LEGEA CONTABILITATII

LEGEA CONTABILITATII

CAPITOLUL I

Dispozitii generale

Societatile comerciale, societatile/companiile nationale, regiile autonome,

institutele nationale de cercetare-dezvoltare, societatile cooperatiste si celelalte

persoane juridice cu scop lucrativ au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiara, potrivit prezentei legi, si contabilitatea de gestiune adaptata la specificul activitatii(art.1).

Contabilitatea, ca activitate specializata in masurarea, evaluarea, cunoasterea, gestiunea si controlul activelor, datoriilor si capitalurilor proprii

Precum si a rezultatelor obtinute din activitatea persoanelor fizice si juridice

Prevazute anterior trebuie sa asigure inregistrarea cronologica si sistematica,

Prelucrarea, publicarea si pastrarea informatiilor cu privire la pozitia financiara, performanta financiara si fluxurile de trezorerie, atat pentru cerintele interne ale acestora, cat si in relatiile cu investitorii prezenti si potentiali, creditorii financiari si comerciali, clientii, institutiile publice si alti

Utilizatori(art.2).

Conform legii contabilitatii, contabilitatea se tine in limba romana si in moneda nationala, iar in ceea ce priveste contabilitatea operatiunilor efectuate in valuta, aceasta se tine atat in moneda nationala, cat si in valuta, potrivit reglementarilor elaborate in acest sens(art.3).

Ministerul Finantelor Publice elaboreaza si emite norme si reglementari

in domeniul contabilitatii, planul de conturi general, modelele situatiilor finan-

ciare, registrelor si formularelor comune privind activitatea financiara si con-

tabila. Orice operatiune economico-financiara efectuata se consemneaza in momentul efectuarii ei intr-un document care sta la baza inregistrarilor in con-

tabilitate, dobandind astfel calitate de document justificativ. Aceste documen-

te justificative angajeaza raspunderea persoanelor care le-au intocmit, vizat si aprobat, precum si a celor care le-au inregistrat in contabilitate, dupa caz.

Persoanele prevazute la articolul 1 au obligatia sa conduca contabilitatea in partida dubla si sa intocmeasca situtii financiare anuale.

Documentele oficiale de prezentare a situatiei economico-financiare a persoanelor prevazute in primul alineat sunt situatiile financiare anuale, care trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare, fluxurilor de trezorerie si a celorlalte informatii referitoare la activitatea desfasurata.

Inregistrarea in contabilitate a elementelor de activ se face la costul de achizitie, de productie sau la valoarea justa pentru alte intrari decat cele prin achizitie sau productie, iar creantele si datoriile se inregistreaza la valoarea lor nominala.

CAPITOLUL II

Organizarea si conducerea contabilitatii

Raspunderea pentru organizarea si conducerea contabilitatii revine admi-

Nistratorului, ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligatia gestionarii unitatii respective. Contabilitatea poate fi organizata si condusa pe baza de contracte de prestari de servicii si de persoane juridice autorizate sau de persoane fizice care au calitatea de expert contabil, respectiv contabil autorizat, care raspund potrivit legii(art.11).

Conform art.12, detinerea cu orice titlu de bunuri de bunuri materiale, titluri de valoare,numerar si alte drepturi si obligatii, precum si efectuarea de operatiuni economice, fara a fi inregistrate in contabilitate, sunt interzise.

Conform art 18, in contabilitate profitul sau pierderea se stabileste lunar, cumulat de la inceputul anului.Rezultatul definitiv al exercitiului financiar se stabileste la inchiderea acestuia. Pierderea contabila se acopera din profitul exercitiului financiar si cel reportat, din rezerve, capital social si din alte resurse financiare proprii potrivit hotararii adunarii generale a actionatilor.

CAPITOLUL III

Registrele de contabilitate

Registrele de contabilitate obligatorii sunt: Registrul-jurnal, Registrul-inventar si Cartea mare. Pentru verificarea inregistrarii corecte in contabilitate a operatiunilor efectuate, lunar se intocmeste balanta de verificare.

Registrele de contabilitate se utilizeaza in stricta concordanta cu destinatia acestora si se prezinta in mod ordonat si astfel completate incat sa permita in orice moment identificarea si controlul operatiunilor contabile efectuate.

Registrul-jurnal, Registrul-inventar si Cartea mare, precum si documentele justificative se pastreaza in arhiva timp de 10 ani, cu incepere de la data incheierii exercitiului financiar in care au fost intocmite .

CAPITOLUL IV

Situatii financiare anuale

Persoanele prevazute in primul alineat au obligatia sa intocmeasca situatii financiare anuale, inclusiv in situatia fuziunii,divizarii sau incetarii activitatii

Acestora, in conditiile legii. Situatiile financiare anuale sunt insotite de raportul administratorilor. Intocmirea situatiilor financiare anuale trebuie sa if precedata obligatoriu de inventarierea generala a elementelor de activ si pasiv si a celorlalte bunuri si valori aflate in gestiune si administrare.

In caz de incetare a activitatii, situatiile financiare anuale, precum si registrele si celelalte documente se predau la arhivele statului, in conformitate cu prevederile legale in materie.

Institutiile publice si celelalte persoane juridice, ai caror conducatori au calitatea de ordonatori de credite, depun un exemplar din situatiile financiare

trimestriale si anuale la organul ierarhic superior, la termenele stabilite de acesta.

CAPITOLUL V

Contabilitatea trezoreriei statului si a institutiilor publice

Contabilitatea trezoreriei statului se organizeaza si functioneaza pe prin-

cipiului executiei de casa si asigura inregistrarea operatiunilor de incasari si plati in conturi de venituri si cheltuieli deschise pe bugete, ordonatori de cre-

dite si subdiviziunile clasificatiei bugetare stabilite de Ministerul Finantelor

Publice. In contabilitatea trezoreriei statului se reflecta in conturi distincte im-

prumuturile de stat interne si externe primite pentru finantarea deficitelor bu-

getare, precum si pentru alte actiuni prevazute de lege, plasamentele financiare efectuate din contul curent general al trezoreriei statului, precum si depozitele atrase de la institutiile financiare si persoanele fizice.

In contabilitatea trezoreriei statului se reflecta, in conturi distincte, imprumuturile de stat interne si externe primite pentru finantarea deficitelor bugetare, precum si pentru alte actiuni prevazute de lege, plasamente financiare efectuate din contul curent general al trezoreriei, precum si depozitele atrase de la institutiile financiare si de la persoanale fizice.

Contabilitatea trezoreriei statului cuprinde operatiunile privind executia de casa a bugetului de stat, bugetului asigurarilor sociale de stat, bugetelor locale;

Constituirea si utilizarea veniturilor extrabugetare si a fondurilor speciale, precum si gestiunea datoriilor publice interne si externe si alte operatii financiare.

Ministerele si celelalte organe ale administratiei publice centrale, autori-

tatile publice, precum si institutiile publice cu personalitate juridica din subordinea acestora organizeaza si conduc contabilitatea veniturilor incasate

si a cheltuielilor efectuate, a veniturilor extrabugetare si a fondurilor speciale

potrivit bugetului aprobat.

Ministerul Finantelor Publice intocmeste anual bilantul institutiilor publi-

ce. Obiectul principal al bilantului institutiilor publice il constituie patrimoniul

statului si al unitatilor administrativ teritoriale, inclusiv solul, bogatiile natu-

rale, zacamintele si alte bunuri cu potential economic, evaluate in expresie ba-

neasca. Ministerul Finantelor Publice intocmeste trimestrial si annual bilantul general al trezoreriei statului, in structura stabilita de acesta care se aproba in

conditiile legii. Bilantul anual al al institutiilor publice se prezinta Guvernului o data cu contul general anual de executie a bugetului de stat.

CAPITOLUL VI

Contraventii si infractiuni

Constituie contraventii la prevederile prezentei legi urmatoarele fapte, daca nu sunt savarsite in astfel de conditii incat sa fie considerate infractiuni:

detinerea de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar si alte drepturi si

obligatii, precum si efectuarea de obligatiuni economice, fara sa fie inregistra-

te in contabilitate;

nerespectarea reglementarilor emise de Ministerul Finantelor Publice cu

privire la:

a)      utilizarea si tinerea registrelor de contabilitate;

b)      intocmirea si utilizarea documentelor justificative si contabile pentru toate operatiunile efectuate, inregistrarea in contabilitate a acestora in

perioada la care se refera, pastrarea si arhivarea acestora, precum si reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse;

c)      efectuarea inventarierii;

d)      intocmirea si auditarea situatiilor financiare anuale;

e)      intocmirea si depunerea situatiilor finaciare periodice stabilite de MFP;

f)        nedepunerea declaratiei din care sa rezulte ca persoanele juridice nu au

desfasurat activitate;

prezentarea de situatii financiare care contin date eronate sau necorelate

Toate aceste contraventii se sanctioneaza cu amenda.Efectuarea cu stiinta de

de inregistrari inexacte, pecum si omisiunea cu stiinta a inregistrarilor in con-

tabilitate, avand drept consecinta denaturarea veniturilor, cheltuielilor, rezul-

tatelor financiare, precum si a elementelor de activ si pasiv ce se reflecta in bilant, constituie infractiunea de fals intelectual si se pedepseste conform legii.

CAPITOLUL VII

Dispozitii tranzitorii si finale

Prezenta lege intra in vigoare la data de 1 ianuarie 1992.Prevederile prezentei legi se aplica si subunitatilor fara personalitate juridica, cu sediul in strainatate, ce apartin persoanelor prevazute in primul alineat, cu sediul sau domiciliul in Romania, cat si subunitatilor cu sediul in Romania, ce apartin unor persoane juridice sau fizice cu sediul sau domiciliul in strainatate.

Pe data intrarii in vigoare a prezentei legi se abroga:

decretul nr. 375/1956 privind reconstituirea actelor, documentelor si evidentelor cu continut financiar pierdute sau distruse;

hotararea nr. 1885 din 28 decembrie 1970 cu privire la organizarea si conducerea contabilitatii;

hotararea nr. 1116/1975 privind imbunatatirea analizei pe baza de bilant,

cresterea calitatii informatiilor cu privire la rezultatele economico-finan-

ciare ale unitatilor de stat;

hotararea Guvernului nr. 252/1996 privind regimul diferentelor de curs

valutar aferente capitalului social in devize si alte aperatiuni;

hotararea Guvernului nr. 483/1996 privind prestarea serviciilor in domeniul contabilitatii, verificarea si certificarea bilantului contabil in baza prevederilor legii contabilitatii nr. 82/1991.

ORDIN Nr. 94 din 29 ianuarie 2001

1.Sfera de aplicare
Se aproba Reglementarile contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate.
Prezentele reglementari se aplica impreuna cu Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, si cu Standardele Internationale de Contabilitate.

Prezentele reglementari contabile se aplica incepand cu situatiile financiare ale anului 2000 de societatile comerciale cotate la Bursa de Valori Bucuresti, unele regii autonome, companii si societati nationale, alte intreprinderi de interes national, precum si de unele categorii specifice de societati ce opereaza pe piata de capital, conform listei anexate care face parte integranta din prezentul ordin.

Pentru perioada 2001 - 2005 programul de implementare a prezentelor reglementari este prevazut mai jos.

Sfarsitul  Cifra de afaceri Total active pentru Numarul mediu

exercitiului a anului anterior anul anterior de salariati ai

financiar  (euro) (euro) anului anterior

31 decembrie 2001 peste 9 milioane peste 4,5 milioane 250

31 decembrie 2002 peste 8 milioane peste 4,0 milioane 200

31 decembrie 2003 peste 7 milioane peste 3,5 milioane 150

31 decembrie 2004 peste 6 milioane peste 3,0 milioane 100

31 decembrie 2005 peste 5 milioane peste 2,5 milioane 50

In primul an de aplicare situatiile financiare ale agentilor economici care intra sub incidenta acestor reglementari se intocmesc in conformitate cu Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, si cu regulamentul pentru aplicarea acesteia, aprobat prin Hotararea Guvernului nr. 704/1993, si vor fi depuse la organele in drept pana la data de 15 aprilie a anului urmator, in conformitate cu prevederile legale.

Totodata acesti agenti economici au obligatia de a retrata situatiile financiare intocmite potrivit prevederilor alineatului precedent, , urmand sa le depuna la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice pana la data de 30 septembrie a anului urmator celui de raportare.

Societatile comerciale care vor intra sub incidenta prezentelor reglementari au obligatia sa auditeze situatiile financiare potrivit prevederilor Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.

Societatile comerciale care nu se incadreaza in criteriile de marime prevazute la art. 2 alin. (2) pot aplica prezentele reglementari dupa aprobarea prealabila din partea Ministerului Finantelor Publice pe baza solicitarii adresate Directiei de reglementari contabile.

Societatile comerciale care intra sub incidenta prezentelor reglementari, pe baza indeplinirii criteriilor de marime sau ca urmare a optiunii acestora, au obligatia sa asigure continuitatea aplicarii acestor reglementari si auditarea situatiilor financiare conform reglementarilor nationale in domeniu.

Aria de aplicabilitate

Prezentele reglementari privesc intocmirea, prezentarea, aprobarea si publicarea situatiilor financiare ale intreprinderii.

Intreprinderile vor fi integrate in aria de aplicabilitate a acestor reglementari dupa urmatorul program:

Pentru situatiile financiare ale anului 2000 aplicarea prezentelor reglementari priveste trei categorii de unitati grupate astfel:

Categoria I  - Intreprinderi cotate la Bursa de Valori Bucuresti

Categoria a II-a - Regii autonome, companii/societati nationale si

alte intreprinderi de interes national

Categoria a III-a - Categorii specifice de intreprinderi care opereaza

pe piata de capital.

B. Incepand cu exercitiul financiar al anului 2001 prezentele reglementari vor fi aplicate de persoanele juridice din categoria a IV-a, care satisfac cel putin doua dintre criteriile mentionate la art. 2 din Ordinul ministrului finantelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate.

Criteriile respective vor fi determinate pe baza situatiilor financiare publicate pentru exercitiul financiar anterior si a ratei de schimb euro/leu la sfarsitul anului anterior.

C. Incepand cu exercitiul financiar al anului 2006 raman in afara prezentelor reglementari numai intreprinderile care, potrivit legislatiei in vigoare la acea data, se vor incadra in categoria societatilor mici si mijlocii. Aceste intreprinderi vor aplica prevederile Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, si ale regulamentului de aplicare a acesteia.

1. Incepand cu exercitiul financiar al anului 2000 intreprinderile vor putea, cu aprobarea Ministerului Finantelor Publice, sa opteze pentru aplicarea acestor reglementari inainte de data specificata, in functie de modul de derulare a programului national de pregatire in domeniu.

2. In primul an de aplicare intreprinderile vor intocmi si depune la organele in drept, pana la data de 15 aprilie a anului urmator, situatiile financiare intocmite pe baza Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, si a regulamentului de aplicare a acesteia.

Aceste societati au obligatia de a intocmi situatiile financiare potrivit prevederilor prezentelor reglementari, urmand sa le depuna la unitatile teritoriale ale Ministerului Finantelor Publice pana la data de 30 septembrie a anului urmator celui de raportare. Situatiile financiare respective vor fi auditate de auditori financiari, in conformitate cu prevederile Ordonantei de urgenta a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit financiar.

2. Obligativitatea organizarii si tinerii contabilitatii

Raspunderea pentru organizarea si tinerea contabilitatii, in conformitate cu prevederile Legii contabilitatii nr. 82/1991, republicata, revine administratorului.

In acest scop persoana prevazuta la alineatul precedent trebuie sa asigure, potrivit legii, conditiile necesare pentru: intocmirea documentelor justificative privind operatiunile patrimoniale; organizarea si tinerea corecta si la zi a contabilitatii; organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului, precum si valorificarea rezultatelor acesteia; respectarea regulilor de intocmire a situatiilor financiare, publicarea si depunerea la termen a acestora la organele in drept; pastrarea documentelor justificative, a registrelor si situatiilor financiare si organizarea contabilitatii de gestiune adaptate la specificul intreprinderii.

3. Situatiile financiare anuale ale intreprinderii

Fiecare intreprindere are obligatia sa intocmeasca situatii financiare anuale.

Situatiile financiare anuale trebuie sa cuprinda:

a) bilantul;

b) contul de profit si pierdere;

c) situatia modificarilor capitalului propriu;

d) situatia fluxurilor de trezorerie;

e) politici contabile si note explicative.

Situatiile financiare anuale trebuie sa ofere o imagine fidela a pozitiei financiare, performantei, modificarilor capitalului propriu si fluxurilor de trezorerie ale intreprinderii pentru respectivul exercitiu financiar.

4. Forma si continutul situatiilor financiare ale intreprinderii

Aspecte generale

Potrivit prevederilor acestor reglementari:

a) bilantul trebuie sa prezinte cel putin posturile enumerate in formatul de bilant prezentat la pct. 4.10;

b) contul de profit si pierdere trebuie sa prezinte cel putin elementele enumerate in formatul de cont de profit si pierdere prezentat la pct. 4.26;

c) situatia fluxurilor de trezorerie trebuie sa prezinte elementele enumerate intr-unul din formatele situatiei fluxurilor de trezorerie, prevazute de IAS 7;

d) situatia modificarilor capitalului propriu va prezenta informatiile cerute de Standardele Internationale de Contabilitate.

Fiecare element obligatoriu prezentat in situatiile financiare ale unei intreprinderi conform pct. 4.1 poate fi prezentat mai detaliat decat se cere in formatul adoptat, daca aceasta detaliere concura la prezentarea unei informatii mai elocvente pentru utilizatorii de informatii.

Bilantul unei intreprinderi si contul de profit si pierdere al acesteia pot fi dezvoltate cu orice element de activ sau pasiv, venit sau cheltuiala, care nu este prevazut in formatul adoptat.

Elementele din bilant si contul de profit si pierdere indicate cu numere arabe pot fi cumulate intr-un singur element in situatiile financiare ale unei intreprinderi, daca:

a) valorile individuale nu sunt semnificative pentru evaluarea pozitiei financiare si a performantei intreprinderii pentru exercitiul financiar respectiv; sau

b) cumularea imbunatateste claritatea prezentarii; valorile individuale ale oricaror elemente combinate in acest fel vor fi prezentate in notele explicative.

In notele explicative trebuie sa se prezinte separat repartizarea profitului net pe destinatii, respectiv:

a) dividendele propuse spre a fi platite. In conformitate cu prevederile IAS 10, daca aceste dividende sunt propuse sau declarate dupa data bilantului, intreprinderea nu trebuie sa le recunoasca ca datorie la data bilantului;

b) sumele repartizate la rezerve;

c) sumele repartizate pentru acoperirea pierderilor contabile din anii precedenti;

d) alte repartizari.

Pentru fiecare post, respectiv element, prezentat in bilantul sau in contul de profit si pierdere al unei intreprinderi, valoarea corespunzatoare pentru exercitiul financiar precedent trebuie prezentata intr-o coloana separata.

In situatia in care valorile corespunzatoare exercitiului financiar curent si precedent, inscrise in bilant si in contul de profit si pierdere, nu sunt comparabile, cele aferente exercitiului precedent trebuie retratate corespunzator, astfel incat sa se asigure comparabilitatea. Rezultatele retratarii, motivele pentru care a fost facuta si modalitatea de efectuare a acesteia trebuie prezentate in notele explicative.

Nu se vor mentine in bilant si in contul de profit si pierdere acele elemente (posturi) pentru care nu exista valori atat in exercitiul financiar curent, cat si in cel precedent.

Reglementari referitoare la bilant

Bilantul este documentul contabil de sinteza prin care se prezinta elementele de activ si de pasiv ale intreprinderii la incheierea exercitiului, precum si in celelalte situatii prevazute de lege.

Bilantul cuprinde toate elementele de activ si de pasiv grupate dupa natura, destinatie si lichiditate, respectiv natura, provenienta si exigibilitate.

In cazul in care un element de activ sau o datorie este in relatie cu mai mult de un alt element bilantier, relatia sa cu celelalte elemente trebuie prezentata fie sub elementul la care apare, fie in notele explicative, daca prezentarea este esentiala pentru intelegerea conturilor anuale.

Actiunile proprii si actiunile detinute in filiale vor fi prezentate distinct la posturile prevazute pentru acestea.

Toate angajamentele sub forma garantiilor, girurilor si ipotecilor de orice fel, in cazul in care nu indeplinesc conditiile pentru a fi recunoscute in bilant ca active sau datorii, trebuie sa fie prezentate in mod clar in notele explicative. Pentru orice garantie semnificativa care a fost constituita trebuie facuta o prezentare detaliata, facandu-se totodata distinctie atat intre diferitele tipuri de garantii recunoscute de legislatia romana, cat si intre acestea si tipurile de garantii pe care legislatia romana nu le recunoaste. Daca angajamentele mentionate mai sus exista fata de societati din cadrul grupului, se va face o prezentare separata.

Cu exceptia situatiilor mentionate la pct. 4.5, pentru fiecare element care se prezinta in cadrul postului 'Active imobilizate' trebuie furnizate urmatoarele informatii in notele explicative:

a) valorile corespunzatoare care privesc acest element, la inceputul si la incheierea exercitiului financiar;

b) miscarile privind acest element, ocazionate de:

(i) modificarea valorii (inclusiv reevaluari) in cursul exercitiului, conform criteriilor mentionate la pct. 5.33 si 5.35;

(ii) intrari de active in timpul exercitiului financiar;

(iii) iesiri de active in timpul exercitiului respectiv; si

(iv) transferurile de active catre si din acel post bilantier, efectuate in timpul exercitiului.

Valorile prezentate conform pct. 4.15 lit. a) se vor determina pe baza unuia dintre urmatoarele criterii:

a) costul de achizitie sau costul de productie;

b) oricare criteriu mentionat la pct. 5.33 si 5.35, fara a se tine seama de amortizare si de provizioanele pentru depreciere.

Pentru fiecare element de activ imobilizat se vor prezenta, in conditiile pct. 4.15:

a) valoarea amortizarii cumulate si a provizioanelor pentru depreciere la inceputul si la sfarsitul exercitiului;

b) valoarea amortizarii si a provizioanelor pentru depreciere care privesc exercitiul financiar respectiv;

c) valoarea ajustarilor efectuate cu privire la amortizari si provizioane pentru depreciere in cursul exercitiului, ca urmare a iesirii de active imobilizate din patrimoniu;

d) valoarea ajustarilor efectuate asupra amortizarii si provizioanelor pentru depreciere care privesc exercitiile anterioare.

In cazul in care in primul exercitiu financiar de aplicare a acestor reglementari costul de achizitie sau costul de productie al unui activ nu este cunoscut si nu exista informatii privind preturile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lui sau in cazul in care astfel de informatii nu pot fi obtinute fara cheltuieli sau intarzieri nejustificate, costul de achizitie sau costul de productie va fi reprezentat, pentru respectarea pct. 5.16 - 5.24, de valoarea justa atribuita activului. Aceasta situatie va fi prezentata la inceputul exercitiului financiar.

In cazul in care se aplica prevederile pct. 5.35, miscarile elementelor reprezentand active imobilizate la care se refera pct. 4.15 lit. b) se vor prezenta tinandu-se seama de valoarea rezultata din reevaluare.

Drepturile asupra imobilizarilor si alte drepturi similare, asa cum sunt ele definite prin lege, vor fi prezentate la elementele bilantiere corespunzatoare.

Cheltuielile efectuate in cursul exercitiului financiar, dar care se refera la un exercitiu ulterior, se vor prezenta la 'Cheltuieli in avans'. Acest element se va prezenta in bilant la lit. C. Nu sunt inscrise aici veniturile angajate, acestea figurand la 'Creante'.

- Veniturile recunoscute inainte de data incheierii exercitiului, dar care se refera la un exercitiu financiar ulterior, se vor prezenta la 'Venituri in avans'. Acest element se va prezenta in bilant la lit. I. Nu sunt inscrise aici cheltuielile angajate, acestea figurand la 'Datorii'.

- Un provizion va fi recunoscut numai in momentul in care:

a) o intreprindere are o obligatie curenta (legala sau implicita) generata de un eveniment anterior;

b) este probabil ca o iesire de resurse care sa afecteze beneficiile economice sa fie necesara pentru a onora obligatia respectiva; si

c) poate fi realizata o buna estimare a valorii obligatiei.

Daca aceste conditii nu sunt indeplinite, nu trebuie recunoscut un provizion.

- Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli nu pot avea drept scop corectarea valorilor elementelor de activ, iar suma lor trebuie corelata strict cu riscurile si cheltuielile previzibile.

- Provizioanele care figureaza in bilant la postul 'Alte provizioane' trebuie prezentate in notele explicative in masura in care acestea sunt semnificative.

Prevederi ce privesc contul de profit si pierdere

- Contul de profit si pierdere cuprinde: cifra de afaceri neta, veniturile si cheltuielile exercitiului, grupate dupa natura lor, precum si rezultatul exercitiului (profit sau pierdere).

Rezultatul pe actiune se prezinta atat pentru exercitiul curent, cat si pentru cel precedent, indiferent ca este pozitiv sau negativ, in conformitate cu prevederile IAS 33.

- In notele explicative se vor prezenta informatii privind valoarea si natura veniturilor si cheltuielilor extraordinare (prezentate la pozitiile 15 si 16), cu exceptia cazului in care aceste valori sunt nesemnificative pentru aprecierea rezultatelor. In mod similar vor fi prezentate veniturile si cheltuielile care se refera la exercitiul financiar precedent.

Situatia fluxurilor de trezorerie

- Situatia fluxurilor de trezorerie se intocmeste potrivit unuia dintre modelele prevazute in IAS 7 si exemplificate in cap. III.

Situatia modificarilor capitalului propriu

- Situatia modificarilor capitalului propriu este prezentata ca o componenta separata a situatiilor financiare, care sa evidentieze:

a) profitul net sau pierderea neta a perioadei;

b) fiecare element de venit si cheltuiala, castig sau pierdere care, asa cum este cerut de un standard, este recunoscut direct in capitalul propriu si totalul acestor elemente; si

c) efectul cumulativ al modificarilor politicilor contabile si corectia erorilor fundamentale.

In plus intreprinderile trebuie sa prezinte fie in situatia modificarilor capitalului propriu, fie in notele explicative:

- tranzactiile de capital cu proprietarii si distributiile catre acestia;

- soldul profitului cumulat sau al pierderii cumulate la inceputul perioadei si la data bilantului si modificarile pe parcursul perioadei; si

- o reconciliere intre valoarea contabila a fiecarei categorii de capital propriu la inceputul si la sfarsitul perioadei, prezentand distinct fiecare modificare.

5. Principii si reguli contabile

Principiile contabile

- Principiul continuitatii activitatii. Acesta presupune ca intreprinderea isi continua in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil, fara a intra in imposibilitatea continuarii activitatii sau fara reducerea semnificativa a acesteia. Daca administratorii intreprinderii au luat cunostinta de unele elemente de nesiguranta legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-si continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate in notele explicative. In cazul in care situatiile financiare nu sunt intocmite pe baza principiului continuitatii, aceasta informatie trebuie prezentata impreuna cu explicatii privind modul de intocmire a raportarii financiare respective si motivele ce au stat la baza deciziei conform careia intreprinderea nu isi mai poate continua activitatea.

- Principiul permanentei metodelor. Acesta presupune continuitatea aplicarii acelorasi reguli si norme privind evaluarea, inregistrarea in contabilitate si prezentarea elementelor patrimoniale si a rezultatelor, asigurand comparabilitatea in timp a informatiilor contabile.

Modificarile politicii contabile sunt permise doar daca sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informatii mai relevante sau mai credibile referitoare la operatiunile intreprinderii.

Este foarte importanta mentionarea in notele explicative a oricaror modificari ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii sa poata aprecia: daca noua politica contabila a fost aleasa in mod adecvat; efectul modificarii asupra rezultatelor raportate ale perioadei si tendinta reala a rezultatelor activitatii societatii.

- Principiul prudentei. Valoarea oricarui element trebuie sa fie determinata pe baza principiului prudentei. In mod special se vor avea in vedere urmatoarele aspecte:

a) se vor lua in considerare numai profiturile recunoscute pana la data incheierii exercitiului financiar;

b) se va tine seama de toate obligatiile previzibile si de pierderile potentiale care au luat nastere in cursul exercitiului financiar incheiat sau pe parcursul unui exercitiu anterior, chiar daca asemenea obligatii sau pierderi apar intre data incheierii exercitiului si data intocmirii bilantului;

c) se va tine seama de toate ajustarile de valoare datorate deprecierilor, chiar daca rezultatul exercitiului financiar este profit sau pierdere.

- Principiul independentei exercitiului. Se vor lua in considerare toate veniturile si cheltuielile corespunzatoare exercitiului financiar pentru care se face raportarea, fara a se tine seama de data incasarii sumelor sau a efectuarii platilor.

- Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de pasiv. In vederea stabilirii valorii totale corespunzatoare unei pozitii din bilant se va determina separat valoarea aferenta fiecarui element individual de activ sau de pasiv.

- Principiul intangibilitatii. Bilantul de deschidere al unui exercitiu trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere a exercitiului precedent, cu exceptia corectiilor impuse de aplicarea IAS 8.

- Principiul necompensarii. Valorile elementelor ce reprezinta active nu pot fi compensate cu valorile elementelor ce reprezinta pasive, respectiv veniturile cu cheltuielile, cu exceptia compensarilor intre active si pasive admise de Standardele Internationale de Contabilitate.

- Principiul prevalentei economicului asupra juridicului. Informatiile prezentate in situatiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economica a evenimentelor si tranzactiilor, nu numai forma lor juridica.

- Principiul pragului de semnificatie. Orice element care are o valoare semnificativa trebuie prezentat distinct in cadrul situatiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeasi natura sau cu functii similare trebuie insumate, nefiind necesara prezentarea lor separata.

6. Tratamente Contabile

Un activ, respectiv o datorie, se recunoaste numai atunci cand:

- este posibil ca acesta sa aduca intreprinderii beneficii economice viitoare, respectiv sa genereze iesirea acestora; si

- costul sau poate fi evaluat in mod credibil.

In conformitate cu prevederile art. 7 si 9 din Legea contabilitatii nr. 82/1991, republicata, pentru evaluarea elementelor din bilant se stabilesc urmatoarele reguli:

a) la data intrarii in patrimoniu bunurile se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate la valoarea de intrare, denumita valoare contabila, care se stabileste astfel:

- bunurile reprezentand aport la capitalul social, la valoarea de aport stabilita in urma evaluarii efectuate potrivit legii, in functie de pretul pietei, utilitatea, starea si amplasarea acestora;

- bunurile obtinute cu titlu gratuit, la valoarea de utilitate stabilita in functie de pretul pietei, starea si amplasarea acestora.

Valoarea de aport si, respectiv, de utilitate se substituie costului de achizitie;

- bunurile procurate cu titlu oneros, la valoarea de achizitie, denumita cost de achizitie;

- bunurile produse in unitatea patrimoniala, la costul de productie.

Activele dobandite prin schimb cu alte active se inregistreaza la valoarea justa a activelor primite in schimb.

Costul de achizitie al unui bun este egal cu pretul de cumparare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea in stare de utilitate sau intrarea in gestiune a bunului respectiv.

In cazul mijloacelor fixe costul initial include si costurile estimate pentru demontarea si mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a amplasamentului la sfarsitul duratei de viata a acestuia. Aceste costuri se reflecta prin constituirea unui provizion corespunzator. Costul de demontare si mutare va fi inregistrat in contul de profit si pierdere de-a lungul vietii mijlocului fix, prin includerea in cheltuiala anuala cu amortizarea. Provizionul constituit trebuie utilizat numai pentru scopul pentru care a fost initial recunoscut.

Costul de productie al unui bun cuprinde: costul de achizitie al materiilor prime si consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de productie, precum si cota cheltuielilor indirecte de productie alocate in mod rational ca fiind legate de fabricatia acestuia.

Cheltuielile generale de administratie si cele financiare nu se includ in costurile de productie, cu exceptia situatiilor descrise in Standardele Internationale de Contabilitate (vol. 3).

Costurile indatorarii, respectiv cheltuielile financiare cu dobanzile si diferentele de curs aferente dobanzii privind imprumuturile, care sunt direct atribuibile achizitiei, constructiei sau productiei unui activ pe termen lung, pot fi capitalizate ca parte din costul acelui activ, daca sunt indeplinite toate conditiile prevazute de IAS 23 si de Interpretarea SIC*1) - 2, daca se aplica tratamentul alternativ prevazut de acestea.

Cheltuielile de desfacere nu se includ in costul de productie al unui bun.

Tratamentul alternativ permis de IAS 21 privind includerea diferentelor nefavorabile de curs valutar in valoarea contabila a activelor aferente nu poate fi aplicat, intrucat nu sunt indeplinite conditiile prevazute de Interpretarea SIC - 11.

Diferentele de schimb valutar provenind dintr-un imprumut de finantare care, in esenta, este legat de investitia neta a unei intreprinderi de grup romanesti intr-o entitate externa trebuie clasificate drept capital propriu in situatiile financiare ale intreprinderii, pana la cedarea investitiei nete, data la care ele trebuie recunoscute ca venituri sau cheltuieli, in conformitate cu prevederile IAS 21;

b) evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face la valoarea actuala a fiecarui element, denumita si valoare de inventar, stabilita in functie de utilitatea bunului, starea acestuia si pretul pietei.

In cazul creantelor si datoriilor aceasta valoare se stabileste in functie de valoarea lor probabila de incasat, respectiv de plata;

c) la incheierea exercitiului elementele patrimoniale se evalueaza si se reflecta in bilantul contabil la valoarea de intrare in patrimoniu, respectiv valoarea contabila pusa de acord cu rezultatele inventarierii.

In acest scop valoarea de intrare sau contabila se compara cu valoarea stabilita pe baza inventarierii astfel:

- pentru elementele de activ diferentele constatate in plus intre valoarea de inventar si valoarea de intrare nu se inregistreaza in contabilitate, aceste elemente mentinandu-se la valoarea lor de intrare. Diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar stabilita la inventariere si valoarea de intrare a elementelor de activ se inregistreaza in contabilitate pe seama amortizarii, in cazul cand deprecierea este ireversibila sau se constituie un provizion pentru depreciere, atunci cand deprecierea este reversibila, aceste elemente mentinandu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare;

- pentru elementele de pasiv de natura datoriilor diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar si valoarea de intrare nu se inregistreaza in contabilitate, aceste elemente mentinandu-se la valoarea lor de intrare. Diferentele constatate in plus intre valoarea stabilita la inventariere si valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor se inregistreaza in contabilitate prin constituirea unui provizion, aceste elemente mentinandu-se, de asemenea, la valoarea lor de intrare.

La fiecare data a bilantului:

- elementele monetare exprimate in valuta trebuie raportate utilizandu-se cursul de inchidere. Diferentele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, se inregistreaza la venituri sau cheltuieli, dupa caz;

- elementele nemonetare trebuie raportate utilizandu-se cursul de schimb de la data efectuarii tranzactiei; si

- elementele nemonetare inregistrate la valoarea justa si exprimate in valuta trebuie raportate utilizandu-se cursul de schimb existent in momentul determinarii valorilor respective;

d) la data iesirii din patrimoniu sau la darea in consum bunurile se evalueaza si se scad din gestiune la valoarea lor de intrare.

In cazul activelor imobilizate si circulante cu ciclu lung de productie, respectiv mai mare de un an, daca costul de productie include dobanda la capitalul imprumutat pentru finantarea producerii activului, acest aspect trebuie prezentat in notele explicative, cu mentionarea valorii dobanzilor aferente exercitiului financiar.

Pentru respectarea prevederilor pct. 5.33 elementele prezentate in situatiile financiare se vor evalua in conformitate cu prevederile pct. 5.16 - 5.32. Ajustarile la inflatie si tratamentele contabile alternative se vor prezenta in situatiile financiare conform prevederilor pct. 5.35 - 5.40.

Imobilizari

Cu exceptia cazurilor in care s-a inregistrat un provizion pentru depreciere sau o reducere a valorii in conformitate cu prevederile pct. 5.17 - 5.20, valoarea ce urmeaza sa fie inscrisa in bilant pentru fiecare element al imobilizarilor este reprezentata de costul de achizitie sau de costul de productie.

In cazul activelor cu durata normala de functionare limitata costul de achizitie sau costul de productie din care s-a dedus valoarea reziduala estimata se va diminua in mod sistematic pe perioada duratei de functionare a activului prin calcularea amortismentelor corespunzatoare.

In cazul diminuarii valorii unei imobilizari financiare ce a fost inregistrata la lit. A pct. III se va constitui un provizion pentru depreciere corespunzator acestei diminuari, stabilit ca diferenta intre costul de achizitie si valoarea realizabila neta. Valoarea inscrisa trebuie sa fie cea diminuata, iar provizioanele astfel constituite trebuie sa fie prezentate separat in notele explicative.

Este obligatorie constituirea de provizioane pentru depreciere pentru fiecare activ imobilizat a carui valoare s-a diminuat, indiferent de durata de utilizare a acelei imobilizari. Valoarea care trebuie inscrisa in situatiile financiare va fi diminuata corespunzator, iar provizioanele astfel constituite se vor prezenta separat in notele explicative.

Daca motivele care au dus la constituirea provizionului pentru depreciere, conform pct. 5.18 sau 5.19, au incetat sa mai existe intr-o anumita masura, atunci acel provizion se va relua corespunzator la venituri. Aceste reluari se vor prezenta separat in notele explicative. In situatia in care deprecierea este superioara provizionului constituit, se constituie un provizion suplimentar.

Activele circulante

Valoarea activelor circulante inregistrate in contabilitate va fi egala cu costul de achizitie sau cu costul de productie al acestor elemente in limita prevederilor pct. 5.13.

Daca valoarea realizabila neta a unui activ circulant este mai mica decat costul de achizitie sau costul de productie, atunci acea valoare realizabila neta corespunzatoare activului circulant este cea care trebuie prezentata in situatiile financiare, respectiv valoarea activului, mai putin provizionul constituit.

In situatia in care provizionul constituit devine total sau partial fara obiect, intrucat motivele care au dus la constituirea acestuia, in vederea respectarii prevederilor pct. 5.27, au incetat sa mai existe intr-o anumita masura, atunci acel provizion trebuie reluat corespunzator la venituri.

Reguli privind stocurile si activele fungibile

Valoarea care trebuie inscrisa in bilant pentru activele din categoria 'stocuri' si a activelor fungibile, inclusiv activele financiare, poate fi determinata prin utilizarea oricarei metode mentionate la pct. 5.30 asupra activelor apartinand aceleiasi clase.

Metoda aplicata trebuie sa fie considerata de administrator ca fiind cea mai adecvata situatiei respective. Aceste metode sunt:

a) metoda FIFO;

b) metoda LIFO;

c) metoda costului mediu ponderat;

d) alta metoda similara, recunoscuta de reglementarile legale in vigoare.

Metoda aleasa trebuie aplicata cu consecventa pentru elemente similare stocurilor si de la un exercitiu financiar la altul. Daca in situatii exceptionale administratorii decid sa schimbe metoda pentru un anumit element de stocuri sau active fungibile, trebuie sa se prezinte urmatoarele informatii:

(i) motivul schimbarii metodei;

(ii) efectele sale asupra rezultatului exercitiului.

Daca valoarea prezentata in bilant la inchiderea exercitiului difera semnificativ de valoarea realizabila neta (in cazul in care intreprinderea intentioneaza sa nu utilizeze activele in procesul de productie), respectiv de valoarea de recuperare (in situatia in care intentioneaza sa utilizeze activele respective), aceasta diferenta se va prezenta, pe total si pe categorii, in notele explicative.

Ajustari pentru diminuarea valorii activelor

(1) Imobilizarile corporale, materiile prime si materialele consumabile care sunt reinnoite in mod constant si a caror valoare globala este de importanta secundara pentru intreprindere pot fi trecute in activ la o cantitate si o valoare nemodificata, atunci cand acestea nu se modifica semnificativ.

(2) Ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se efectueaza in functie de intentia intreprinderii de a pastra activul in scopul utilizarii sau neutilizarii in productie. Daca intreprinderea intentioneaza sa utilizeze activul in procesul de productie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor este calculata prin compararea valorii de recuperare prin utilizare cu valoarea contabila. Daca intreprinderea nu intentioneaza sa utilizeze activul in procesul de productie, ajustarea pentru diminuarea valorii activelor se calculeaza prin compararea valorii realizabile nete cu valoarea contabila, in conformitate cu prevederile IAS 36.

7. Tratamente contabile alternative

In conformitate cu prevederile pct. 5.36 - 5.40, valorile atribuite activelor bilantiere mentionate la pct. 5.35 pot fi prezentate la o alta valoare decat costul lor istoric, in conformitate cu prevederile pct. 5.37 si prin derogare de la pct. 5.33.

Pe toata perioada de implementare a programului de dezvoltare a sistemului de contabilitate intreprinderile pot opta pentru una dintre urmatoarele metode:

a) reevaluarea imobilizarilor corporale, in conformitate cu reglementarile legale emise in acest scop, care tine seama de inflatie, utilitatea bunului, starea acestuia si pretul pietei;

b) evaluarea prin metode care sunt destinate sa tina seama de inflatie, pentru elementele prezentate in bilant, inclusiv capitalurile proprii, si contul de profit si pierdere.

Intreprinderile care vor opta pentru ajustarea la inflatie potrivit IAS 29 intocmesc si prezinta un set distinct de situatii financiare cuprinzand bilantul si contul de profit si pierdere, ajustate la inflatie.

Procesul retratarii situatiilor financiare potrivit IAS 29 este precedat de intocmirea unei balante de verificare intermediare. Aceasta balanta constituie sursa de informatii pentru intocmirea declaratiei fiscale dupa efectuarea corectiilor prevazute de legislatia fiscala.

In cazul in care valoarea unui activ al intreprinderii este determinata potrivit uneia dintre cele doua metode prezentate mai sus, acea valoare va fi atribuita activului la inregistrarea in contabilitate, in locul costului de achizitie sau costului de productie sau al oricarei alte valori atribuite inainte acelui activ. In astfel de cazuri regulile privind amortizarea se vor aplica activului prin substituirea costului de productie sau a celui de achizitie cu valoarea atribuita cel mai recent acelui activ.

Informatii aditionale ce trebuie prezentate in cazul abaterii de la regulile privind costul istoric

In cazul aplicarii tratamentelor contabile alternative elementele influentate de acestea, precum si baza de evaluare adoptata pentru determinarea valorilor rezultate in urma reevaluarii efectuate ca urmare a aplicarii tratamentului alternativ prevazut la pct. 5.35 a) trebuie prezentate, pentru fiecare element semnificativ, in notele explicative.

In cazul elementelor bilantiere influentate ca urmare a aplicarii tratamentului alternativ prevazut la pct. 5.35 b), valorile rezultate in urma ajustarii la inflatie trebuie prezentate intr-un set distinct cuprinzand bilantul si contul de profit si pierdere, insotite de note explicative.

Rezerva din reevaluare

Plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizarilor corporale, in conformitate cu prevederile IAS 16, trebuie reflectat in debitul sau in creditul contului 'Rezerve din reevaluare', dupa caz.

Cu toate acestea, majorarea constatata din reevaluare trebuie recunoscuta ca venit in masura in care aceasta compenseaza o descrestere din reevaluarea aceluiasi activ, recunoscuta anterior ca o cheltuiala.

In cazul in care valoarea contabila a unui activ este diminuata ca rezultat al unei reevaluari, aceasta diminuare trebuie recunoscuta ca o cheltuiala. Cu toate acestea, o diminuare rezultata din reevaluare trebuie scazuta direct din orice surplus din reevaluare corespunzator, in masura in care diminuarea nu depaseste valoarea inregistrata anterior ca surplus din reevaluare pentru acelasi activ.

Rezerva din reevaluare trebuie prezentata in bilant la un subpost separat in cadrul postului de capital si rezerve.

Surplusul din reevaluare inclus in capitalul propriu poate fi transferat direct in rezultatul reportat atunci cand acest surplus este realizat. Se considera ca intregul surplus este realizat la casarea sau la cedarea activului. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi realizat pe masura ce activul este folosit de intreprindere; in acest caz valoarea surplusului realizat este diferenta dintre amortizarea calculata pe baza valorii contabile reevaluate si valoarea amortizarii calculate pe baza costului initial al activului. Transferul din surplusul din reevaluare in rezultatul reportat nu se efectueaza prin contul de profit si pierdere.

MODIFICARILE CAPITALULUI PROPRIU

Modificarile capitalului propriu se vor prezenta ca o componenta distincta a situatiilor financiare. Aceasta trebuie sa cuprinda o prezentare a soldurilor de deschidere si de inchidere pentru capitalul social, primele de capital, fiecare rezerva, rezultatul reportat si rezultatul exercitiului, precum si modificarile acestora, indicandu-se:

a) suma la inceputul exercitiului financiar;

b) sumele transferate in sau din cont in timpul exercitiului financiar;

c) natura, sursa sau destinatia oricaror asemenea transferuri;

d) suma ramasa la sfarsitul exercitiului financiar.

8. Cadrul General

de intocmire si prezentare a situatiilor financiare -elaborat de Comitetul pentru Standarde Internationale de Contabilitate

Obiect si statut

Acest cadru general stabileste conceptele ce stau la baza intocmirii si prezentarii situatiilor financiare pentru utilizatorii externi. Obiectivul acestui cadru este:

a) sprijinirea Consiliului IASC in elaborarea viitoarelor Standarde Internationale de Contabilitate (IAS - International Accounting Standards) si in revizuirea celor existente;

b) sprijinirea Consiliului IASC in promovarea armonizarii reglementarilor, standardelor si procedurilor de contabilitate referitoare la prezentarea situatiilor financiare prin realizarea unor concepte de baza care sa reduca numarul tratamentelor contabile alternative permise de IAS;

c) sprijinirea organismelor nationale de elaborare a standardelor in procesul de dezvoltare a standardelor nationale;

d) sprijinirea celor care intocmesc situatii financiare conform IAS si pentru a face fata problemelor care nu se regasesc in acestea;

e) sprijinirea auditorilor la formarea unei opinii referitoare la conformitatea situatiilor financiare cu IAS;

f) sprijinirea utilizatorilor la interpretarea informatiilor prezentate in situatiile financiare elaborate in conformitate cu IAS;

g) furnizarea de informatii celor interesati de activitatea IASC privind modul de elaborare a standardelor.

Acest 'cadru general' nu constituie un Standard International de Contabilitate si prin urmare nu defineste standarde privind evaluarea sau prezentarea unor anumite elemente de evaluare sau informatii. Prevederile acestui cadru general nu primeaza in fata Standardului International de Contabilitate specific.

Conducerea IASC recunoaste ca intr-un numar limitat de cazuri poate exista un conflict intre cadrul general si un Standard International de Contabilitate. In acele cazuri in care exista un conflict cerintele standardului international de contabilitate primeaza asupra celor din cadrul general. Avand in vedere ca activitatea conducerii IASC se orienteaza dupa 'cadrul general' la elaborarea standardelor viitoare si la revizuirea celor existente, numarul cazurilor de conflict dintre 'cadrul general' si IAS se va diminua.

'Cadrul general' va fi revizuit periodic pe baza experientei conducerii IASC in utilizarea acestuia.

Utilizatorii si necesitatile de informare ale acestora

Utilizatorii de situatii financiare includ investitorii prezenti si potentiali, personalul angajat, creditorii, furnizorii si alti creditori comerciali, clientii, Guvernul si institutiile acestuia, precum si publicul. Acestia folosesc situatiile financiare pentru a-si satisface o parte din diversele lor necesitati de informatii, astfel:

a) investitorii. Ofertantii de capital si consultantii lor sunt preocupati de riscul inerent tranzactiilor si de beneficiul adus de investitiile lor. Ei au nevoie de informatii pentru a decide daca ar trebui sa cumpere, sa pastreze sau sa vanda. Actionarii sunt interesati si de informatiile care le permit sa evalueze capacitatea intreprinderii de a plati dividende;

b) angajatii. Personalul angajat si grupurile lor reprezentative (sindicate etc.) sunt interesate de informatii privind stabilitatea si profitabilitatea intreprinderilor lor. Acestia sunt interesati si de informatiile care le permit sa evalueze capacitatea intreprinderii de a oferi remuneratii, pensii si alte avantaje, precum si oportunitati profesionale;

c) creditorii financiari. Creditorii financiari sunt interesati de informatiile care le permit sa determine daca imprumuturile acordate si dobanzile aferente vor fi rambursate la scadenta;

d) furnizorii si alti creditori comerciali. Furnizorii si alti creditori comerciali sunt interesati de informatiile care le permit sa determine daca sumele care le sunt datorate vor fi platite la scadenta. Creditorii comerciali sunt probabil interesati de o intreprindere pe o perioada mai scurta decat creditorii, numai daca nu sunt dependenti de continuarea activitatii intreprinderii ca principal client;

e) clientii. Clientii sunt interesati de informatii despre continuitatea activitatii unei intreprinderi, in special atunci cand au o colaborare pe termen lung cu intreprinderea respectiva sau sunt dependenti de ea;

f) Guvernul si institutiile sale. Guvernul si institutiile sale sunt interesate de alocarea resurselor si, implicit, de activitatea intreprinderilor. Acestia solicita informatii si pentru a reglementa activitatea intreprinderilor, pentru a determina politica fiscala si ca baza pentru calculul venitului national si al altor indicatori statistici similari;

g) publicul. Intreprinderile influenteaza publicul intr-o varietate de moduri. De exemplu, intreprinderile pot avea o contributie substantiala la economia locala in multe moduri, avand in vedere numarul de angajati si colaborarea cu furnizorii locali. Situatiile financiare pot ajuta publicul prin oferirea de informatii despre evolutia recenta si tendintele legate de prosperitatea intreprinderii si a sferei activitatilor acesteia.

Desi nu toate necesitatile de informatie ale utilizatorilor pot fi satisfacute de situatiile financiare, exista cerinte comune tuturor utilizatorilor. Intrucat investitorii sunt ofertantii de capital de risc ai intreprinderii, furnizarea de situatii financiare satisface necesitatile lor si de asemenea va satisface majoritatea necesitatilor altor utilizatori.

Responsabilitatea principala de a intocmi si de a prezenta situatiile financiare ale intreprinderii revine conducerii acesteia. Managerii intreprinderilor sunt interesati si de informatiile cuprinse in situatiile financiare, chiar daca au acces la informatii financiare si de gestiune suplimentare, care ajuta la infaptuirea proceselor de planificare, luare a deciziilor si de control. Conducerea are capacitatea de a determina forma si continutul unor astfel de informatii suplimentare pentru a satisface propriile necesitati. Raportarea acestor informatii depaseste scopul prezentului 'cadru general'. Cu toate acestea situatiile financiare publicate se bazeaza pe informatiile utilizate de conducere despre pozitia financiara, rezultatele si modificarile pozitiei financiare a intreprinderii.

Obiectivul situatiilor financiare

Obiectivul situatiilor financiare este de a furniza informatii despre pozitia financiara, performantele si modificarile pozitiei financiare a intreprinderii, care sunt utile unei sfere largi de utilizatori in luarea deciziilor economice.

Situatiile financiare elaborate in acest scop satisfac necesitatile comune ale majoritatii utilizatorilor. Totusi situatiile financiare nu ofera toate informatiile de care utilizatorii au nevoie pentru luarea deciziilor economice, intrucat acestea, in mare masura, releva efectele financiare ale unor evenimente din trecut si nu ofera de regula informatii nefinanciare.

Situatiile financiare prezinta, de asemenea, rezultatele administrarii intreprinderii de catre conducatori, inclusiv modul de gestionare de catre acestia a resurselor incredintate. Acei utilizatori care doresc sa evalueze modul de administrare sau responsabilitatea conducerii fac acest lucru pentru a putea lua decizii economice; aceste decizii pot viza, de exemplu, optiunea de a pastra sau de a vinde investitia in intreprinderea respectiva sau inlocuirea ori reconfirmarea conducerii.

Pozitia financiara, performanta si modificarile pozitiei financiare

Pozitia financiara a unei intreprinderi este influentata de resursele economice pe care le controleaza, de structura sa financiara, de lichiditatea si solvabilitatea sa, precum si de capacitatea sa de a se adapta schimbarilor mediului in care isi desfasoara activitatea. Informatiile despre resursele economice controlate de intreprindere si capacitatea sa din trecut de a modifica aceste resurse sunt utile pentru a anticipa capacitatea intreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale numerarului in viitor. Informatiile despre structura financiara sunt utile pentru anticiparea nevoilor viitoare de creditare si a modului in care profiturile si fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate intre cei care au un interes fata de intreprindere; acestea sunt utile si pentru anticiparea sanselor intreprinderii de a primi finantare in viitor. Informatiile despre lichiditate si solvabilitate sunt utile pentru a anticipa capacitatea intreprinderii de a-si onora angajamentele financiare scadente. Lichiditatea se refera la disponibilitatile de numerar in viitorul apropiat, dupa luarea in calcul a obligatiilor financiare aferente acestei perioade. Solvabilitatea se refera la disponibilitatile de numerar pe o perioada mai mare in care urmeaza sa se onoreze angajamentele financiare scadente.

Informatiile despre performanta unei intreprinderi, in special despre profitabilitatea acesteia, sunt necesare pentru evaluarea modificarilor potentiale ale resurselor economice pe care intreprinderea le va putea controla in viitor. In acest sens informatiile despre variabilitatea performantelor sunt importante. Informatiile despre performante sunt utile pentru anticiparea capacitatii intreprinderii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente. Ele sunt utile si pentru formularea rationamentelor despre eficienta cu care intreprinderea poate utiliza noi resurse.

Informatiile privind modificarile pozitiei financiare a unei intreprinderi sunt utile pentru a evalua activitatile sale de exploatare, finantare si investitii in perioada de raportare. Aceste informatii sunt utile, oferind utilizatorului o baza pentru evaluarea capacitatii intreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale numerarului si a nevoilor intreprinderii de a utiliza aceste fluxuri de trezorerie. La intocmirea unei situatii a modificarilor pozitiei financiare fondurile pot fi definite in diverse moduri, cum ar fi: toate resursele financiare, fondul de rulment, lichiditatile sau numerarul. In acest 'cadru general' nu s-a incercat definirea notiunii de 'fonduri'.

Informatiile privind pozitia financiara sunt oferite in primul rand de bilant. Informatiile privind performanta sunt oferite in primul rand de contul de profit si pierdere. Informatiile privind modificarile pozitiei financiare sunt furnizate in situatiile financiare prin intermediul unei situatii distincte.

Partile componente ale situatiilor financiare se interrelationeaza, deoarece ele reflecta diferite aspecte ale acelorasi tranzactii sau ale altor evenimente. Desi fiecare situatie ofera informatii diferite, este probabil ca nici una sa nu serveasca unui singur scop sau sa ofere toate informatiile impuse de necesitatile specifice ale utilizatorilor. De exemplu, contul de profit si pierdere ofera o imagine incompleta a performantei daca nu este folosit impreuna cu bilantul si situatia modificarilor pozitiei financiare.

Pozitia financiara

Elementele legate in mod direct de evaluarea pozitiei financiare sunt activele, datoriile si capitalul propriu. Acestea sunt definite dupa cum urmeaza:

a) un activ reprezinta o resursa controlata de intreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare pentru intreprindere;

b) o datorie reprezinta o obligatie actuala a intreprinderii ce decurge din evenimente trecute si prin decontarea careia se asteapta sa rezulte o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice;

c) capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al actionarilor in activele unei intreprinderi dupa deducerea tuturor datoriilor sale.

Definitiile activelor si datoriilor identifica elementele esentiale ale acestora, dar nu incearca sa specifice criteriile ce trebuie indeplinite inainte de a fi recunoscute in bilant. Astfel definitiile includ si elemente ce nu sunt recunoscute ca fiind active sau datorii in bilant, deoarece nu satisfac criteriile de recunoastere prezentate in paragrafele 82 - 98. Fluxurile de beneficii economice viitoare dinspre sau catre intreprindere trebuie sa fie suficient de sigure pentru a indeplini criteriile de probabilitate prevazute in paragraful 83 inainte de a recunoaste un activ sau o datorie.

La stabilirea momentului in care un element satisface definitia activelor, datoriilor sau capitalurilor proprii trebuie acordata atentie substantei si realitatii economice a acestuia si nu numai formei sale juridice. Astfel, de exemplu, in cazul contractelor de leasing financiar substanta si realitatea economica reprezinta faptul ca locatarul obtine beneficiile economice ale utilizarii activului contractat pe cea mai mare parte a duratei de utilizare a acestuia in schimbul obligatiei de a plati pentru acest drept o suma aproximativ egala cu valoarea justa a activului si dobanda aferenta. Din acest motiv leasingul financiar da nastere unor elemente ce satisfac definitiile activelor si datoriilor si care sunt recunoscute in consecinta in bilantul locatarului.

Bilanturile elaborate conform Standardelor Internationale de Contabilitate actuale pot include si elemente ce nu satisfac definitiile activelor sau ale datoriilor si nici nu sunt prezentate ca parte a capitalurilor proprii. Definitiile prevazute in paragraful 49 vor sta la baza revizuirilor viitoare ale Standardelor Internationale de Contabilitate, precum si la baza elaborarii unor noi standarde.

Active

Beneficiile economice viitoare incorporate in active reprezinta potentialul de a contribui, in mod direct sau indirect, la fluxul de numerar si echivalente ale numerarului catre intreprindere. Acest potential poate fi unul productiv, fiind parte a activitatilor de exploatare ale intreprinderii. De asemenea, se poate transforma in numerar sau echivalente ale numerarului sau poate avea capacitatea de a reduce iesirile de numerar, cum ar fi un proces alternativ de productie care micsoreaza costurile.

De obicei o intreprindere isi utilizeaza activele pentru a produce bunuri sau pentru a presta servicii, capabile sa satisfaca dorintele sau necesitatile clientilor; datorita faptului ca aceste bunuri sau servicii pot satisface aceste dorinte sau necesitati, clientii sunt dispusi sa plateasca pentru a le obtine, contribuind astfel la fluxul de trezorerie al intreprinderii. Numerarul in sine confera un avantaj intreprinderii, datorita faptului ca se impune fata de celelalte resurse.

Beneficiile economice viitoare incorporate in active pot intra in intreprindere in mai multe moduri. De exemplu, un activ poate fi:

a) utilizat separat sau impreuna cu alte active pentru prestarea de servicii sau productia de bunuri destinate vanzarii de catre intreprindere;

b) schimbat cu alte active;

c) utilizat pentru stingerea unei datorii; sau

d) repartizat actionarilor intreprinderii.

Multe active, de exemplu terenurile si mijloacele fixe, au o forma fizica. Cu toate acestea forma fizica nu este esentiala pentru existenta unui activ, de aceea brevetele si drepturile de autor (copyright) sunt active daca se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare intreprinderii si daca sunt controlate de aceasta.

Multe active, de exemplu creantele, terenurile si cladirile, sunt asociate cu drepturi legale, inclusiv cu dreptul de proprietate. Dreptul de proprietate nu este esential pentru determinarea existentei unui activ, desi, de exemplu, o proprietate detinuta intr-un contract de leasing este un activ in cazul in care intreprinderea controleaza beneficiile oferite de proprietatea respectiva. Desi capacitatea unei intreprinderi de a controla beneficiile este de obicei rezultatul drepturilor legale, un element poate satisface definitia unui activ, chiar si fara a exista un control legal. De exemplu, know-how obtinut dintr-o activitate de dezvoltare poate satisface definitia unui activ atunci cand intreprinderea controleaza beneficiile acestui know-how, tinandu-l secret.

Activele unei intreprinderi rezulta din tranzactii sau evenimente anterioare. In mod normal intreprinderile obtin activele prin cumpararea sau producerea acestora, dar si alte tranzactii sau evenimente pot genera active, de exemplu proprietatile primite de intreprindere de la Guvern ca parte a unui program de incurajare a cresterii economice intr-o regiune si de descoperire a rezervelor minerale. Tranzactiile sau evenimentele care sunt asteptate in viitor nu genereaza prin ele insele active, de aceea, de exemplu, intentia de a cumpara un bun nu satisface prin ea insasi definitia unui activ.

Exista o legatura stransa intre iesirile de numerar si generarea de active, dar nu este neaparat necesar ca cele doua sa coincida. De aceea, in momentul in care se produce o iesire de numerar, aceasta poate insemna ca se urmareste obtinerea de beneficii economice viitoare, dar nu este o dovada concludenta ca elementul obtinut corespunde definitiei unui activ. In mod similar absenta unei iesiri de numerar nu exclude posibilitatea ca un element sa satisfaca definitia unui activ, care poate fi recunoscut in bilant, de exemplu, elemente care au fost donate unei intreprinderi pot satisface definitia unui activ.

Datorii

O caracteristica esentiala a unei datorii este faptul ca intreprinderea are o obligatie actuala. O obligatie reprezinta un angajament sau o responsabilitate de a actiona intr-un anumit fel. Legea poate impune intreprinderii sa isi respecte obligatiile ce decurg dintr-un contract sau dintr-o cerinta legala. In mod normal acestea reprezinta sume ce trebuie platite pentru bunuri si servicii primite. De asemenea, obligatiile apar si din activitatea normala, din dorinta de a mentine relatii bune de afaceri sau de a se comporta intr-o maniera echitabila. Daca, de exemplu, o intreprindere decide sa remedieze defectiunile produselor sale chiar si dupa ce perioada de garantie a expirat, sumele ce se asteapta sa fie cheltuite in legatura cu bunurile deja vandute reprezinta datorii.

Trebuie facuta distinctia intre o obligatie actuala si un angajament viitor. Decizia conducerii unei intreprinderi de a achizitiona active in viitor nu reprezinta prin ea insasi o obligatie prezenta. In mod normal obligatia apare numai in momentul livrarii activului sau in momentul in care intreprinderea are un acord irevocabil de cumparare a activului. In cazul din urma natura irevocabila a acordului poate conduce la consecinte economice ca urmare a neonorarii obligatiei; de exemplu, din cauza existentei unei penalizari substantiale, intreprinderea poate fi in imposibilitatea de a impiedica fluxul resurselor catre o alta parte.

Stingerea unei obligatii prezente implica de obicei renuntarea intreprinderii la anumite resurse care incorporeaza beneficii economice, in scopul satisfacerii cererilor celeilalte parti. Stingerea unei obligatii prezente se poate face in mai multe moduri, de exemplu prin:

a) plata in numerar;

b) transferul altor active;

c) prestarea de servicii;

d) inlocuirea respectivei obligatii cu o alta obligatie; sau

e) transformarea obligatiei in capital propriu.

O obligatie poate fi stinsa si prin alte mijloace, cum ar fi renuntarea de catre creditor la drepturile sale.

Datoriile rezulta din tranzactii sau din alte evenimente trecute. De exemplu, achizitia de bunuri sau utilizarea serviciilor da nastere unor datorii comerciale (in afara cazului in care se face plata in avans sau se plateste in momentul livrarii), iar primirea unui credit de la banca da nastere unei obligatii de rambursare a creditului. De asemenea, o intreprindere poate recunoaste reduceri viitoare pe baza cumpararilor anuale facute de clienti ca fiind obligatii; in acest caz vanzarea bunurilor din perioada anterioara este tranzactia care da nastere datoriei respective.

Unele datorii pot fi determinate doar prin utilizarea unui grad ridicat de estimare. Unele intreprinderi considera aceste datorii drept provizioane. In anumite tari asemenea provizioane nu sunt privite ca datorii, deoarece conceptul de datorie este definit mai restrans, in asa fel incat sa includa doar sumele ce pot fi stabilite fara sa fie necesar sa se faca estimari. Definitia datoriei prevazuta in paragraful 49 este bazata pe o abordare mai cuprinzatoare. Astfel, cand un provizion implica o obligatie prezenta si satisface restul definitiei, este o datorie, chiar daca suma trebuie sa fie estimata. Exemplele din aceasta categorie se refera la provizioanele pentru plati ce trebuie facute pentru garantiile existente si la provizioanele pentru acoperirea obligatiilor privind pensiile.

Capitalul propriu

Desi capitalul propriu este definit ca interes rezidual al actionarilor, acesta poate fi subclasificat in bilant. De exemplu, intr-o intreprindere fondurile cu care au contribuit actionarii, profitul capitalizat, rezervele ce reprezinta alocarea rezultatului reportat si rezervele ce reprezinta ajustari pentru mentinerea nivelului capitalului pot fi prezentate separat. Asemenea clasificari pot fi relevante pentru procesul de luare a deciziilor de catre utilizatorii situatiilor financiare, cand exista restrictii legale sau de alta natura privind capacitatea intreprinderii de a distribui sau de a utiliza intr-un alt mod capitalul propriu. De asemenea, ar putea reflecta faptul ca partile care au interese in capitalul intreprinderii au drepturi diferite cu privire la primirea dividendelor sau la rambursarea capitalului.

Constituirea rezervelor este ceruta uneori de lege, de statut sau de alte acte normative, in scopul asigurarii unei masuri suplimentare de protectie impotriva efectelor pierderilor pentru intreprindere si creditorii acesteia. Pot fi constituite alte rezerve daca legislatia fiscala nationala asigura scutirea sau reducerea impozitului cand se fac transferuri catre astfel de rezerve. Existenta si marimea unor asemenea rezerve legale, statutare si fiscale constituie o informatie ce poate fi relevanta pentru luarea deciziilor de catre utilizatori. Transferurile catre asemenea rezerve sunt mai degraba alocari ale rezultatului reportat decat cheltuieli.

Suma cu care este inregistrat capitalul propriu in bilant depinde de evaluarea activelor si a datoriilor. In mod normal suma cumulata a capitalurilor proprii nu poate corespunde decat din intamplare cu valoarea de piata a actiunilor intreprinderii sau cu suma care ar putea fi obtinuta prin vanzarea pe elemente a activului net sau a intreprinderii in intregime, presupunand continuitatea activitatii.

Activitatile comerciale si industriale se regasesc de obicei sub forma intreprinderilor cu asociat unic, a parteneriatelor, precum si a diferitelor tipuri de intreprinderi cu capital de stat. Cadrul legal si de reglementare pentru astfel de intreprinderi este adesea diferit de cel care se aplica in cazul societatilor comerciale. De exemplu, pot exista unele restrictii in ceea ce priveste repartizarea sumelor incluse in capitalurile proprii catre proprietari sau catre alti beneficiari. Totusi definitia capitalului propriu, precum si alte aspecte ale acestui cadru general referitoare la capitalul propriu sunt valabile si pentru astfel de intreprinderi.

Concepte de baza

Contabilitatea de angajament

Pentru a-si atinge obiectivele situatiile financiare sunt elaborate conform contabilitatii de angajament. Astfel efectele tranzactiilor si ale altor evenimente sunt recunoscute atunci cand tranzactiile si evenimentele se produc (si nu pe masura ce numerarul sau echivalentul sau este incasat sau platit) si sunt inregistrate in evidentele contabile si raportate in situatiile financiare ale perioadelor aferente. Situatiile financiare intocmite in baza acestui principiu ofera informatii utilizatorilor nu numai despre tranzactiile trecute, care au implicat plati si incasari, dar si despre obligatiile de plata din viitor si despre resursele privind incasarile viitoare. Deci acestea furnizeaza cele mai utile informatii referitoare la tranzactii si la alte evenimente trecute care sunt necesare utilizatorilor in luarea deciziilor economice.

Principiul continuitatii activitatii

Situatiile financiare sunt elaborate de regula pornindu-se de la prezumtia ca o intreprindere isi va continua activitatea si in viitorul previzibil. Astfel se presupune ca intreprinderea nu are intentia si nici nevoia de a-si lichida sau de a-si reduce in mod semnificativ activitatea; daca o astfel de intentie sau nevoie exista, s-ar putea sa fie nevoie ca situatiile financiare sa fie intocmite pe o baza diferita de evaluare si in acest caz vor fi prezentate informatiile referitoare la baza utilizata.

Caracteristici calitative ale situatiilor financiare

Caracteristicile calitative sunt atributele care determina utilitatea informatiei oferite de situatiile financiare. Cele patru caracteristici calitative principale sunt: inteligibilitatea, relevanta, credibilitatea si comparabilitatea.

Inteligibilitatea

O calitate esentiala a informatiilor furnizate de situatiile financiare este aceea ca ele pot fi usor intelese de utilizatori. In acest scop se presupune ca utilizatorii dispun de cunostinte suficiente privind desfasurarea afacerilor si a activitatilor economice, de notiuni de contabilitate si au dorinta de a studia informatiile prezentate cu diligentele cuvenite. Totusi informatiile asupra unor probleme complexe, care ar trebui incluse in situatiile financiare datorita relevantei lor in luarea deciziilor economice, nu ar trebui excluse doar pe motivul ca ar putea fi prea dificil de inteles pentru anumiti utilizatori.

Relevanta

Pentru a fi utile informatiile trebuie sa fie relevante fata de necesitatile de luare a deciziilor de catre utilizatori. Informatiile sunt relevante atunci cand influenteaza deciziile economice ale utilizatorilor, ajutandu-i pe acestia sa evalueze evenimente trecute, prezente sau viitoare, confirmand sau corectand evaluarile lor anterioare.

Rolul de previziune si cel de confirmare ale informatiilor sunt in stransa legatura. De exemplu, informatiile despre nivelul actual si structura activelor au valoare pentru utilizatori atunci cand acestia incearca sa previzioneze capacitatea intreprinderii de a profita de oportunitati si de a reactiona la situatii nefavorabile. Aceleasi informatii au rolul de a confirma previziunile anterioare, de exemplu modul in care intreprinderea poate fi structurata sau rezultatul activitatilor planificate.

Informatiile despre pozitia financiara sau performantele precedente sunt frecvent folosite ca baza pentru previzionarea pozitiei si performantei financiare viitoare si a altor probleme despre care utilizatorii sunt direct interesati, cum ar fi: plata dividendelor si a salariilor, modificarile pretului garantiilor, precum si capacitatea intreprinderii de a-si onora obligatiile scadente. Pentru a avea valoare previzionala informatiile nu trebuie sa fie sub forma unei prognoze explicite. Capacitatea de a previziona pe baza situatiilor financiare este imbunatatita totusi prin maniera in care sunt expuse informatiile asupra tranzactiilor si evenimentelor trecute. De exemplu, valoarea previzionata a contului de profit si pierdere este imbunatatita daca informatiile privind veniturile sau cheltuielile neobisnuite, anormale si cu frecventa rara sunt evidentiate separat.

Pragul de semnificatie

Relevanta informatiei este influentata de natura sa si de pragul de semnificatie. In anumite cazuri natura informatiei este suficienta prin ea insasi pentru a determina relevanta sa. De exemplu, raportarea unui nou segment de activitate poate influenta evaluarea riscurilor si a oportunitatilor intreprinderii, indiferent de dimensiunea rezultatelor obtinute prin segmentul respectiv in perioada de raportare. In alte cazuri atat natura, cat si pragul de semnificatie sunt importante, de exemplu volumul valoric al stocurilor din fiecare categorie principala pe care o intreprindere ar trebui sa le detina pentru a avea o activitate adecvata.

Informatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situatiilor financiare. Pragul de semnificatie depinde de marimea elementului sau a erorii, judecata in imprejurarile specifice ale omisiunii sau declararii gresite. Astfel pragul de semnificatie ofera mai degraba o limita decat sa reprezinte o caracteristica calitativa primara pe care informatia trebuie sa o aiba pentru a fi utila.

Credibilitatea

Pentru a fi utila informatia trebuie sa fie credibila. Informatia are calitatea de a fi credibila atunci cand nu contine erori semnificative, nu este partinitoare, iar utilizatorii pot avea incredere ca reprezinta corect ceea ce informatia si-a propus sa reprezinte sau ceea ce se asteapta, in mod rezonabil, sa reprezinte.

Informatia poate fi relevanta, dar atat de putin credibila sub aspectul naturii sau reprezentarii incat recunoasterea acesteia poate induce in eroare. De exemplu, daca validitatea si valoarea daunelor pentru despagubiri sunt disputate intr-un litigiu, nu ar fi adecvat pentru intreprindere sa inregistreze in bilant intreaga suma a despagubirilor cerute, desi ar fi adecvata prezentarea sumei solicitate si a circumstantelor conflictului intr-o nota a situatiilor financiare.

Reprezentarea fidela

Pentru a fi credibila informatia trebuie sa reprezinte cu fidelitate tranzactiile si alte evenimente pe care aceasta fie si-a propus sa le reprezinte, fie se asteapta, in mod rezonabil, sa le reprezinte. De exemplu, bilantul trebuie sa reprezinte in mod credibil tranzactiile si alte evenimente care se concretizeaza in active, datorii si capital propriu ale intreprinderii la data raportarii si care indeplinesc criteriile de recunoastere.

Cea mai mare parte a informatiilor financiare este supusa unui anumit risc de a da o reprezentare mai putin credibila decat ar trebui. Aceasta nu se datoreaza partinirii, ci mai degraba dificultatilor inerente fie identificarii tranzactiilor si altor evenimente ce urmeaza sa fie evaluate, fie conceperii si aplicarii tehnicilor de evaluare si prezentare ce pot transmite mesaje care corespund acelor tranzactii si evenimente. In anumite cazuri masurarea efectelor financiare ale elementelor ar putea fi atat de incerta incat intreprinderile, in general, nu le recunosc in situatiile financiare; de exemplu, desi majoritatea intreprinderilor genereaza fond comercial (goodwill) in timp, de obicei este greu de identificat sau de evaluat acest fond comercial in mod credibil. In alte cazuri totusi pot fi relevante recunoasterea elementelor respective si prezentarea, in acelasi timp, a riscului de eroare ce planeaza asupra recunoasterii si evaluarii lor.

Prevalenta economicului asupra juridicului

Pentru ca informatia sa prezinte in mod credibil evenimentele si tranzactiile pe care le reprezinta este necesar ca acestea sa fie contabilizate si prezentate in concordanta cu fondul lor si cu realitatea economica, si nu doar cu forma lor juridica. Fondul tranzactiilor sau al altor evenimente nu este intotdeauna in concordanta cu ceea ce transpare din forma lor juridica sau conventionala. De exemplu, o intreprindere instraineaza un activ unei alte parti intr-un astfel de mod incat documentele sa sustina transmiterea dreptului de proprietate partii respective; cu toate acestea pot exista contracte care sa asigure intreprinderii dreptul de a se bucura in continuare de beneficii economice viitoare de pe urma activului respectiv. In astfel de circumstante raportarea unei vanzari nu ar reprezenta in mod credibil operatiunea incheiata (daca intr-adevar ar exista o operatiune de aceasta natura).

Neutralitatea

Pentru a fi credibila informatia cuprinsa in situatiile financiare trebuie sa fie neutra, adica lipsita de influente. Situatiile financiare nu sunt neutre daca prin selectarea si prezentarea informatiei influenteaza luarea unei decizii sau formularea unui rationament pentru a realiza un rezultat sau un obiectiv predeterminat.

Prudenta

Cei care elaboreaza situatii financiare trebuie sa se confrunte cu incertitudini care in mod inevitabil planeaza asupra multor evenimente si circumstante, cum ar fi: incasarea creantelor indoielnice, durata de utilizare probabila a utilajelor si echipamentelor si numarul eventualelor reclamatii cu privire la produsele in garantie. Astfel de incertitudini sunt recunoscute prin prezentarea naturii si valorii lor, dar si prin exercitarea prudentei in intocmirea situatiilor financiare. Prudenta inseamna includerea unui grad de precautie in exercitarea rationamentelor necesare pentru a face estimarile cerute in conditii de incertitudine, astfel incat activele si veniturile sa nu fie supraevaluate, iar datoriile si cheltuielile sa nu fie subevaluate. Totusi exercitarea prudentei nu permite, de exemplu, constituirea de rezerve ascunse sau de provizioane excesive, subevaluarea deliberata a activelor sau a veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberata a datoriilor sau a cheltuielilor, deoarece situatiile financiare nu ar mai fi neutre si de aceea nu ar mai avea calitatea de a fi credibile.

Integralitatea

Pentru a fi credibila informatia din situatiile financiare trebuie sa fie completa in limitele rezonabile ale pragului de semnificatie si ale costului obtinerii acelei informatii. O omisiune poate face ca informatia sa fie falsa sau sa induca in eroare si astfel sa devina necredibila si defectuoasa din punct de vedere al relevantei.

Comparabilitatea

Utilizatorii trebuie sa poata compara situatiile financiare ale unei intreprinderi in timp pentru a identifica tendintele in pozitia financiara si performantele sale. Utilizatorii trebuie totodata sa poata compara situatiile financiare ale diverselor intreprinderi, pentru a le evalua pozitia financiara, performantele si modificarile pozitiei financiare. Astfel masurarea si prezentarea efectului financiar al acelorasi tranzactii si evenimente trebuie efectuate intr-o maniera consecventa in cadrul unei intreprinderi si de-a lungul timpului pentru acea intreprindere si intr-o maniera consecventa pentru diferite intreprinderi.

O implicatie importanta a caracteristicii calitatii informatiei de a fi comparabila este ca utilizatorii sa fie informati despre politicile contabile utilizate in elaborarea situatiilor financiare si despre orice schimbare a acestor politici, precum si despre efectele unor astfel de schimbari. Utilizatorii trebuie sa fie in masura sa identifice diferentele dintre politicile contabile pentru tranzactii si alte evenimente asemanatoare utilizate de aceeasi intreprindere de la o perioada la alta, precum si de diferite intreprinderi. Conformitatea cu Standardele Internationale de Contabilitate, inclusiv prezentarea politicilor contabile utilizate de intreprindere, ajuta la realizarea comparabilitatii.

Nevoia de comparabilitate nu trebuie confundata cu simpla uniformitate si nu trebuie lasata sa devina un impediment in introducerea de standarde de contabilitate imbunatatite. Nu este indicat pentru o intreprindere sa continue evidentierea in contabilitate in aceeasi maniera pentru o tranzactie sau pentru un alt eveniment, daca metoda adoptata nu mentine caracteristicile calitative de relevanta si credibilitate. Nu este indicat pentru o intreprindere nici sa isi lase politicile contabile neschimbate atunci cand exista alternative mai relevante si credibile.

Deoarece utilizatorii doresc sa compare pozitia financiara, performanta si modificarile pozitiei financiare a unei intreprinderi in timp, este important ca situatiile financiare sa releve informatii corespunzatoare pentru perioadele precedente.

Limite ce privesc informatia relevanta si credibila

Oportunitatea

Daca exista o intarziere exagerata in raportarea informatiei, aceasta isi poate pierde relevanta. Conducerea poate fi nevoita sa aleaga intre valoarea relativa a raportarii la un anumit moment si furnizarea de informatii credibile. Pentru a furniza informatii oportune deseori poate fi necesara raportarea tuturor aspectelor unei tranzactii sau ale altui eveniment, inainte ca acestea sa fie cunoscute, desi in acest fel este afectata credibilitatea. Dimpotriva, daca raportarea este intarziata pana cand toate aspectele sunt cunoscute, informatia poate fi foarte credibila, dar de utilitate redusa pentru utilizatorii care au fost nevoiti intre timp sa ia decizii. Pentru a realiza un echilibru intre relevanta si credibilitate considerentul fundamental este satisfacerea adecvata a necesitatilor utilizatorilor in procesul luarii deciziilor economice.

Raportul cost-beneficiu

Raportul cost-beneficiu este mai degraba o constrangere generala decat o caracteristica calitativa. Beneficiile de pe urma informatiei ar trebui sa depaseasca costul furnizarii acesteia. Evaluarea beneficiilor si a costurilor reprezinta in fond rezultatul unui rationament profesional. In plus costurile nu sunt suportate neaparat de acei utilizatori care se bucura si de beneficii. De beneficii se pot bucura si alti utilizatori decat cei pentru care informatia este pregatita; de exemplu, furnizarea de informatii suplimentare creditorilor poate reduce costurile indatorarii intreprinderii. Din acest motiv testul cost-beneficiu este dificil de aplicat oricarui caz particular. Cu toate acestea cei abilitati sa emita standardele, precum si cei care intocmesc si utilizeaza situatiile financiare ar trebui sa fie constienti de aceasta limita.

Echilibrul dintre caracteristicile calitative

In practica stabilirea unui echilibru intre caracteristicile calitative este deseori necesara. In general telul este de a realiza un echilibru adecvat intre caracteristicile respective pentru a satisface obiectivul situatiilor financiare. Importanta relativa a caracteristicilor in diferite cazuri este o problema de rationament profesional.

Imaginea fidela/Prezentarea fidela

Situatiile financiare sunt frecvent descrise ca prezentand o imagine fidela a pozitiei financiare, performantei si a modificarilor pozitiei financiare a unei intreprinderi. Desi acest 'cadru general' nu abordeaza direct astfel de concepte, aplicarea caracteristicilor calitative principale si a standardelor adecvate de contabilitate are in mod normal ca rezultat intocmirea unor situatii financiare care reflecta, in general, o imagine fidela a situatiei intreprinderii.

Performanta

Profitul este frecvent utilizat ca o masura a performantei sau ca baza de referinta pentru alti indicatori, cum ar fi rentabilitatea investitiei sau rezultatul pe actiune. Veniturile si cheltuielile constituie elemente direct legate de masurarea profitului. Recunoasterea si masurarea veniturilor si a cheltuielilor, si deci a profitului, depind partial de conceptele de capital si de mentinere a nivelului capitalului, concepte utilizate de intreprinderi in elaborarea situatiilor financiare. Aceste concepte sunt prezentate in cadrul paragrafelor 102 - 110.

Elementele de venituri si cheltuieli sunt definite dupa cum urmeaza:

a) veniturile constituie cresteri ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de intrari sau cresteri ale activelor ori descresteri ale datoriilor, care se concretizeaza in cresteri ale capitalului propriu, altele decat cele rezultate din contributii ale actionarilor;

b) cheltuielile constituie diminuari ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de iesiri sau scaderi ale valorii activelor ori cresteri ale datoriilor, care se concretizeaza in reduceri ale capitalului propriu, altele decat cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari.

Definitiile veniturilor si cheltuielilor surprind caracteristicile lor esentiale, dar nu specifica criteriile ce trebuie indeplinite pentru a putea fi inregistrate in contul de profit si pierdere. Criteriile de recunoastere a veniturilor si cheltuielilor sunt prezentate in paragrafele 82 - 98.

Veniturile si cheltuielile se pot regasi in contul de profit si pierdere in diferite moduri, astfel incat sa furnizeze informatia relevanta pentru procesul decizional. De exemplu, se foloseste adesea distinctia dintre acele elemente de venituri si cheltuieli care sunt rezultatul activitatilor curente ale intreprinderii si cele care nu sunt rezultatul acestor activitati. Aceasta distinctie se realizeaza plecandu-se de la prezumtia ca sursa unui element (de venituri sau cheltuieli) este relevanta in procesul de evaluare a capacitatii intreprinderii de a genera in viitor numerar si echivalente ale numerarului. De exemplu, activitati intamplatoare, cum ar fi instrainarea unei investitii pe termen lung, nu pot aparea in mod curent. In procesul de separare a veniturilor si cheltuielilor in functie de caracterul lor curent sau extraordinar este necesara analiza naturii si activitatii intreprinderii. Elementele care pentru unele intreprinderi sunt rezultatul unor activitati curente pot reprezenta in cazul altor intreprinderi activitati extraordinare.

De asemenea, distinctia dintre elementele de venituri si cheltuieli si combinarea acestora in diferite moduri permite intreprinderii sa isi prezinte in mod variat performantele. Aceste clasificari prezinta diferite grade de cuprindere. De exemplu, contul de profit si pierdere poate include marja bruta, profitul din activitatile curente inainte de impozitare, profitul din activitatile curente dupa impozitare si profitul net.

Venituri

Definitia veniturilor include atat venituri din activitatile curente, cat si castiguri din orice alte surse. Veniturile din activitatile curente se pot regasi sub diferite denumiri, cum ar fi vanzari, comisioane, dobanzi, dividende, redevente si chirii.

Castigurile reprezinta alte elemente care corespund definitiei veniturilor si pot aparea sau nu pot aparea ca rezultat al activitatii curente a intreprinderii. Castigurile reprezinta cresteri ale beneficiilor economice si din acest punct de vedere nu difera ca natura de venituri. Prin urmare, in acest cadru general castigurile nu sunt privite ca elemente separate.

Castigurile includ, de exemplu, sumele rezultate in urma iesirii activelor imobilizate pe termen mediu si lung. Definitia veniturilor include totodata si castigurile nerealizate, de exemplu cele rezultate din reevaluarea titlurilor de plasament si cele rezultate din cresterea valorii contabile a activelor pe termen lung. Prezentarea castigurilor in contul de profit si pierdere se realizeaza de obicei distinct, deoarece cunoasterea existentei acestora este importanta pentru procesul decizional. Castigurile sunt prezentate de regula la valoarea neta, exclusiv cheltuielile aferente.

Veniturile pot fi utilizate pentru achizitionarea de active sau pentru cresterea valorii diferitelor tipuri de active, de exemplu: numerar, creante, bunuri si servicii primite in schimbul bunurilor si al serviciilor furnizate. Veniturile pot rezulta, de asemenea, din lichidarea datoriilor. De exemplu, o intreprindere poate furniza bunuri si servicii unui creditor in scopul lichidarii unei datorii legate de un credit in derulare.

Cheltuieli

Definitia cheltuielilor include pierderile, precum si acele cheltuieli care apar in procesul desfasurarii activitatilor curente ale intreprinderii. De exemplu, cheltuielile ce apar in cursul activitatilor curente ale intreprinderii includ costul vanzarilor, salariile si amortizarea. Ele se regasesc de obicei sub forma iesirilor sau scaderii valorii activelor, cum ar fi: numerarul sau echivalentele numerarului, stocurile, terenurile si mijloacele fixe.

Pierderile reprezinta alte elemente care corespund definitiei cheltuielilor si care pot aparea sau nu pot aparea pe parcursul desfasurarii activitatilor curente ale intreprinderii. Pierderile reprezinta diminuari ale beneficiilor economice si din acest punct de vedere nu difera ca natura de alte tipuri de cheltuieli. Prin urmare, in acest 'cadru general' ele nu sunt considerate ca structura distincta.

In categoria pierderilor sunt incluse, de exemplu, cele rezultate din dezastre, cum ar fi inundatiile sau incendiile, precum si cele rezultate din iesirea activelor pe termen lung. De asemenea, definitia cheltuielilor include si pierderile nerealizate, de exemplu cele rezultate din cresterea cursului de schimb valutar in cazul unor imprumuturi pe care intreprinderea le-a contractat in valuta. De obicei, in contul de profit si pierdere prezentarea pierderilor se efectueaza distinct, datorita importantei cunoasterii existentei si valorii acestora in procesul decizional. Pierderile sunt raportate de regula la valoarea neta, exclusiv veniturile aferente.

Recunoasterea structurilor situatiilor financiare

Recunoasterea este procesul incorporarii in bilant sau in contul de profit si pierdere a unui element care indeplineste criteriile de recunoastere stabilite in paragraful 83. Acest proces implica descrierea in cuvinte a respectivului element si asocierea unei anumite sume, precum si includerea respectivei sume in totalul bilantului sau al contului de profit si pierdere. Elementele care satisfac criteriile de recunoastere trebuie prezentate in bilant sau in contul de profit si pierdere. Nerecunoasterea acestor elemente nu poate fi corectata nici prin prezentarea politicilor contabile

Recunoasterea activelor

Un activ este recunoscut in bilant in momentul in care este probabila realizarea unui beneficiu economic viitor de catre intreprindere si activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluata in mod credibil.

Un activ nu este recunoscut in bilant atunci cand este improbabil ca intrarea de numerar sa genereze beneficii economice pentru intreprindere in perioadele viitoare. In schimb o astfel de tranzactie va avea ca efect recunoasterea unei cheltuieli in contul de profit si pierdere. Acest tratament nu inseamna ca scopul pentru care s-au efectuat cheltuielile a fost altul decat obtinerea unui beneficiu economic pentru intreprindere sau ca managementul a fost deficitar. Singura implicatie este aceea ca gradul de siguranta privind obtinerea unui beneficiu intr-o perioada contabila ulterioara este insuficient pentru a garanta recunoasterea unui activ.

Recunoasterea datoriilor

O datorie este recunoscuta in bilant in momentul in care este probabil ca o iesire de resurse, purtatoare de beneficii economice, va rezulta din lichidarea unei obligatii prezente, iar valoarea la care se va realiza aceasta lichidare poate fi evaluata in mod credibil. In practica obligatiile rezultate din contracte in care nu s-au respectat inca obligatiile contractuale (de exemplu, datoriile pentru stocuri comandate, dar neprimite inca) nu sunt in general recunoscute ca datorii in situatiile financiare. Totusi astfel de obligatii pot corespunde definitiei datoriilor si, in cazul in care criteriile de recunoastere sunt indeplinite in anumite circumstante, acestea pot fi recunoscute. In astfel de circumstante recunoasterea datoriilor implica si recunoasterea activelor sau a cheltuielilor aferente.

Recunoasterea veniturilor

Veniturile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere atunci cand a avut loc o crestere a beneficiilor economice viitoare aferente cresterii unui activ sau diminuarii unei datorii, modificare ce poate fi evaluata in mod credibil. Aceasta presupune ca recunoasterea veniturilor se realizeaza simultan cu recunoasterea cresterii activelor sau a reducerii datoriilor (de exemplu, cresterea neta a activelor rezultata din vanzarea produselor sau a serviciilor ori descresterea datoriilor ca rezultat al anularii unei datorii).

Procedurile adoptate in practica in mod normal pentru recunoasterea veniturilor, de exemplu cerinta ca venitul sa fie obtinut, constituie aplicatii ale criteriilor de recunoastere prezentate in acest 'cadru general'. Astfel de proceduri conduc in general la limitarea recunoasterii ca venituri numai a acelor elemente ce pot fi evaluate in mod credibil si care au un grad suficient de certitudine.

Recunoasterea cheltuielilor

Cheltuielile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere atunci cand a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare aferente diminuarii unui activ sau cresterii unei datorii, modificare ce poate fi evaluata in mod credibil. De fapt aceasta inseamna ca recunoasterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoasterea cresterii datoriilor sau a reducerii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea mijloacelor fixe).

Cheltuielile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere pe baza asocierii directe intre costurile implicate si obtinerea elementelor specifice de venit. Acest proces, cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri, implica recunoasterea simultana sau combinata a veniturilor si cheltuielilor care rezulta direct si concomitent din aceleasi tranzactii sau din alte evenimente. De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor care contribuie la determinarea costului bunurilor vandute sunt recunoscute in acelasi timp cu venitul din vanzarea bunurilor. Totusi aplicarea conceptului conectarii in conformitate cu prevederile prezentului 'cadru general' nu permite recunoasterea in bilant a elementelor care nu corespund definitiei activelor sau datoriilor.

Cheltuielile sunt recunoscute in contul de profit si pierdere pe baza unei proceduri de alocare sistematica si rationala, atunci cand se asteapta sa se obtina beneficii economice in decursul mai multor perioade contabile si cand asocierea acestora cu veniturile poate fi determinata doar in mod vag sau indirect. Aceasta modalitate este deseori necesara in procesul recunoasterii cheltuielilor asociate cu utilizarea unor active, cum ar fi: terenuri si mijloace fixe, fond comercial, licente si marci de comert; in astfel de cazuri cheltuiala este prezentata ca amortizare. Aceste proceduri de alocare au drept scop recunoasterea cheltuielilor in cadrul perioadelor contabile in care se consuma sau expira beneficiile economice asociate acestor elemente.

O cheltuiala este recunoscuta imediat in contul de profit si pierdere atunci cand un cost nu genereaza beneficii economice viitoare sau atunci cand si in masura in care viitoarele beneficii economice nu corespund sau inceteaza sa mai corespunda conditiilor pentru recunoasterea in bilant sub forma de activ.

O cheltuiala este, de asemenea, recunoscuta in contul de profit si pierdere in acele situatii in care apare o datorie fara recunoasterea unui activ, cum ar fi cazul in care datoria apare ca urmare a acordarii de garantii pentru produsele vandute.

Conceptele de capital si de mentinere a nivelului capitalului

Conceptul de capital

In elaborarea situatiilor financiare majoritatea intreprinderilor adopta conceptul financiar al capitalului. Conform acestui concept, de exemplu, banii investiti sau puterea de cumparare investita, capitalul este sinonim cu activele nete sau cu capitalul propriu al intreprinderii. Conform conceptului fizic al capitalului, cum ar fi capacitatea de exploatare, capitalul reprezinta capacitatea de productie a intreprinderii, exprimata, de exemplu, in unitati de productie pe zi.

Selectarea de catre o intreprindere a celui mai potrivit concept privind capitalul trebuie sa aiba la baza necesitatile utilizatorilor situatiilor financiare. Astfel trebuie adoptat conceptul financiar al capitalului in cazul in care utilizatorii situatiilor financiare sunt preocupati in primul rand de mentinerea capitalului nominal investit sau a puterii de cumparare a capitalului investit. Daca principala preocupare a utilizatorilor o reprezinta capacitatea de exploatare a intreprinderii, trebuie utilizat conceptul fizic al capitalului. Conceptul ales indica obiectivul urmarit in determinarea profitului, desi pot aparea anumite dificultati de evaluare la punerea in practica a conceptului.

Conceptele de mentinere a nivelului capitalului si de determinare a profitului

Conceptele privind capitalul, prezentate in paragraful 102, conduc la aparitia urmatoarelor concepte de mentinere a nivelului capitalului:

a) mentinerea capitalului financiar. Conform acestui concept, profitul se obtine doar daca valoarea financiara (sau monetara) a activelor nete la sfarsitul perioadei este mai mare decat valoarea financiara (sau monetara) a activelor nete la inceputul perioadei, dupa excluderea oricaror distribuiri catre proprietari si a oricaror contributii din partea proprietarilor in timpul perioadei analizate. Mentinerea capitalului financiar poate fi evaluata atat in unitati monetare nominale, cat si in unitati de putere constanta de cumparare;

b) mentinerea capitalului fizic. Conform acestui concept, profitul se obtine doar atunci cand capacitatea fizica productiva (sau capacitatea de exploatare) a intreprinderii (sau resursele, respectiv fondurile necesare atingerii acestei capacitati) la sfarsitul perioadei depaseste capacitatea fizica productiva de la inceputul perioadei, dupa ce s-a exclus orice distribuire catre proprietari si orice contributie din partea proprietarilor in timpul perioadei analizate.

Conceptul de mentinere a nivelului capitalului ia in considerare modul in care o intreprindere defineste capitalul pe care doreste sa il mentina. Acesta asigura legatura intre conceptele de capital si cele de profit, deoarece ofera punctul de referinta fara de care profitul nu poate fi masurat. Este o conditie esentiala pentru distinctia intre rentabilitatea intreprinderii si rambursarea capitalului sau; doar intrarile de active in plus fata de sumele necesare pentru mentinerea capitalului pot fi considerate profit, si deci castig produs de capitalul investit. Astfel profitul este valoarea care ramane dupa ce cheltuielile (inclusiv ajustarile pentru mentinerea capitalului, acolo unde este cazul) au fost deduse din venituri. Daca cheltuielile depasesc veniturile, valoarea reziduala este o pierdere neta.

Conceptul de mentinere a capitalului fizic necesita adoptarea costului curent ca baza de evaluare. Conceptul de mentinere a capitalului financiar nu impune folosirea unei anumite baze de evaluare. Selectarea bazei in cazul acestui concept depinde de tipul capitalului financiar pe care intreprinderea doreste sa il mentina.

Diferenta principala dintre cele doua concepte referitoare la mentinerea capitalului este reprezentata de tratamentul efectelor variatiei preturilor activelor si datoriilor intreprinderii. In termeni generali o intreprindere si-a mentinut capitalul daca la sfarsitul perioadei are un capital egal cu cel de la inceputul perioadei. Orice valoare in plus fata de cea necesara pentru a mentine capitalul la nivelul de la inceputul perioadei este considerata profit.

Conform conceptului de mentinere a capitalului financiar, unde capitalul este definit in termenii unitatilor monetare nominale, profitul reprezinta cresterea capitalului monetar nominal de-a lungul perioadei. Astfel cresterile preturilor activelor, care au loc de-a lungul perioadei, cunoscute sub numele de castiguri din detinerea de active, reprezinta profit. Ele pot sa nu fie recunoscute in acest fel pana in momentul in care activele sunt puse in vanzare. Cand conceptul mentinerii capitalului financiar este definit in termenii unitatilor de putere constanta de cumparare, profitul reprezinta cresterea puterii de cumparare investite in cursul perioadei. Astfel doar acea parte a cresterii preturilor activelor care depaseste cresterea nivelului general al preturilor este considerata profit. Restul cresterii reprezinta o ajustare pentru mentinerea capitalului si ca atare reprezinta o parte a capitalului propriu.

Conform conceptului mentinerii capitalului fizic, unde capitalul este definit in termenii capacitatii fizice de productie, profitul reprezinta cresterea acestui capital in cursul perioadei. Toate modificarile de preturi care afecteaza activele si datoriile intreprinderii sunt privite ca modificari in masurarea capacitatii productive fizice a acesteia; astfel ele sunt tratate ca ajustari de mentinere a nivelului capitalului, care fac parte din capitalul propriu, si nu ca profit.

Alegerea bazelor de evaluare si a conceptului de mentinere a nivelului capitalului va determina modelul contabil utilizat pentru elaborarea situatiilor financiare. Diversele modele contabile prezinta grade diferite de relevanta si de credibilitate si, ca si in alte domenii, managementul trebuie sa caute un echilibru intre relevanta si credibilitate. Acest 'cadru general' se aplica unei game de modele contabile si ofera recomandari pentru intocmirea si prezentarea situatiilor financiare elaborate sub modelul ales. In prezent Consiliul IASC nu are intentia de a prescrie un anumit model, in afara de cazuri exceptionale, ca de exemplu pentru acele intreprinderi care raporteaza in moneda unei economii hiperinflationiste. Totusi in perspectiva evolutiilor pe plan mondial aceasta intentie va fi revizuita.

O.M.F. 306/26.02.2002

Potrivit OMF 94, reglementarile pe care acesta le prevede, se aplica incepand cu situatiile financiare ale anului 2000, societatilor financiare din urmatoarele categorii:

Categoria a I-a: intreprinderi cotate laBursa de valori Bucuresti,

Categoria aII-a: regii autonome companii nationale si alte intreprinderi de interes national

Categoria a III-a: categorii specifice de intreprinderi care opereaza pe piata de capital.

Programul de implementare este urmatorul:

31decembrie 2001 : cifra de afaceri pentru anul anterior 9mil

total active anul anterior: 4,5mil.

Incepand cu exercitiul financiar al anului 2006, raman in afara prezentelor reglementari numai intreprinderile care potrivit legislatiei in vigoare la acea data se vor incadra in categoria intreprinderilor mici si mijlocii. Aceste intreprinderi vor aplica prevederile legii contabilitatii nr. 82/ 1991 republicata.

Potrivit OMF306, reglementarile pe care le cuprinde se aplica incepand cu data de 1 ianuarie 2003 de catre persoanele juridice prevazute la articolul 27,aliniat 4 din legea contabilitatii 82/1991, precum si de prevederile juridice prevazute la articolul 27, aliniatul 6 din legea contabilitatii.

Aceste reglementari se aplica persoanelor juridice care indeplinesc cel putin 2 dintre criteriile mentionate mai jos:

cifra de afaceri pana la 5 mil de euro

total active pana la 2,5 mileuro

numarul mediiu de salariati: pana la 50 de salariati

Incepand cu exercitiul financiar care se incheie la 31 decembrie 2005, daca sunt depasite in 2 ani consecutivi, 2 din aceste criterii persoana juridica va aplica reglementarile OMF94.

Reglementarile OMF94 privesc intocmirea, prezentarea, aprobarea si publicarea situatiilor financiare ale intreprinderii.

Reglementarile OMF306 stabilesc principiile, regulile si conceptele de baza, forma si continutul situatiilor financiare anuale simplificate avand ca scop armonizarea acestora cu directivele europene.

Potrivit OMF 306, situatiile financiare anuale simplificate se semneaza de persoana responsabila cu intocmirea acestora. Ele se insusesc de consiliul de administratie. Sunt semnate in numele consiliului de presedintele acestuia si aprobata de conducerea generala a actionarilor sau asociatilor.

Situatiile anuale simplificate anuale cuprind:

-bilantul

-contul de profit di pierderi

-politici contabile si note explicative

Potrivit OMF 94, situatiile financiare anuale trebuie sa cuprinda:

bilantul

contul de profit si pierderi

situatia modificarilor capitalului propriu

situatia fluxurilor de trezorerie

politicicontabile si note explicative

Pe langa principiile contabile prevazute de OMF306, OMF94 mai prezinta 2 principii:

principiul prevalentei economicului asupra juridicului potrivit caruia informatiile prezentate in situatiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economica a efectelor si tranzactiilor, nu numai in forma lor juridica si

principiul pragului de semnificatie potrivit caruia orice element care are o valoare semnificativa trebuie prezentat distinct in cadrul situatiilor financiare.

Potrivit OMF 94, bunurile obtinute cu titlu gratuit reevaluarea la data intrarii in cadrul patrimoniului se face la valoarea justa, pe cand in OMF 306 la valoarea de utilitate.

Potrivit OMF 94, perioada de amortizare nu trebuie sa depaseasca durata de utilizare a fondului comercial respectiv si in nici un caz nu poate depasi 20 de ani de la data achizitiei.

Potrivit OMF306, valoarea amortizabila a unui activ necorporal trebuie sa fie alocata sistematic de-a lungul duratei sale de viata.

Persoanele juridice amortizeaza activele corporale utilizand unul din urmatoarele regimuri de amortizare:

amortizare liniara

amortizare degresiva

amortizare accelerata.

OMF306 detine in sectiunea 7 dispozitii speciale privind microintreprinderile.

Situatiile financiare anuale pentru intreprinderi se compun din bilant si cont de profit si pierderi.