STRUCTURILE DE ACTIV - CATEGORIE SPECIFICA OBIECTULUI DE STUDIU AL CONTABILITATII

STRUCTURILE DE ACTIV - CATEGORIE SPECIFICA OBIECTULUI DE STUDIU AL CONTABILITATII

Inca de la aparitia contabilitatii ca stiinta, obiectul sau de studiu l-a constituit patrimoniul pe care-l au entitatile, respectiv existenta si miscarea sa.

Patrimoniul reprezinta, totalitatea drepturilor si obligatiilor cu valoare economica, apartinand unei persoane fizice sau juridice, precum si bunurile economice la care acestea se refera.

Contabilitatea studiaza echilibrul global al patrimoniului. Acest echilibru poate fi scris sub forma unei egalitati, cunoscuta sub denumirea de ecuatia de echilibru a patrimoniului, astfel:

Bunuri economice = Drepturi + Obligatii

Aceasta ecuatie este tradusa in plan contabil prin structurile calitative de ACTIV si PASIV. Astfel, ecuatia generala a contabilitatii este: ACTIV = PASIV

Activul reprezinta elemente ale patrimoniului ce imbraca forma bunurilor economice.

Pasivul reprezinta sursele de finantare a bunurilor economice delimitate ca active.

In contabilitate patrimoniul este privit din doua puncte de vedere. Pe de o parte, contabilitatea priveste patrimoniul din punct de vedere al formei sale concrete si astfel privit, patrimoniul imbraca forma de ACTIVE PATRIMONIALE, care, la randul lor, sunt: active imobilizate si active circulante. Pe de alta parte, patrimoniul este privit in contabilitate, din punct de vedere al surselor de provenienta a bunurilor si astfel privit patrimoniul imbraca forma de SURSE PATRIMONIALE, care, la randul lor, sunt capitaluri si datorii.

Contabilitatea studiaza echilibrul intern al patrimoniului. In mod distinct, in cadrul patrimoniului este studiat si echilibrul specific proceselor sau activitatilor economice interne care produc transformari calitative si cantitative in volumul si structura patrimoniului. Efortul efectuat, este masurat de contabilitate prin notiunea de cheltuieli, iar efectul obtinut, prin notiunea de venituri.

Acest mod de a privi patrimoniul, cu totul specific numai contabilitatii, imbraca forma unui principiu esential al contabilitatii, care se numeste 'Principiul dublei reprezentari a patrimoniului' si acest principiu sta la baza intregii contabilitati si ii asigura existenta peste secole, pana acum si de acum inainte. Principiul dublei reprezentari a patrimoniului confera contabilitatii o seama de corelatii pe care nici o alta stiinta nu le are si care asigura exactitatea informatiei contabile si in general valoarea ei.

Relatia: ACTIVE PATRIMONIALE = SURSE PATRIMONIALE este numita ecuatia dublei reprezentari a patrimoniului si este verificata de specialistii din interiorul unitatii si de cei din afara ei. Pornind de aici, se formeaza si se verifica o seama de alte corelatii in miscare, care si ele se verifica de specialisti.

Echilibrul specific proceselor economice este oglindit la nivelul patrimoniului ca o relatie intre cheltuieli si venituri si, implicit, rezultatului obtinut prin compararea veniturilor cu cheltuielile. Rezultatul net obtinut poate fi profit (beneficiu), cand veniturile sunt mai mari decat cheltuielile, sau pierdere, cand veniturile sunt mai mici decat cheltuielile.

Prin urmare, ecuatia rezultatului este de forma:

CHELTUIELI ± REZULTAT = VENITURI

Ecuatia de mai sus mai poarta denumirea si de ecuatia echilibrului intern al patrimoniului.

Structurile de activ

Activul patrimonial cuprinde mijloacele economice si drepturile de creanta ale unui agent economic si anume:

A. Active imobilizate

B. Active circulante

C. Cheltuieli inregistrate in avans

A. ACTIVELE IMOBILIZATE reprezinta bunurile si valorile cu o durata de folosinta indelungata (mai mare de un an) in activitatea agentului economic si care nu se consuma la prima utilizare.

In conformitate cu prevederile legale in vigoare[1] activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii si detinute pe o perioada mai mare de un an.

Activele imobilizate cuprind urmatoarele categorii de imobilizari:

I. Imobilizari necorporale

II. Imobilizari corporale

III. Imobilizari financiare

I. Imobilizarile necorporale se numesc astfel deoarece, ele nu se prezinta din punct de vedere fizic ca bunuri materializate, ci se prezinta sub forma de documente juridice sau comerciale.

Imobilizarile necorporale pot fi definite ca active identificabile, nemonetare, fara suport fizic, care sunt detinute de catre agentul economic pentru a fi utilizate in procesul de productie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi inchiriat tertilor sau in scopuri administrative.

Printre cele mai importante sunt:

Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de infiintarea unitatii patrimoniale, dintre care mai importante sunt: cheltuielile de inscriere si inmatriculare, taxe platite in acelasi scop pentru societati pe actiuni, cheltuieli privind emiterea de actiuni si obligatiuni, precum si cheltuieli pentru prospectarea pietei, cheltuieli pentru publicitate la infiintare, ca si alte cheltuieli pentru infiintare si dezvoltare. Caracteristic pentru aceste cheltuieli este faptul ca ele se amortizeaza intr-o perioada de maximum cinci ani.

Cheltuielile de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetarii in scopul realizarii de produse sau servicii noi ce urmeaza a aduce beneficii agentului economic. De exemplu: proiectarea si constructia prototipurilor, matritelor si modelelor etc. Aceste cheltuieli se amortizeaza pe perioada contractului sau pe durata de utilizare dupa caz.

Concesiuni, brevete, licente, marci comerciale, drepturi si active similare reprezinta valoarea bunurilor preluate cu acest titlu de catre unitatea primitoare, conform contractelor. Ele se amortizeaza pe durata stabilita prin contract.

Fondul comercial reprezinta o imobilizare necorporala si consta in efortul financiar pe care-l face agentul economic pentru a-si pastra vadul, clientela, debuseele si chiar reputatia. El reprezinta diferenta dintre costul de achizitie si valoarea la data tranzactiei a activelor nete achizitionate de catre o entitate.

Avansuri si alte imobilizari necorporale reprezinta o categorie mai larga in care se inregistreaza avansurile acordate furnizorilor de imobilizari necorporale, programele informatice, fie cele create de entitate, fie cele achizitionate de la terti si alte imobilizari necorporale.

Imobilizari necorporale in curs de executie, sunt imobilizarile necorporale care nu sunt terminate pana la sfarsitul perioadei.

II. Imobilizarile corporale cuprind bunurile economice care au continut material (corporal).

Caracteristica imobilizarilor corporale este aceea ca acestea participa in procesul muncii cu intreaga lor valoare de utilitate, dar se consuma si isi transmit, in mod treptat, valoarea asupra costurilor noilor produse. Ele participa la mai multe cicluri de exploatare, indeplinindu-si functia continuu si repetat, fara a se integra in continutul material al bunurilor obtinute. Ceea ce se transmite este numai valoarea lor.

Conform cu noilor reglementari contabile, imobilizarile corporale sunt active detinute de o entitate pentru a fi utilizate in productia de bunuri sau in prestarea de servicii, in scopuri administrative sau pentru a fi date in locatie tertilor si vor fi utilizate pe parcursul mai multor exercitii financiare.

In structura imobilizarilor corporale se includ urmatoarele elemente:

1. Terenuri si amenajari de terenuri

Terenurile sunt urmarite in contabilitate pe doua categorii: terenuri (propriu-zise) si amenajari de terenuri.

Terenurile au durata de utilizare nelimitata, fiind singurele elemente ale imobilizarilor corporale ce nu se amortizeaza. In schimb, investitiile efectuate pentru amenajarea terenurilor si alte lucrari similare sunt supuse amortizarii.

2. Constructiile sunt mijloace fixe reprezentate de cladiri achizitionate de la terti sau din productie proprie. Acestea sunt supuse amortizarii, deoarece au durata de viata limitata. Cu toate ca o constructie nu poate fi separata de terenul pe care il ocupa, este important sa se evidentieze in contabilitate separat terenurile si constructiile.

3. Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii sunt mijloace fixe reprezentate de echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru), aparate si instalatii de masurare, control si reglare, mijloace de transport, animale si plantatii.

Potrivit legislatiei din tara noastra, sunt considerate mijloace fixe, obiectul sau complexul de obiecte care se utilizeaza ca atare si indeplineste cumulativ doua conditii:

are o valoare mai mare decat limita stabilita de lege (in prezent 1.500 lei);

are o durata normala de utilizare mai mare de un an.

4. Mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale includ active nenominalizate in grupele mai sus mentionate.

5. Imobilizari in curs si avansuri pentru imobilizari includ imobilizarile in curs de executie (care nu au fost terminate) pentru nevoile proprii efectuate de entitatea patrimoniala sau de terti, inclusiv sumele de bani achitate in contul activelor corporale..

III. Imobilizarile financiare, denumite si investitii financiare pe termen lung, cuprind valorile financiare investite de o entitate pe termen lung, sub forma de titluri si creante financiare, in scopul obtinerii de venituri financiare sub forma dividendelor sau dobanzilor, prin cresterea valorii capitalizate sau prin realizarea de beneficii din comercializarea acestor investitii. Dobanzile, redeventele, dividendele si chiriile atasate unei imobilizari financiare sunt considerate, de regula, venituri, constituind performanta investitiei.

In structura acestora sunt cuprinse:

1. Actiuni detinute la entitatile afiliate reprezinta drepturile sub forma de actiuni sau alte titluri de valoare in capitalul altor entitati, care asigura unitatii detinatoare exercitarea controlului, respectiv a unei influente semnificative in gestiunea unitatii detinatoare de titluri. Acestea nu pot fi detinute din alte interese strategice.

2. Interese de participare reprezinta creante legate de participatii, adica imprumuturi acordate pe termen lung altor unitati patrimoniale, pentru care se percepe dobanda.

3. Alte titluri imobilizate includ titlurile de valoare, altele decat categoriile mentionate, pe care entitatea le detine si nu are nici intentia, nici posibilitatea sa le revanda. In aceasta categorie se includ garantiile, depozitele si cautiunile depuse de entitate la terti in vederea garantarii bunei executii a unei obligatii.

4.Creantele imobilizate reprezinta imprumuturi acordate tertilor in baza unor contracte pentru care entitatea percepe dobanzi potrivit legii.

B. ACTIVELE CIRCULANTE (numite si active curente) cuprind bunuri si valori care se utilizeaza pe o perioada scurta in activitatea entitatii si in general, participa la un singur circuit economic.

In conformitate cu reglementarile legale actuale, un activ se recunoaste ca activ circulant daca aste achizitionat sau produs pentru consum propriu sau in scopul comercializarii; este reprezentat de creante aferente ciclului de exploatare; este reprezentat de trezorerie sau echivalente de trezorerie a caror utilizare nu este restrictionata.

Din punct de vedere economic si financiar, activele circulante isi schimba continuu forma materiala in cadrul circuitului economic. Astfel, in faza de aprovizionare, activele circulante sub forma de bani se transforma in stocuri de materii prime si materiale; in faza de productie, stocurile de materii prime si materiale se consuma integral, rezultand stocuri de productie in curs de executie, care, dupa operatia de prelucrare, devin produse finite; in faza de desfacere, produsele finite sunt vandute clientilor, transformandu-se astfel in bani.

Din punct de vedere al lichiditatii, activele circulante se caracterizeaza prin faptul ca durata ciclului de exploatare este mai mica de un an: ele intra si ies din patrimoniul entitatii, de mai multe ori in cursul unui exercitiu financiar.

I. Stocurile reprezinta ansamblul bunurilor si serviciilor din cadrul unei entitati detinute fie pentru a fi vandute in aceeasi stare sau dupa prelucrarea lor in procesul de productie, fie pentru a fi consumate la prima lor utilizare.

In categoria stocurilor se includ: (1) Stocuri de materii prime si materiale consumabile; (2) Productia in curs de executie; (3) Produse; (4) Stocuri aflate la terti; (5)Animale; (6) Marfuri si ambalaje; (7)Avansuri pentru cumparari de stocuri.

1. Materiile prime si materialele consumabile includ: materiile prime, materialele consumabile si materialele de natura obiectelor de inventar.

Materiile prime sunt destinate utilizarii in procesul de productie, participa direct la generarea produselor, regasindu-se in produsul finit integral sau partial, fie in starea lor initiala, fie transformata. Contabilitatea urmareste aprovizionarea si consumul de materii prime, deoarece sub aspect cantitativ reprezinta un consum important, iar sub aspect valoric, costul cu materia prima reprezinta o buna parte a costului intregii productii.

Materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminte si materiale de plantat, furaje si alte materiale consumabile) sunt destinate utilizarii in procesul de productie si participa sau ajuta la procesul de fabricatie sau de exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul finit.

Materialele de natura obiectelor de inventar reprezinta bunurile cu o valoare mai mica decat limita prevazuta de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de utilizare sau cu o durata mai mica de un an, indiferent de valoarea lor, precum si bunurile asimilate acestora (echipamentul de protectie, echipamentul de lucru, imbracamintea speciala, mecanismele, dispozitivele verificatoare, aparatele de masura si control, matritele folosite la executarea anumitor produse si alte obiecte similare).

2. Productia in curs de executie reprezinta productia care nu a parcurs toate fazele (stadiile) de prelucrare prevazute in procesul tehnologic, precum si produsele nesupuse probelor si receptiei tehnice. In aceasta categorie se mai includ lucrarile sau serviciile in curs de executie.

3. Produsele sunt bunurile reprezentate de semifabricate, produse finite si produse reziduale.

Semifabricatele sunt bunurile al caror proces tehnologic a fost terminat intr-o faza de fabricatie si care urmeaza a trece in continuare in procesul tehnologic al altor faze de fabricatie sau se livreaza tertilor.

Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele de fabricatie prevazute de procesul tehnologic al intreprinderii, fiind receptionate si depozitate in vederea vanzarii catre terti.

Produsele reziduale sunt produsele rezultate din procesul de fabricatie: rebuturi, materiale recuperabile, deseuri.

4. Stocurile aflate la terti reprezinta diversele bunuri de natura stocurilor aflate in proprietatea entitatii, dar care fizic se gasesc in custodie, prelucrare, consignatie la terti.

5. Animalele includ animale si pasari nascute sau cele tinere de orice fel (vitei, miei, purcei, manji si altele), crescute si folosite pentru reproductie, animale si pasari la ingrasat pentru a fi valorificate, colonii de albine, precum si animale pentru productia de lana, lapte si blana.

6. Marfuri si ambalaje

Marfurile sunt acele bunuri care au fost cumparate de intreprindere in vederea revanzarii.

Ambalajele sunt bunurile utilizate in scopul protectiei pe timpul transportului sau depozitarii diverselor active.

7. Avansurile pentru cumparari de stocuri reprezinta sume de bani platite cu anticipatie furnizorilor in contul aprovizionarii cu stocuri.

II. Creantele (numite si active circulante in curs de decontare) reprezinta valori economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane fizice sau juridice, pentru care acesta urmeaza sa primeasca un echivalent valoric.

Toate persoanele fizice sau juridice care au beneficiat de o valoare avansata si care urmeaza sa dea un echivalent corespunzator se numesc generic debitori. Debitorii entitatii sub forma creantelor din vanzari sunt delimitati in contabilitate prin structurile de clienti si conturi asimilate.

In structura creantelor se includ: (1) Creante comerciale; (2) Creante in cadrul grupului; (3) Creante din interese de participare; (4) Alte creante; (5) Creante privind capitalul subscris si nevarsat.

1. Creantele comerciale sunt cele mai semnificative, fiind compuse din creantele fata de clienti si efectele de primit.

Creantele fata de clienti includ creantele rezultate din bunurile vandute, lucrarile executate, serviciile prestate, a caror valoare urmeaza a se incasa ulterior.

Efectele de primit sunt titlurile negociabile sub forma de cambie, bilet la ordin etc., care atesta existenta unei creante in cadrul relatiilor comerciale ce va fi incasata pe termen scurt, de obicei pana la 90 de zile.

2. Creantele in cadrul grupului sunt generate de relatiile de decontare intre societatea-mama (o entitate care are una sau mai multe filiale) si filialele ei (entitati controlate de societatea-mama).

3. Creantele din interese de participare reprezinta creantele generate de relatiile de decontare ale entitatii cu entitatile asociate (asupra carora se exercita o influenta semnificativa).

4. Alte creante sunt reprezentate de creantele generate de relatiile de decontare ale entitatii cu personalul, bugetul statului, alte organisme publice, asigurarile sociale, protectia sociala, debitori diversi etc.

5. Creantele privind capitalul subscris si nevarsat sunt reprezentate de creantele generate de relatiile entitatii cu actionarii sai, referitoare la subscrierile de capital social, efectuate si nedepuse inca.

III. Investitiile financiare pe termen scurt (numite si titluri de plasament sau valori de trezorerie) reprezinta valorile financiare investite de entitate in vederea realizarii unui castig pe termen scurt.

In structura acestora se includ: (1) Actiuni proprii; (2) Alte investitii financiare.

1. Actiunile proprii sunt actiunile proprii rascumparate temporar de entitate in vederea distribuirii lor personalului propriu sau tertilor, regularizarii cursului bursier sau reducerii capitalului social.

2. Alte investitii financiare sunt reprezentate de actiuni cotate si necotate, obligatiuni emise si rascumparate, obligatiuni cotate si necotate achizitionate de entitate in vederea obtinerii de venituri financiare intr-un termen scurt.

IV. Casa si conturile la banci (numite si active circulante de trezorerie) sunt reprezentate de valorile care imbraca efectiv forma de bani, fiind separate disponibilitatile in devize de cele in lei.

In structura disponibilitatilor se includ: (1) Conturi la banci; (2) Casa; (3) Acreditive; (4) Avansurile de trezorerie.

Conturile la banci se refera la disponibilitatile banesti in lei si devize aflate in conturile bancare, sumele in curs de decontare, cecuri de incasat.

Casa delimiteaza disponibilitatile banesti in lei si devize aflate in casieria entitatii si alte valori, cum sunt: timbre fiscale si postale, bilete de tratament si odihna, tichete si bilete de calatorie.

Acreditivele reprezinta lichiditati pastrate la banca intr-un cont distinct, la dispozitia unui furnizor, din care urmeaza a se efectua platile catre acesta pe masura livrarii bunurilor, prestarii serviciilor, executarii lucrarilor.

Avansurile de trezorerie reprezinta sume virate la banci sau sume in numerar, puse la dispozitia angajatilor sau tertilor, persoane fizice sau juridice, pentru efectuarea unor plati in numele intreprinderii.

C. CHELTUIELILE INREGISTRATE IN AVANS reprezinta valori care asigura alocarea asupra fiecarui exercitiu financiar numai a cheltuielilor care ii sunt proprii.

Cheltuielile inregistrate in avans sunt sume de bani achitate in cursul exercitiului curent, dar care se refera la servicii ce vor fi primite in cursul exercitiului urmator (abonamente, chirii platite in avans).

[1] Ordinul ministrului finantelor publice nr. 1752/2005 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene