Imobilizarile necorporale - "o noua galaxie a universului contabilitatii"

Daca vom miza in analiza imobilizarilor necorporale numai pe informatiile generate de grupa de conturi 20 (plus imobilizarile necorporale in curs :contul 230) , la care se adauga structurile bilantiere corespunzatoare acestora, vom comite o mare eroare . Astrocercetatorii" universului contabilitatii au identificat si studiat "o noua galaxie", cea a nematerialului sau a investitiilor necorporale.

Investitiile necorporale constituie, pentru, intreprinderi, o sursa importanta de creare de valoare si de dezvoltare.

Avand in vedere caracterul recent al reflectiei asupra acestui subiect, in mod natural nu exista unanimitate in privinta componentelor investitiilor necorporale, la nivel de intreprindere.

Facand inventarul, se poate spune ca exista cinci tipuri de abordari referitoare la investitiile necorporale in intreprinderi:

a)     O prima abordare: totul este nematerial

Este cea mai simpla si cea mai putin explicita: intr-o intreprindere totul este sau tinde sa devina nematerial (intangibil, necorporal). Definitia pare simpla, dar ea solicita o schimbare de paradigma, adica viziunea privind modul de productie in intreprindere. Aceasta nu trebuie sa fie gandita ca un proces linear de productie (de bunuri fizice), in care functia de productie este dominanta, ci ca un proces interactiv, deschis spre mediul exterior, viziune ce acorda un loc de prim ordin ,,substantei," mobilitatii modurilor de comportamente si procedurilor.

b) O a doua abordare: de natura analitica

Ea consta in definirea ,, nematerialului," plecand de la componentele sale. Din multitudinea de analize recenzate de literatura de specialitate retinem pe cea a Organizatiei de cooperare si dezvoltare economica (OCDE) , investitiile nemateriale se refera la toate cheltuielile pe termen lung, altele decat cumpararea de active fixe, pe care firmele le efectueaza in scopul ameliorarii rezultatului lor. Dincolo de investitiile in tehnologie (cheltuielile de cercetare si de dezvoltare sau achizitia rezultatelor acestora), investitiile nemateriale vizeaza investitiile in formare, in organizarea productiei, in relatiile de munca, in structurile de gestiune, in elaborarea relatiilor comerciale si tehnologice cu celelalte firme si cu furnizorii si consumatorii, in investigarea pietelor, achizitionarea si exploatarea produselor informatice.

In rezumat, in acceptiunea OCDE, componentele investitiilor nemateriale sunt impartite in cinci categorii:

Investitiile in tehnologie destinate dezvoltarii bazei de cunostinte. Finalitatea lor este introducerea de noi produse si procese pe piata. Aceasta categorie cuprinde: investitiile in cercetare - dezvoltare, inclusiv produsele informatice de cercetare - dezvoltare, achizitionarea de tehnologii prin intermediul licentelor si brevetelor, ingineria, precum si observarea si exploatarea activitatilor in vederea intaririi competitivitatii intreprinderii in raport cu rivalii ei.

Investitiile nemateriale ce tin de calificare.

Aceasta categorie include investitiile in resurse umane, in organizarea si structurarea informatiilor. Componentele sale tin, in mod esential, de exploatarea si punerea in valoare a investitiilor fixe.

Investitiile in resurse informationale de piata.

Importanta acestor investitii este data de faptul ca, la nivelul lor, semnalele pietelor sunt identificate si anticipate. Prin ele, utilizatorii finali sunt mai informati asupra caracteristicilor ofertei intreprinderii, in termeni de produse si servicii.

Produsele program informatice.

Intr-o abordare restrictiva, OCDE le considera ca fiind un activ distinct.

Sistemele de informare

Aceasta categorie include sistemele de informare dezvoltate de intreprinderi pentru uzul lor intern.

c) A treia abordare : pe baza activitatilor de servicii

Ea consta in analizarea activitatilor de servicii, indiferent ca ele vin din exteriorul intreprinderii sau sunt integrate acesteia.

Abordarea pe baza activitatilor de servicii solicita o revizuire a instrumentelor strategice prezente ale intreprinderii: economia de scara; curba de experienta; analiza sectoarelor industriale si a segmentelor de piata etc.

d) A patra abordare : abordarea strategica si functionala

Prin aceasta abordare, pot sa fie grupate diferitele lucrari ce se refera explicit la importanta activelor nemateriele, ca parghii esentiale de dezvoltare a avantajelor competitive. Printre resurse pot sa fie enumerate: numele de marca, cunostintele si tehnologiile interne, utilizarea de personal calificat, contractele comerciale, masinile, procedurile eficace si capitalul etc.

Cat priveste abordarea functionala, ea este importanta pentru ca la nivelul functiilor este organizat procesul de alocare a resurselor. Sunt luate in considerare doua tipuri de functii : functiile - valoare si functiile - resurse.

Functiile - valoare includ:

cercetarea si dezvoltarea ,

productia,

logistica in sensul larg, inclusiv logistica informationala (prelucrarea, stocajului si ,,transportul" informatiilor ) ,

comercializarea - distributia (canale de distributie si logistica externa , retelele),

comunicarea, al carei obiectiv este afirmarea imaginii externe a intreprinderii.

Cu exceptia activitatilor de cercetare si dezvoltare, celelalte activitati nemateriale relative la aceste functii sunt de natura externalizata sau cel putin fac obiectul unui mod de productie si de aprovizionare mixt (intern si externalizat).

Prin abordarea functionala, componentele investitiilor nemateriale sunt luate in considerare fie in raport cu o functie (cazul serviciilor informatice pentru logistica informationala), fie de maniera transfunctionala, atunci cand acestea traverseaza ansamblul functiilor sau, cel putin, nu pot sa fie afectate unei singure functii (cazul consilierii juridice , serviciilor contabile sau al consilierii in materie de management).

e) A cincea abordare : abordarea contabila si financiara

Din punct de vedere contabil, elementele nemateriale presupun inscrierea lor ca active necorporale, deci ca parte a patrimoniului intrprinderii. Ele pot face obiectul amortizarii.

Mizele acestei abordari sunt multiple si ele se refera la: necesitatea integrarii diferitelor dimensiuni ale valorii intreprinderii; necesitatea normalizarii regulilor si practicilor contabile, necesitatea de a informa utilizatorii asupra starii exacte a valorii patrimoniale a intrprinderii, in care componenta nemateriala ocupa un loc din ce in ce mai insemnat.

Nu trebuie sa pierdem din vedere ca, de multe ori, se face diferentierea intre investitii nemateriale si active nemateriale: o investitie este o operatie financiara, in timp ce un activ este un element al patrimoniului. Totusi, aceasta diferentiere nu este totdeauna foarte operationala, din punct de vedere decizional.

Practicile intreprinderilor si dezbaterile teoretice arata ca exista o legatura stransa intre investitie si activul intreprinderii, deci cu formarea unui patrimoniu.

Dificultatea apare atunci cand se trece de la notiunea de cheltuiala - asociata unei investitii, la notiunea de activ, adica la aparitia cheltuielii angajate in partea ,,utilizarii"(activ) a bilantului intreprinderii.

Ahmed Bounfour prezinta astfel relatiile, cauzele de masurare a elementelor nemateriale :

Relatia cheltuiala - investitii.

Problema care se pune este de a sti daca o cheltuiala nemateriala curenta poate fi considerata investitie, adica daca ea poate sa genereze o renta pentru intreprindere.

Notiunea de investitie (Ch. Afriat, in comunicarea lui Ahmed Bounfour) este caracterizata prin doua tipuri de criterii: unul, de natura juridica, vizeaza proprietatea; celalalt, de natura economica, se individualizeaza prin trei caracteristici: durata utilizarii, cresterea capacitatii de productie si necesitatea de a angaja un anumit volum de cheltuieli (prag de semnificatie).

Relatia investitii - activ

Aceasta relatie genereza problema contabilizarii activelor nemateriale. Contabilizarea unei investitii ca activ presupune o anumita idee de acumulare, deci de creare a unui patrimoniu.

Din punct de vedere al contabilitatii financiare, contabilizarea elementelor nemateriale este regizata de doua principii: prudenta si independenta exercitiilor.

Prudenta asculta, ea insasi, de doua reguli legate intre ele: referirea la costul istoric, ceea ce face ca un activ sa nu poata sa figureze in bilant la o valoare mai mare decat valoarea sa reala, la fel cum el nu poate sa faca obiectul unei reevaluari la o valoare mai mare decat valoarea contabila. Pe de alta parte, este important sa se tina cont de orice eveniment susceptibil sa modifice valoarea activului. Mai mult, este important ca avantajele economice asteptate de la activ sa fie suficient de sigure, in ceea ce priveste realizarea lor, si sa fie masurabile de o maniera fiabila. Or, aplicarea celor doua reguli ale prudentei redate mai sus, in cazul activelor nemateriale, ridica mari probleme din cauza incertitudinilor in legatura cu valoarea acestor elemente si, mai ales, in legatura cu capacitatea lor de a genera venituri viitoare. Principiul independentei exercitiilor pune problema evaluarii (masurarii ) cheltuielilor si veniturilor de realizat asupra mai multor exercitii .