FUNCTIILE SI REGULILE DE FUNCTIONARE A CONTURILOR

FUNCTIILE SI REGULILE DE FUNCTIONARE A CONTURILOR

Functiile conturilor

Ca procedee metodice specifice contabilitatii si ca instrumente curente de lucru, conturile indeplinesc o seama de functii dintre care mai importante sunt:

Ø functia economica este expresiva pentru fiecare cont, deoarece el urmareste un element patrimonial cu un continut economic bine stabilit, de care unitatea patrimoniala are nevoie, pentru a-si desfasura normal activitatea;

Ø functia statistica consta in faptul ca din conturi isi extrage in primul rand statistica datele de care are nevoie, pe care apoi le supune unor prelucrari specifice ei. De altfel, insasi ordonarea informatiei economice in conturi, folosirea ei pentru determinarea unor indici si indicatori, subliniaza aceeasi functie statistica;

Ø functia de calcul este si ea expresiva, insasi controlul este un instrument de calcul, cu ajutorul caruia se urmareste existenta si miscarea elementelor patrimoniale, influenta tranzactiilor economice asupra elementelor patrimoniale, dar si asupra eficientei activitatii economice;

Ø functia de grupare si sistematizare a informatiei contabile se realizeaza prin mai multe mijloace. Astfel, chiar faptul ca intr-un cont se urmaresc elemente patrimoniale cu insusiri comune este un element de grupare, iar separarea cresterilor de scaderi realizat de cont este un element esential de sistematizare;

Ø functia de analiza si control este specifica conducerii unitatilor patrimoniale care supravegheaza si urmaresc cu atentie conturile, multe din ele permitand operativ activitati de analiza; ele pot indica daca directia de dezvoltare este cea mai buna, ce activitati au fost mai bine organizate si ce activitati au fost deficitare. In ceea ce priveste controlul, atat organele de control din cadrul unitatii, cat si cele din afara ei, folosesc contul ca principal mijloc de control. Ele controleaza si programul de activitate si bilantul si balantele etc., dar pana la urma contul este cel care permite sa se afle daca s-au respectat legile tarii, actele normative, financiar-contabile, instructiunile etc.;

Ø functia contabila a conturilor, este cea mai importanta dintre functiile sale, pentru motivul ca le inmanuncheaza pe toate celelalte. Functia contabila a conturilor inseamna stabilirea unui anumit mod, a anumitor reguli dupa care se efectueaza inregistrari in conturi, in raport cu continutul economic al conturilor si cu continutul economic al tranzactiilor inregistrate.

Formele de prezentare a conturilor

Pe langa forma bilaterala (bilantiera) a contului, in activitatea practica exista si alte forme de prezentare a contului, cum ar fi: forma unilaterala, forma sah, forma contului cu duble valori etc.

Ø forma unilaterala a contului se caracterizeaza prin aceea ca intr-o parte a contului exista o singura serie de coloane pentru numarul curent, data si explicatia operatiei economice sau financiare care se inregistreaza, indiferent daca sunt cresteri sau micsorari, iar coloanele de sume debitoare, sume creditoare si de sold sunt alaturate. In aceasta forma a contului, soldul se stabileste dupa fiecare operatie economica sau financiara inregistrata.

Ø forma sah a contului se caracterizeaza prin aceea ca atat pentru debit, cat si pentru credit se deschide cate o fisa distincta, in care debitul apare in corespondenta cu conturile creditoare, iar creditul, in corespondenta cu conturile debitoare.

Ø forma contului cu duble valori se caracterizeaza prin aceea ca, indiferent de modelul sub care se prezinta contul respectiv (bilateral, unilateral, sah etc.), acesta are coloane pentru inscrierea sumelor atat in moneda nationala, cat si in moneda straina. Astfel de conturi se folosesc de catre intreprinderile cu activitate de comert exterior.

In activitatea practica se folosesc mai multe forme de prezentare grafica a conturilor, care deservesc mai bine specificul activitatii economice din unitatile patrimoniale. Indiferent insa, de forma grafica de prezentare, contul trebuie sa contina elementele sale structurale, adica titlul, cele doua parti ale sale, rulajul, explicatia si soldul.

Cele mai frecvent folosite dintre formele de prezentare grafica a contului sunt:

Ø forma unilaterala a contului are drept caracteristica faptul ca delimitarea dintre debit si credit se infaptuieste numai la nivel de sume, in rest existand coloane comune pentru un numar curent, data si explicatii. In acest fel se efectueaza tranzactii zilnic si de mai multe ori pe zi.

Ø forma bilaterala a contului este destul de mult folosita si ea are drept caracteristica faptul ca delimitarea dintre debit si credit este totala, existand coloane distincte pentru fiecare parte in ce priveste data, explicatia si suma. In aceasta forma se realizeaza totala delimitare dintre debit si credit, de altfel insusi T-ul contului cu care se lucreaza in mod curent in contabilitate, este o schematizare a acestei forme bilaterale a contului.

Datorita cresterii numarului de tranzactii economice si deci a tranzactiilor ce trebuiesc inregistrate, cele doua parti ale contului la un moment dat, s-au individualizat, fiecare realizandu-se pe fise independente. Asa a aparut forma contului pe fise sau forma sah cum se mai numeste ea.

Reiese ca in aceasta forma a contului avem informatii suplimentare, stim ca am primit ceva de la furnizori, dar devine clar si ce am primit. In plus, avem si o corelatie valorica intre totalul coloanei de sume si suma totalurilor subcoloanelor privind conturile corespondente.

Regulile de functionare ale conturilor

Contabilitatea dispune de mai multe procedee specifice ei prin care se realizeaza metoda sa de lucru unica in esenta ei. Pe de o parte, bilantul care oglindeste situatia patrimoniala a entitatii la un moment dat si pe de alta parte, contul care serveste pentru inregistrarea operativa a activitatilor economice. Aceste doua procedee metodice sunt strans legate unul de altul, se completeaza reciproc, se determina chiar. Daca bilantul mai este abordat ca o contabilitate privita ca o stare pe loc, contul se poate considera si el a fi un bilant in continua miscare.

Bilantul nu se intocmeste altfel, decat pe baza informatiei din conturi. Dupa ce bilantul a fost intocmit si a exercitat functia sa de informare cu privire la activitatea economica a unitatilor, el se descompune in conturi, asistam la fenomenul deductiei. Fiecare post bilantier este preluat de cate unul sau mai multe conturi, dandu-se astfel posibilitatea urmaririi operative a activitatilor economice.

Deci, in urma descompunerii bilantului apar conturile, tot atatea conturi cate posturi bilantiere sunt, desi in practica unele posturi bilantiere sunt preluate de mai multe conturi, deoarece la intocmirea bilantului, posturile bilantiere respective s-au format, preluand informatia contabila din mai multe conturi.

In urma descompunerii bilantului apar doua clase de conturi, aceasta fiind un lucru deosebit.

O prima clasa, categorie de conturi apare in urma descompunerii partii stangi a bilantului, respectiv a activului. Aceste conturi se mai numesc conturi de activ. Deci, conturile de activ sunt conturile ce apar in urma descompunerii bilantului, preluand posturile bilantiere din partea stanga a acestuia. Dupa continutul economic, ele sunt conturi de active imobilizate, active circulante si procese economice sub forma de cheltuieli.

Cea de-a doua clasa, categorie de conturi sunt conturile de pasiv. Conturile de pasiv sunt conturile ce apar in urma descompunerii bilantului, preluand posturile bilantiere din partea dreapta a bilantului. Dupa continutul economic, conturile acestuia de pasiv sunt conturi de surse, de procese economice sub forma de venituri si conturi de provizioane.

Reiese din cele prezentate ca in contabilitate se lucreaza cu doua mari categorii de conturi si anume conturi de activ si conturi de pasiv, care sunt total diferite, din punct de vedere al continutului si vom vedea ca difera total si din punct de vedere al functiei contabile.

Functia contabila a conturilor inseamna a se preciza modul cum sunt efectuate inregistrarile in conturi, deci modul cum se inregistreaza tranzactiile economice in conturi. Prin utilizarea conturilor timp indelungat si ca urmare a aportului stiintific a numerosi reprezentanti ai gandirii contabile, s-au cristalizat patru reguli de functionare a conturilor, care sunt exact inverse la cele doua mari categorii de conturi, adica la conturile de activ, fata de conturile de pasiv.

1. Prima regula de functionare a conturilor se refera la modul in care conturile isi incep functia contabila, respectiv la modul in care acestea preiau valoarea elementelor patrimoniale din bilant. Exista evident posibilitatea ca existentul posturilor bilantiere, sub aspect valoric, sa fie preluat in debit sau in credit. Continutul primei reguli de functionare a conturilor:

Conturile de activ incep sa functioneze prin a se debita si se debiteaza cu existentele de activ, iar conturile de pasiv incep sa functioneze prin a se credita si se crediteaza cu existentele de pasiv.

Deci, conturile de activ, preiau valoarea posturilor bilantiere pe care le prezinta, in partea lor stanga, adica in debit, deoarece asa realizeaza ele principiul separatiei si de altfel si in bilant se gasesc in partea stanga. Conturile de pasiv preiau valoarea posturilor bilantiere pe care le reprezinta, in partea lor dreapta, adica in credit, deoarece asa realizeaza ele principiul separatiei si de altfel si in bilant se gasesc in partea dreapta.

2. Cea de-a doua regula de functionare a conturilor, stabileste modul cum se inregistreaza in conturi tranzactiile care au ca efect cresterea elementelor patrimoniale, dat fiind alternativa ca valoare a acestor tranzactii sa fie inregistrata in partea stanga a conturilor, adica in debit, sau in partea lor dreapta, respectiv in credit. Mai intai, sa redam textul, continutul acestei reguli:

Conturile de activ se debiteaza cu cresteri de activ, iar conturile de pasiv se crediteaza cu cresteri de pasiv. Continutul acestei reguli, respectiv baza ei rationala, o reprezinta efectul cresterilor asupra existentului. In mod normal, cresterile au ca efect marirea proportiilor existentului si atunci ele se vor inregistra in aceeasi parte a contului, unde se afla si existentul. Aceasta inseamna in debit la conturile de activ si in credit la conturile de pasiv.

De exemplu, sa presupunem ca trebuie sa inregistram in contabilitate, primirea de la furnizori a unor echipamente de lucru in valoare de 4.000 lei.

Tranzactia consta in primirea unor cantitati de echipamente de lucru de la furnizori, care va face sa creasca elementul patrimonial denumit "Materiale de natura obiectelor de inventar" si concomitent creste obligatia fata de furnizori, deci elementul patrimonial cu acelasi nume. In bilant, tranzactia va genera o modificare de volum in sensul cresterii de forma:

A + X = P + X,

in care:

+ X din Activ este postul bilantier "Materiale de natura obiectelor de inventar"

- X din Pasiv este postul bilantier "Furnizori".

Prin descompunerea bilantului, cele doua posturi bilantiere sunt preluate de doua conturi cu acelasi nume si este necesar sa urmarim cum vom inregistra suma de 4.000 lei in aceste conturi. Situatia in conturi este urmatoarea:

Rezulta ca a fost debitat contul "Materiale de natura obiectelor de inventar", deoarece este un cont cu functie contabila de activ, a fost afectat in sensul cresterii si s-a folosit regula a doua de functionare a conturilor, potrivit careia "conturile de activ se debiteaza cu cresteri de activ" . In continuare reiese ca a fost creditat contul "Furnizori" deoarece, este un cont de pasiv, afectat in sensul cresterii si s-a aplicat tot regula a doua de functionare a conturilor, potrivit careia "conturile de pasiv se crediteaza cu cresteri de pasiv".

3. Cea de a treia regula de functionare a conturilor stabileste modul cum se inregistreaza in conturi tranzactiile economice care au ca efect scaderea elementelor patrimoniale, dat fiind alternativa ca valoarea acestora sa se inregistreze in partea dreapta a conturilor sau in stanga lor. Mai intai, sa redam textul acestei reguli:

Conturile de activ se crediteaza cu scaderi de activ, iar conturile de pasiv se debiteaza cu scaderi de pasiv. Continutul acestei reguli, respectiv baza ei rationala, o reprezinta insasi principiul separatiei celor doua tipuri de modificari posibile, care a dus la forma grafica a contului ca o balanta. Pe baza principiului separatiei, scaderile trebuie inregistrate in partea opusa a contului, opusa celeia in care sunt reflectate existentul si cresterile. Aceasta inseamna in credit conturile de activ si in debit conturile de pasiv.

Sa presupunem, spre exemplu, ca unitatea patrimoniala achita un furnizor, pentru suma de 2.000 lei, cu disponibil din contul sau de la banca.

Tranzactia consta fireste in scaderea obligatiei fata de furnizor si concomitent scade si disponibilul de la banca. Deci, in bilant, tranzactia economica va genera o modificare de forma:

A - X = P - X

deci o modificare de volum in sensul scaderii in care:

- X din activ este postul bilantier " Conturi la banci in lei"

- X din pasiv este postul bilantier "Furnizori".

Prin descompunerea bilantului, cele doua posturi bilantiere sunt preluate de doua conturi cu acelasi nume si este deci necesar sa urmarim cum vom inregistra suma de 2.000 lei in aceste conturi.

Situatia in conturi se prezinta astfel:

Rezulta ca a fost creditat contul "Conturi la banci in lei", deoarece este un cont cu functie contabila de activ, a fost afectat in sensul scaderii si s-a folosit regula a treia de functionare a conturilor, potrivit careia " conturile de activ se crediteaza cu scaderi de activ ". In acelasi timp, se mai observa cum contul de activ "Conturi la banci in lei" inainte de aceasta operatie a avut un sold initial cel putin egal cu 2.000 lei. Nu putea avea loc tranzactia de plata a sumei de 2.000 lei, daca n-am fi avut in cont cel putin aceasta suma. In continuare, se constata cum contul "Furnizori" a fost debitat, deoarece este un cont de pasiv, afectat in sensul scaderii si se aplica tot regula a treia de functionare a conturilor, potrivit careia " conturile de pasiv, se debiteaza cu scaderi de pasiv ". Se remarca in acelasi timp, faptul ca acest cont "Furnizori", inainte de tranzactia economica inregistrata, a avut sold initial creditor, cel putin in valoare de 2.000 lei. A debita contul de pasiv "Furnizori", inseamna a inregistra scaderea unei obligatii si evident ca nu putea sa scada o obligatie, decat daca ea ar fi existat.

4. Cea de a patra regula de functionare a conturilor, se formuleaza in legatura cu modul cum acestea se prezinta la sfarsit de luna, respectiv cu soldul lor final. Deci, regula a patra de functionare a conturilor ne precizeaza daca, la sfarsit de luna, conturile isi incheie activitatea cu sold final debitor, cu sold final creditor, sau se balanseaza. Mai intai, sa urmarim textul acestei reguli:

Conturile de activ isi incheie activitatea cu sold final debitor sau se balanseaza. Conturile de pasiv isi incheie activitatea cu sold final creditor, sau se balanseaza.

Motivatia rationala a regulii a patra de functionare a conturilor, este tocmai continutul economic al celor doua parti a conturilor. La conturile de activ, in debit se afla existentul si cresterile de activ, iar in credit scaderile de activ. Este limpede ca aceste conturi functioneaza de la stanga spre dreapta. Dintr-un activ poate sa scada o parte din ceea ce exista si atunci contul va avea sold final debitor, dar poate sa scada tot ceea ce exista, atunci contul se va balansa, dar nu poate avea sold creditor.

La conturile de pasiv, in credit se gasesc existentul si cresterile de surse, iar in debit scaderile de surse. Este limpede ca aceste conturi functioneaza de la dreapta spre stanga. Dintr-un pasiv poate sa scada o parte din ceea ce exista si atunci contul va avea sold final creditor; poate sa scada tot ceea ce exista, atunci contul se va balansa; dar nu poate sa scada ceea ce nu exista, deci aceste conturi nu pot avea sold debitor.

Din cele prezentate, privind regulile de functionare ale conturilor, rezulta ca ele sunt opuse, inverse, la cele doua mari grupe de conturi, respectiv, la conturile de activ, fata de cele de pasiv. Asa cum stanga este opusa dreptei, asa dupa cum un taler al balantei este opus celuilalt, asa cum drepturile unitatilor patrimoniale sunt opuse obligatiilor lor, tot astfel conturile care preiau posturile bilantiere din activ sunt opuse ca mod de functionare, conturilor care preiau posturile bilantiere din pasiv.

Prezentand grupat, pentru cele doua mari categorii de conturi, regulile de functionare ale conturilor arata astfel:

Conturile de activ, incep sa functioneze prin a se debita, cu existentele de activ, se mai debiteaza cu cresterile de activ, se crediteaza cu scaderile de activ, iar la sfarsitul exercitiului de luna au sold debitor, sau se balanseaza.

Conturile de pasiv, incep sa functioneze prin a se credita, cu existentele de pasiv, se mai crediteaza cu cresterile de pasiv, se debiteaza cu scaderi de pasiv, iar la sfarsit de luna , au sold final creditor, sau se balanseaza.

Cele mai multe conturi, de fapt marea lor majoritate, se comporta fidel acestor patru reguli de functionare, motiv pentru care se si numesc conturi "monofunctionale". Deci, se lucreaza in contabilitate cu "Conturi monofunctionale de activ" si respectiv, "Conturi monofunctionale de pasiv".

Exista insa si o alta categorie de conturi care se numesc a fi "Conturi bifunctionale", relativ putine la numar, dar deosebit de importante. Si aceste conturi bifunctionale sunt asimilate in principiu, fie conturilor de activ, fie celor de pasiv. Numai ca prezinta exceptii la una sau doua din regulile de functionare ale conturilor, astfel:

Ø Conturi bifunctionale asimilate ca functie contabila a conturilor de activ, caracterul bifunctional fiind dat de exceptia prezentata la regula a patra de functionare a conturilor. Aceasta inseamna ca, la sfarsit de luna, aceste conturi isi pot incheia activitatea cu sold final debitor, ceea ce ar fi normal, dar ele isi pot incheia activitatea si cu sold final creditor, ceea ce este exceptie si le imprima un caracter de cont bifunctional. Este cazul contului "Conturi la banci in lei" care, de regula se prezinta la sfarsit de luna cu sold final debitor, semnificand suma pe care unitatea o mai are in contul ei de la banca. Este insa posibil ca intre unitatea patrimoniala si banca sa se incheie un contract, potrivit caruia, unitatea poate sa continue sa faca plati si dupa ce nu mai are bani in contul sau, desigur pana la o anumita limita. In acest caz, evident "Conturi la banci in lei" are sold creditor, ceea ce semnifica un anumit fel de credite luate de unitate de la banca, asa - numitele "credite pentru plati";

Conturi bifunctionale asimilate ca functie contabila conturilor de pasiv, caracterul bifunctional fiind dat de exceptiile prezentate la regulile unu si patru. Aceasta inseamna ca ele isi pot incepe functia contabila prin creditare, ceea ce ar fi normal, dar uneori isi pot incepe activitatea la inceputul lunii si cu sold initial debitor, ceea ce este o exceptie si le determina caracterul de cont bifunctional. La fel, la sfarsit de luna ele pot avea sold final creditor, ceea ce ar fi normal, dar uneori pot prezenta si sold final debitor, ceea ce este o exceptie. Este cazul contului "Profit si pierdere" care, in cazul in care luna anterioara s-a incheiat cu pierderi, incepe activitatea cu sold initial debitor, iar daca activitatea din perioada expirata s-a incheiat cu profit, va avea desigur sold creditor.