiteaza, insa cu respectarea aceleiasi conditii ca suma contului care se crediteaza sa fie egala cu totalul sumelor conturilor care se debiteaza.

Pornind de la notiunea de corespondenta a conturilor, se ajunge la concluzia ca, in contabilitate, toate conturile sunt conturi corespondente. Sunt totusi un numar relativ mic de conturi, care functioneaza in partida simpla, deci nu sunt conturi corespondente. Ele se numesc conturi speciale sau conturi in afara bilantului.

Caracterul general al corespondentei conturilor nu trebuie inteles in mod absolut. Este adevarat ca cea mai mare parte din conturi sunt conturi corespondente, dar aceasta nu inseamna ca fiecare cont corespondeaza obligatoriu cu toate celelalte. In raport de continutul lor economic, si de continutul economic al operatiilor inregistrate un cont poate avea foarte multe corespondente, cum ar fi contul "Casa in lei", sau contul "Profit si pierdere" sau pot avea relativ putine corespondente, cum ar fi contul "Constructii" si altele.

Ceea ce caracterizeaza corespondenta conturilor in tara noastra, si in majoritatea tarilor lumii, este faptul ca ea nu se stabileste prin hotararea personala a celor ce lucreaza in contabilitate, ci este stabilita de regula de Ministerul Finantelor Publice, din tarile respective, fiind unica si obligatorie, pentru toti agentii economici. Asa se face ca aceeasi tranzactie economica, se inregistreaza in aceleasi conturi, de catre toate unitatile patrimoniale, indiferent de ramura in care actioneaza, sau de zona geografica in care exista. Acelasi Minister al Finantelor Publice, stabileste corespondente pentru noile conturi ce apar, sau modifica corespondentele existente, atunci cand se considera ca nu mai corespund, sau ca alte corespondente sunt mai potrivite.