CONTROLUL VENITURILOR BUGETARE ALE AGENTILOR ECONOMICI

CONTROLUL VENITURILOR BUGETARE ALE AGENTILOR ECONOMICI

Obligatiile bugetare ale agentilor economici

Veniturile bugetare sunt constituite din impozitele, contributiile si taxele fiscale, reprezentand obligatii banesti stabilite in mod unilateral prin acte normative, in sarcina persoanelor juridice care realizeaza venituri sau bunuri impozabile.

Continutul economic al impozitelor consta in procese economice de redistribuire, de la posesorii veniturilor catre stat, formandu-se veniturile bugetare destinate acoperirii nevoilor publice.

Prin prisma derularii acestor procese, impozitul exprima o relatie sociala intre persoanele juridice, care cedeaza parti din veniturile lor, pe de o parte, si stat, care preia la dispozitia sa resursele respective, constituindu-si fondurile banesti necesare functionarii sale, pe de alta parte.

Veniturile bugetare se impart in doua categorii: venituri curente si venituri de capital, iar veniturile curente cuprind venituri fiscale si venituri nefiscale.

Veniturile nefiscale provin din varsaminte din profitul net al Bancii Nationale, societatilor nationale, din venitul net realizat de institutiile publice, taxe consulare.

Veniturile de capital cuprind venituri realizate de intreprinderile de stat, din valorificarea unor bunuri ale acestora, din valorificarea rezervei de stat.

Veniturile nefiscale au pondere foarte mica in totalul veniturilor bugetare, iar cele de capital sunt ocazionale, in cazul unei economii de piata fiind foarte mici.

Cea mai mare pondere in cadrul veniturilor bugetare o au insa veniturile fiscale. Acestea cuprind venituri din impozitele directe si venituri din impozitele indirecte.

Impozitele directe sunt suportate de agentii economici care le platesc in cunostinta de cauza, constituind o pondere de peste 50% din totalul veniturilor fiscale.

Dintre acestea pot fi mentionate:

impozitul pe profit;

impozitul pe venit;

O alta categorie de impozite fiscale se percep cu ocazia vanzarii unor bunuri sau prestari servicii.

In cazul acestor impozite, calitaea de subiect al impozitului o are alta persoana decat suportatorul acestora, ele fiind suportate in general de consumatorul final, aici fiind cuprinse accizele, taxa pe valoarea adaugata, taxele vamale.

1.1. Impozitul pe profit

Asezarea si perceperea impozitului pe profit are drept repere fiscal-juridice in legislatie[1] urmatoarele: contribuabili; sfera de cuprindere; scutiri; perioada (anul) fiscala; cote de impozitare; calcul (reguli generale, venituri neimpozabile, cheltuieli, provizioane si rezerve, cheltuieli cu dobanzile si diferente de curs valutar, amortizarea fiscala, contracte de leasing, reorganizari, lichidari si alte transferuri de active si titluri de participare, asocieri fara personalitate juridica); aspecte fiscale internationale (veniturile unui sediu permanent, venituri obtinute de persoanele juridice straine din proprietati imobiliare si din vanzareacesionarea titlurilor de participare, credit fiscal, pierderi fiscale externe); reguli speciale aplicabile vanzarii-cesionarii proprietatilor imobiliare si titlurilor de participare; plata impozitului si depunerea declaratiilor fiscale; retinerea impozitului pe dividende; dispozitii tranzitorii si finale (inclusiv pierderile fiscale din perioadele de scutire).

Subiectul (platitorii) impozitului pe profit apare reprezentat in lege prin termenul derivat, dar si generalizat in practica fiscala din Romania dupa anul 1993, contribuabil. In aceasta calitate, sunt desemnate urmatoarele categorii de persoane:

a) persoanele juridice romane (companii si societati nationale; regii autonome; societati comerciale; societati agricole; organizatii cooperatiste; institutii financiare si institutii de credit; fundatii; asociatii; organizatii; alte entitati cu statut legal de persoana juridica desemnata de legislatia romana);

b) persoanele juridice straine care desfasoara o activitate cu sediu in Romania (companii, fundatii, asociatii, organizatii infiintate si organizate potrivit cu legislatia unei alte tari);

c) persoanele juridice straine si persoanele fizice nerezidente care desfasoara activitate in Romania intr-o asociere fara personalitate juridica;

d) persoanele juridice straine care realizeaza venituri din/sau in legatura cu proprietati imobiliare situate in Romania sau din vanzarea/cesionarea titlurilor de participare detinute la o persoana juridica romana;

e) persoanele fizice rezidente asociate cu persoane juridice romane, pentru veniturile realizate atat in Romania, cat si in strainatate din asocieri fara personalitate juridica (impozitul, in acest caz, se calculeaza, se retine si se varsa de catre persoana juridica romana).

Obiectul venitului bugetar il constituie, in expresie generala, profitul, iar baza de calcul (de impunere) este reprezentata de profitul impozabil influentat cu cheltuielile deductibile si nedeductibile. Legea prevede, la sfera de cuprindere a impozitului pe profit, si alte precizari in legatura cu definirea exacta a obiectului si bazei sale de calcul. Astfel apar expresiile:

a) profitul impozabil obtinut din orice sursa (atat in Romania, cat si in strainatate);

b) profitul impozabil atribuit sediului permanent;

c) partea din profitul impozabil atribuita fiecarei persoane obtinuta din asociere;

d) profitul impozabil aferent veniturilor obtinute in legatura cu vanzarea proprietatilor

imobiliare ori din vanzarea sau cesionarea titlurilor de participare detinute;

e) profitul impozabil al asocierii ce poate fi atribuit persoanei fizice rezidente.

Inlesnirile la plata impozitului pe profit constau in scutiri care se refera, potrivit aceleiasi legislatii, la anumite categorii de persoane juridice prin corelatie cu unele venituri realizate de acestea. Aici se incadreaza urmatoarele:

a) trezoreria statului;

b) institutiile publice pentru fondurile publice, inclusiv pentru veniturile proprii si disponibilitatile realizate si utilizate potrivit Legii nr. 500/2002 privind finantele publice si Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr. 45/2003 privind finantele publice locale;

c) persoanele juridice romane care platesc impozitul pe veniturile microintreprinderilor potrivit cu prevederile cuprinse in Titlul IV din Codul fiscal;

d) fundatiile romane constituite ca urmare a unui legat (Ordonanta Guvernului nr. 26/2000, cu modificari ulterioare, privind asociatii si fundatii in cazul manifestarii unor situatii si evenimente);

e) cultele religioase, pentru veniturile obtinute din activitati economice si utilizate in sustinerea activitatilor cu scop caritabil;

f) cultele religioase pentru: veniturile obtinute din producerea si valorificarea obiectelor si produselor necesare activitatii de cult; veniturile obtinute din chirii (conditionat de utilizarea sumelor respective, in anul curent sau in anii urmatori, pentru intretinerea si functionarea unitatilor de cult, pentru lucrari de constructii, reparatii si consolidari ale locasurilor de cult); veniturile din despagubiri sub forma baneasca obtinute ca urmare a masurilor reparatorii prevazute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate;

g) institutiile de invatamant particular acreditate, precum si cele autorizate, pentru veniturile utilizate in anul curent sau anii urmatori (potrivit Legii invatamantului nr. 84/1995, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare, si Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr. 174/2001 privind unele masuri pentru imbunatatirea invatamantului superior, cu modificarile ulterioare);

h) asociatiile de proprietari constituite ca persoane juridice si asociatiile de locatari recunoscute ca asociatii de proprietari (potrivit Legii locuintei nr. 114/1996, republicata, cu modificarile si completarile ulterioare), pentru veniturile obtinute din activitati economice si care sunt sau urmeaza a fi utilizate pentru imbunatatirea utilitatilor si a eficientei cladirii, pentru intretinerea si repararea proprietatii comune;

i) fondul de garantare a depozitelor din sistemul bancar (constituit potrivit legii);

j) fondul de compensare a investitorilor (infiintat potrivit legii);

k) Banca Nationala a Romaniei.

Scutirea impozitului pe profit mai actioneaza si in alte situatii, cum ar fi: la organizatiile nonprofit, la organizatiile sindicale si la cele patronale, pentru anumite categorii de venituri (cotizatii si taxe de inscriere a membrilor; taxele de inregistrare stabilite prin legislatie; contributiile banesti sau in natura ale membrilor si simpatizantilor; donatiile si banii sau bunurile primite prin sponsorizare etc.); la aceleasi organizatii pentru veniturile din activitati economice realizate pana la nivelul echivalentului in lei a 15.000 euro, intr-un an fiscal, dar nu mai mult de 10% din veniturile totale scutite de la plata impozitului pe profit din situatia anterioara.

Cota aplicata asupra profitului impozabil este de 16% incepand cu data de 1 ianuarie 2005, cu exceptiile prevazute la art. 38 din Titlul II al Codului fiscal modificat.

Baza de calcul (de impunere) a impozitului pe profit, profitul impozabil, in Codul fiscal presupune: respectarea unor reguli generale, luarea in considerare a veniturilor neimpozabile, determinarea cheltuielilor, deducerea rezervelor si provizioanelor, influentarea prin cheltuielile cu dobanzile si diferentele de curs valutar, influentarea cu amortizarea fiscala, cu contractele de leasing si pierderile fiscale.

Potrivit regulilor generale, profitul impozabil (Pi) se stabileste[3] ca diferenta intre veniturile realizate din orice sursa (Vt) si cheltuielile efectuate in scopul realizarii de venituri (Cht), dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile (Vni) si se adauga cheltuielile nedeductibile (Chnd).

Pi = (Vt - Cht) - Vni + Chnd

In calculul profitului impozabil nu sunt cuprinse anumite venituri (considerate neimpozabile)[4], cum ar fi: dividendele primite de la o persoana juridica romana; diferentele favorabile de valoare a titlurilor de participare, inregistrate ca urmare a incorporarii rezervelor, beneficiilor sau primelor de emisiune la persoanele juridice la care se detin titluri de participare, precum si diferentele de evaluare a investitiilor financiare pe termen lung; veniturile din anularea obligatiilor unei persoane juridice, daca obligatiile se anuleaza in schimbul titlurilor de participare la respectiva persoana juridica; veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum si veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile; veniturile neimpozabile, prevazute expres in acorduri si memoranduri aprobate prin acte normative.

Un venit al bugetului de stat ce reiese din obtinerea de profit de catre societatile comerciale este Impozitul pe dividende. Conform Codului fiscal, termenul de dividend include orice distribuire, in bani sau in natura, in favoarea actionarilor sau asociatilor, din profitul stabilit pe baza bilantului contabil anual si a contului de profit si pierdere, proportional cu cota de participare la capitalul social.

Dividendele  sunt supuse impozitarii cu 16%. Obligativitatea calcularii, retinerii si varsarii impozitului pe dividende revine persoanelor juridice o data cu plata dividendelor catre actionari sau asociati.

In cazul dividendelor distribuite, dar care nu au fost platite actionarilor sau asociatilor, dupa caz, pana la sfarsitul anului in care s-au aprobat situatiile financiare anuale, termenul de plata a impozitului pe divedende este pana la 31 decembrie a anului respectiv.

In vederea determinarii obligatiilor fiscale, organele fiscale au dreptul de a controla operatiunile care au ca scop evitarea sau diminuarea platii impozitului pe dividende, precum si a retine extrase sau fotocopii ale documentelor care pot constitui dovezi in determinarea obligatiei fiscale.

1. Impozitul pe venit

Reglementarile juridice cu caracter de dispozitii generale asupra impozitului pe venit[5], in Codul fiscal, se refera la urmatoarele aspecte importante: contribuabili, sfera de cuprindere a impozitului, categoriile de venituri supuse impunerii, veniturile neimpozabile, baremul de impunere, perioada impozabila, deducerile personale si actualizarea lor, precum si a sumelor fixe.

Contribuabilii (platitorii impozitului pe venit sunt cei precizati de lege si anume:

a) persoanele fizice rezidente;

b) persoanele fizice nerezidente care desfasoara o activitate independenta prin intermediul unui sediu permanent in Romania;

c) persoanele fizice nerezidente care desfasoara activitati dependente in Romania;

d) persoanele fizice nerezidente care obtin venituri potrivit art. 953.

In sfera de cuprindere a impozitului sunt prevazute veniturile obtinute (ce exprima obiectul impunerii) prin corelatie cu subiectul (platitorii) aflat in ipostazele mentionate (a - d) cu localizare in Romania[6].

Obiectul impozitului vizeaza potrivit legii[7] categorii de venituri bine delimitate ca:

a) venituri din activitati independente;

b) venituri din salarii;

c) venituri din cedarea folosintei bunurilor;

d) venituri din investitii;

e) venituri din pensii;

f) venituri din activitati agricole;

g) venituri din premii si din jocuri de noroc;

h) venituri din transferul proprietatilor imobiliare;

i) venituri din alte surse.

De sub incidenta incadrarii la obiectul si baza de calcul a impozitului pe venit sunt scoase anumite categorii de venituri, considerate neimpozabile, potrivit legii (ajutoare, indemnizatii si alte forme de sprijin cu destinatie speciala acordate din bugetele publice; sumele incasate din asigurari reprezentand despagubiri; sumele sau bunurile primite cu titlu de mostenire si donatie etc.).[8]

Deducerile personale sunt sume de bani stabilite intr-o limita (marime), cu referire la categorii de contribuabili aflati in anumite situatii[9], ce se aplica asupra obiectului impunerii in vederea obtinerii bazei de calcul a impozitului pe venit.

Veniturile din activitati independente[10] cuprind in structura lor urmatoarele: veniturile comerciale (veniturile din fapte de comert ale contribuabililor, din prestari de servicii, precum si din practicarea unei meserii), cele din profesii libere (veniturile obtinute din exercitarea profesiilor medicale, de avocat, notar, auditor financiar, consultant fiscal, expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament in valori mobiliare, arhitect sau a altor profesii reglementate, desfasurate in mod independent, in conditiile legii) si din drepturi de proprietate intelectuala (brevete de inventie, desene si modele, mostre, marci de fabrica si de comert, procedee tehnice, know-how, drepturi de autor si conexe ale acestora), realizate in mod individual si/sau intr-o forma de asociere, inclusiv din activitati adiacente.

Venituri din salarii. Impunerea veniturilor din salarii se distinge ca un segment important in politica si practica fiscala a oricarui stat. In acest caz, cuvintele cheie credem ca ar fi: reprezentativitate (prin masa mare a contribuabililor si ponderea detinuta intre celelalte venituri fiscale), complexitate (prin cuprindere, calcul si efecte social-economice) si prezenta indelungata in structura veniturilor bugetare (cu accent personal).

Anual, se procedeaza la regularizarea impozitului retinut pentru anumite venituri de natura salariala. In acest sens, platitorii au o serie de obligatii ca:

-determinarea venitului net anual impozabil din salarii (ca diferenta intre venitul net anual din salarii si deducerea personala la care se adauga cotizatia de sindicat platita);

- sa stabileasca diferenta dintre impozitul calculate la nivelul anului si cel calculat si retinut lunar sub forma platilor anticipate in cursul anului fiscal, pana in ultima zi lucratoare a lunii februarie a anului fiscal urmator;

- sa efectueze regularizarea acestor diferente de impozit in 90 de zile de la termenul prevazut mai sus numai pentru angajatii permanenti ai platitorului in cursul anului (cu functie de baza) ce nu au alte surse de venit (care se cuprind in venitul anual global impozabil) si nu solicita alte deduceri.

Venituri din cedarea folosintei bunurilor[11]. Intre categoriile de venituri ce fac obiectul impozitului specific se incadreaza si sumele de bani (sau bunurile in natura) ce provin din cedarea folosintei bunurilor mobile sau imobile, obtinute de proprietar uzufructuar sau alt detinator legal (altele decat veniturile din activitati independente).

Veniturile din investitii[12] cuprind urmatoarele: dividende; venituri impozabile din dobanzi; castiguri din transferul titlurilor de valoare; venituri din operatiuni de vanzare - cumparare de valuta la termen, pe baza de contract, precum si orice alte operatiuni similare; venituri din lichidarea/dizolvarea fara lichidare a unei persoane juridice.

Veniturile impozabile din dobanzi sunt altele decat urmatoarele: veniturile din dobanzi la depozitele la vedere si la depuneri la casele de ajutor reciproc; veniturile din dobanzi aferente titlurilor de stat, precum si obligatiunilor municipale ale Agentiei Nationale de Locuinte si ale altor entitati emitente de obligatiuni, care vizeaza constructia de locuinte; venituri sub forma dobanzilor bonificate la depozitele clientilor constituite in baza legii privind economisirea si creditarea in sistem colectiv pentru domeniul locativ.

Veniturile sub forma de dividende (inclusiv sumele primite ca urmare a detinerii de titluri de participare la fondurile inchise de investitii) se impun cu o cota de 10% din suma acestora. In acest caz, obligatia calcularii si retinerii impozitului revine persoanelor juridice odata cu plata dividendelor catre actionari sau asociati. Termenul de virare a impozitului este pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care se face plata.

Veniturile sub forma de dobanzi se impun cu o cota de 1% din suma acestora, iar impozitul se calculeaza si se retine de catre platitorii veniturilor respective in momentul inregistrarii in contul curent sau in contul de depozit al titularului (in cazul dobanzilor capitalizate, respectiv la momentul rascumpararii, in cazul unor instrumente de economisire). Virarea impozitului pentru veniturile din dobanzi se face lunar, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare inregistrarii/rascumpararii, in cazul unor instrumente de economisire, respectiv la momentul platii dobanzii, pentru venituri de aceasta natura pe baza contractelor civile.

Calculul, retinerea si virarea impozitului pe veniturile din investitii, altele decat cele prezentate mai sus, se efectueaza diferentiat pe categorii de venituri potrivit cu prevederile din Codul fiscal[13].

Veniturile din pensii reprezinta sume primite cu acesta denumire de la fondurile infiintate din contributiile sociale obligatorii facute catre un sistem de asigurari sociale, inclusiv cele din schemele facultative de pensii ocupationale si cele finantate de la bugetul de stat.

Veniturile din activitati agricole sunt cele obtinute din: cultivarea si valorificarea florilor, legumelor si zarzavaturilor, in sere si solarii special destinate acestor scopuri si/sau in sistem irigat; cultivarea si valorificarea arbustilor, plantelor decorative si ciupercilor; exploatarea pepinierelor viticole si pomicole.

Impozitul pe venitul net din activitatile agricole se calculeaza prin aplicarea unei cote de 15% la baza de impunere mentionata.

Veniturile din premii si din jocuri de noroc cuprind: veniturile din concursuri (altele decat cele prevazute la art. 42 din Codul fiscal); castigurile realizate ca urmare a participarii la jocuri de noroc, inclusiv cele de tip jack-pot definite conform normelor metodologice (altele decat cele realizate la jocuri de tip cazino si masini electronice cu cȃstiguri).

Venitul net este diferenta dintre venitul din premii sau din jocuri de noroc si suma reprezentand venit neimpozabil.

Venituri din transferul proprietatilor imobiliare din patrimoniul personal , cu exceptia operatiunilor de schimb sau de aport in natura al capitalului social al unei societati comerciale, reprezinta diferenta favorabila dintre suma realizata din instrainarea proprietatilor imobiliare (terenuri sau/si constructii) si valoarea de baza a acestora (determinata, la randul ei, in functie de modalitatea de dobandire a imobilului, ca de exemplu: pretul de achizitie, costul constructiilor realizate de contribuabil; pretul orientativ minim al proprietatilor imobiliare la data finalizarii constructiei, utilizat de camera notarilor publici in circumscriptia careia este situat imobilul, majorat cu 5%). Codul fiscal are si alte prevederi specifice cu privire la tranzactiile cu bunuri imobiliare

Impozitul se calculeaza prin aplicarea cotei de 10% asupra venitului impozabil mentionat cu implicarea notarilor publici (calcul, incasare, virare la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care a fost autentificat actul) sau a contribuabilului (cand transferul dreptului de proprietate asupra constructiilor si terenurilor se face prin alta procedura decat cea notariala), in maximum 3 zile de la data instrainarii bunului (potrivit cu

declaratia catre organele fiscale).

Veniturile din alte surse prevazute de Codul fiscal (care nu sunt limitate la cele prevazute) se refera la: prime de asigurari suportate de o persoana fizica independenta sau de orice alta entitate, in cadrul unei activitati pentru o persoana fizica in legatura cu care suportatorul nu are o relatie generatoare de venituri din salarii; castiguri primite de la societatile de asigurari, ca urmare a contractului de asigurare incheiat intre parti cu ocazia tragerilor de amortizare; veniturile primite de persoanele fizice pensionari, sub forma diferentelor de pret pentru anumite bunuri, servicii si alte drepturi potrivit clauzelor contractului de munca sau in baza unor legi speciale privind fosti salariati; venituri primite de persoanele fizice reprezentand onorarii din activitatea de arbitraj comercial; venituri realizate in baza unor contracte/conventii civile in cazul prestarilor de servicii in agricultura si silvicultura, in mod ocazional precum si in cazul veniturilor realizate de personalul asociatiilor de proprietari/chiriasi (daca se opteaza de catre contribuabili pentru acest mod de impunere).

Impozitul pe venit se calculeaza prin retinere la sursa de catre platitorii de venituri folosind cota de 14% asupra venitului brut (baza de calcul) si se plateste la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare realizarii acestuia.

Venitul anual global ca prevedere a legii[16] presupune in planul tehnicii fiscale urmatoarele repere financiar-juridice: stabilire; intocmire de declaratii de venit estimat; determinarea platilor anticipate; declaratia de venit global si declaratii speciale; plata.

Structural, venitul anual global cuprinde: venitul net din activitati independente; venitul net din salarii; venitul net din cedarea folosintei bunurilor.

Declaratiile de venit global si declaratiile speciale[17] se intocmesc de catre contribuabili, potrivit cu legea, si se depun la organul fiscal prevazut de aceasta, pana la data de 15 mai inclusiv a anului urmator celui de realizare a venitului.

platitorilor de venituri cu retinere la sursa; dispozitii tranzitorii si finale.

1.3. Taxa pe valoarea adaugata

Taxa pe valoarea adaugata[18] apare in structura veniturilor bugetului de stat ca un impozitindirect (taxa de consumatie) ce reprezinta, in Romania, peste 1/3 din resursele banesti a celei mai importante componente bugetare, bugetul de stat.

In calitate de contribuabili (platitori) ai taxei pe valoarea adaugata, se precizeaza prin lege a fi persoanele impozabile implicate in activitati economice (orice persoana care desfasoara, de o maniera independenta si indiferent de loc, activitati economice, oricare ar fi scopul sau rezultatul lor).

Baza de calcul (baza de impozitare, in lege) a taxei pe valoarea adaugata este constituita din: tot ceea ce reprezinta contrapartida care urmeaza a fi obtinuta de furnizor ori prestator din partea cumparatorului, beneficiarului sau a unui tert, pentru livrari de bunuri si prestari de servicii; preturile de achizitie sau, in lipsa acestora, pretul de cost, determinat la momentul livrarii; suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabila pentru executarea prestarilor de servicii. In baza de impunere se mai cuprind: impozitele, taxele (exclusiv taxa pe valoarea adaugata); cheltuielile accesorii (comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asiguare, decontate cumparatorului sau clientului).

Cotele de taxa pe valoarea adaugata apar sub doua forme de aplicare: standard (19%) si reduse (9% si 5%).

Cota standard este folosita pentru orice operatiune impozabila (mai putin cele scutite si cele pentru care se folosesc cotele reduse) si se aplica asupra bazei de impozitare.

Cota de 9% se aplica in cazul livrarii de bunuri/prestari de servicii in anumite situatii ca: dreptul de intrare la muzee, castele, case memoriale, monumente (istorice, de arhitectura, arheologice), gradini zoologice si botanice, targuri, expozitii; livrarea de ziare si reviste (mai putin cele destinate exclusiv publicitatii); medicamente de uz uman si veterinar; cazarea in cadrul sectorului hotelier (sau al sectoarelor cu functie similara), inclusive inchirierea terenurilor amenajate pentru camping.

Cota de 5% se foloseste in cadrul livrarii de manuale scolare, carti, proteze de orice fel si accesoriile acestora (cu exceptia celor dentare).

Perioada fiscala pentru taxa pe valoarea adaugata este luna calendaristica. Prin derogare de la aceasta, pentru persoanele impozabile care nu au depasit in cursul anului precedent o cifra de afaceri din operatiuni taxabile si/sau scutite de drept de deducere de 100.000 euro inclusiv, la cursul de schimb valutar din ultima zi lucratoare a anului precedent, perioada fiscala este trimestrul calendaristic. In acest caz, persoanele impozabile aflate in situatia mentionata au obligatia de a depune la organele fiscale teritoriale, pana la data de 25 februarie, o declaratie in care sa mentioneze cifra de afaceri din anul precedent.

Determinarea taxei de plata sau a sumei negative de plata apare in situatia in care taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate de o persoana impozabila (care este dedusa intr-o perioada fiscala) este mai mare decat taxa pe valoarea adaugata colectata, aferenta operatiunilor taxabile (rezulta un excedent in perioada de raportare denumit suma negativa a taxei pe valoarea adaugata). In situatia in care taxa pe valoarea adaugata aferenta operatiunilor taxabile, exigibila intr-o perioada fiscala, denumita taxa colectata, este mai mare decat taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate, dedusa in acea perioada fiscala, rezulta o diferenta denumita taxa pe valoarea adaugata de plata pentru perioada fiscala de raportare.

1.4. Taxe vamale si accize

Taxele vamale[19] pot fi incadrate in categoria impozitelor indirecte, ele fiind percepute asupra marfurilor care trec granitele (vamale) unei tari. Practicarea si dimensiunea lor sunt in stransa legatura cu nevoia de fonduri publice exprimand atitudini ale statelor in plan financiar sau/si de cooperare economica intre tari luand in calcul stimularea exporturilor si protejarea economiei.

Potrivit practicii financiare existente prin corelare cu literatura de specialitate, taxele vamale pot fi structurate dupa mai multe criterii (obiectul impunerii; modalitatile de asezare si calcul; scopul pentru care sunt instituite etc.).

In raport cu obiectul impunerii, taxele vamale pot fi grupate in:

a. taxe vamale de import (privind marfurile importate dintr-o tara);

b. taxe vamale de tranzit (la trecerea marfurilor printr-o tara);

c. taxe vamale de export (privind marfurile exportate).

Modalitatile de asezare si calcul conduc la o alta grupare a taxelor vamale si anume:

a. specifice, stabilite pe unitati cu exprimare naturala (kg, bucata, metru liniar, metro cub etc.);

b. ad-valorem, prin aplicarea de cote asupra preturilor marfurilor;

c. mixte, prin imbinarea celorlalte doua.

In functie de scopul urmarit la instituire, taxele vamale privesc:

a. mobilizarea de venituri pentru stat (de aici caracterul lor fiscal);

b. protectia (sau prohibitia) prin crearea unor bariere in trecerea marfurilor intre state.

Reglementarile vamale prin care se exprima si specificul taxelor vamale ca venituri la bugetul de stat scot in evidenta repere definitorii ca: autoritatea vamala; principii practicate; stabilirea regimului vamal; operatiuni prealabile vamuirii; regimuri vamale (la import; la export; restrictii la import si export); privind persoanele fizice; cu caracter suspensiv; anumite destinatii; datoria vamala; scutiri; contestatii si sanctiuni.

Autoritatea vamala este institutia sau reprezentantul ei autorizat indreptatita sa exercite prerogative ce tin de o anume politica vamala a statului in vederea aplicarii de taxe asupra bunurilor care trec prin vama (de aici si expresia utilizata curent in practica economico financiara, vamuire). Operatiunea de vamuire revine autoritatilor vamale si se exercita de catre personalul operativ prin birourile si punctele de lucru organizate prin directii regionale si Directia Generala a Vamilor.

Responsabilitatile si competentele autoritatii vamale se refera in principal la:

a. controlul marfurilor, mijloacelor de transport si valorilor apartinamd persoanelor fizice in situatia trecerii granitei prin punctele de lucru amenajate in acest scop;

b. controlul corporal al persoanelor fizice;

c. controlul bunurilor trecute prin vama in orice loc de pe teritoriul tarii (verificarea de cladiri, depozite, terenuri si orice alte obiective; prelevarea de probe pentru analize in laboratoarele proprii in vederea expertizarii sau/si identificarii marfurilor; investigatii, supravegheri si verificari in situatii de nerespectare a reglementarilor vamale; control asupra agentilor economici privind operatiuni de comert exterior etc.).

Aplicarea reglementarilor vamale se bazeaza pe o serie de principii, norme ori reguli procedurale ca: introducerea si scoaterea de bunuri din tara numai prin birourile vamale; inscrierea lor (a bunurilor) la frontiera in ordinea sosirii, intr-un registru de evidenta pe baza documentelor de transport si a celor comerciale (in lipsa lor, pe baza constatarilor autoritatii vamale); indrumare (directionarea sau dirijarea) marfurilor catre biroul vamal stabilit sau un alt loc desemnat de autoritatea vamala.

Valoarea in vama este elementul tehnic important cunoscut sub denumirea baza de calcul a taxelor vamale (prevazute in Tariful vamal de import al Romaniei, potrivit legii specifice nr. 141 din 1997). La aceasta se adauga (daca au fost efectuate si nu sunt incluse in pret) o serie de cheltuieli (de transport al marfurilor importate pana la frontiera; de incarcare, descarcare si manipulare, conexe transportului marfurilor pe parcursul extern; costul asigurarii pe acelasi parcurs). Cursul de schimb folosit la transformarea in lei a valorii este cel comunicat de Banca Nationala a Romaniei.

Accizele[20] apar in structura veniturilor bugetare in categoria impozitelor indirecte. O alta localizare a lor o reprezinta, in sensul termenilor de specialitate, taxele de consumatie.

In Codul fiscal asezarea si perceperea accizelor este conceputa pe urmatoarele categorii de prezentare: accize armonizate; alte produse accizabile; impozitul la titeiul si gazele naturale din productia interna.

Accizele armonizate sunt taxe speciale de consum cu incadrarea in bugetul de stat pentru anumite produse provenite din productia interna sau din import cum ar fi: bere; vinuri; bauturi fermentate, altele decat bere si vinuri; produse intermediare; alcool etilic; produse din tutun; uleiuri minerale si electricitate. Pe langa sfera de aplicare, cu caracter de dispozitii generale la accize mai sunt prezente si: definitii (produse accizabile, productia de produse accizabile, antrepozitul fiscal, antrepozitul vamal, antrepozitarul autorizat, regimul suspensiv etc.); faptul generator; exigibilitatea; eliberarea pentru consum; importul; producerea si detinerea in regim suspensiv.

Obligatiile platitorilor de accize sunt catre bugetul de stat si au ca termen de plata data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei in care acciza devine exigibila. In afara termenului de plata, Codul fiscal reglementeaza obligatiile platitorilor[21] si cu privire la: depunerea declaratiilor de accize, documentele fiscale, evidentele contabile, responsabilitatile antrepozitarilor autorizati si ale autoritatilor fiscale competente, garantii.

Scutirile de la plata accizelor[22] sunt generale in functie de anumite destinatii ale produselor accizabile (livrarea in contextul relatiilor consulare si diplomatice; in cazul organizatiilor internationale recunoscute in acest sens de autoritatile publice din Romania, fortelor armate apartinand oricarui stat parte la NATO, cu expceptia Fortelor Armate ale Romaniei), scutiri pentru alcool etilic si alte produse alcoolice prevazute la art. 162 in anumite situatii (art. 200) si scutiri pentru uleiuri minerale.

I ncasarea veniturilor bugetare

Raspunderea realizarii efective a veniturilor bugetare revine, in principal, institutiilor desemnate cu administrarea bugetelor publice, dintre care se detaseaza, prin volumul de lucrari si operatiunii, Ministerul Finantelor Publice si unitatile sale din teritoriu. In structura organizatorica a acestui minister se gaseste si institutia financiar bancara, la care se consemneaza efectiv incasarea veniturilor pentru toate bugetele publice (executii de casa ale acestora) si anume Trezoreria Finantelor Publice.

Veniturile bugetare se incaseaza in conturile Trezoreriei Finantelor Publice prin:

- virarea dispusa de persoanele juridice (agenti economici si institutii publice);

- plata in numerar, direct, la caseriile unitatilor operative ale trezoreriei, precum si incasarea prin agenti fiscali.

Incasarea, evidenta si urmarirea veniturilor se realizeaza pe componentele sistemului bugetar (cu referire la fiecare buget public in parte). In cadrul acestora, evidenta este organizata pe surse de venituri, pe subdiviziunile clasificatiei bugetare (capitole si subcapitole) si pe categorii de platitori (persoane juridice si persoane fizice).

Persoanele juridice folosesc in plata veniturilor bugetare urmatoarele modalitati:

- depunerea la caseria trezoreriei a sumelor in numerar;

- dispozitii de plata (generale si specifice) prin care bancile comerciale sau trezoreria (in cazul institutiilor publice) vireaza sumele datorate in conturile bugetare.

Veniturile institutiilor publice rezultate din activitatea proprie, ca urmare a contravalorii serviciilor prestate sau lucrarilor executate, pot avea ca destinatii bugetul public, acoperirea cheltuielilor bugetare (din bugetele proprii de venituri si cheltuieli) si folosirea lor ca mijloace extrabugetare.

In functie de destinatiile legale pe care le au veniturile institutiilor publice, operatiunile de varsare si incasare se efectueaza astfel:

- in numerar, prin casieria institutiei (cu depunere ulterioara in conturile corespunzatoare deschise la trezorerie pe una din destinatiile mentionate);

- prin virare directa in cont pe baza documentelor de plata prevazute de lege.

Contribuabilii persoane fizice varsa impozitele si taxele datorate pe baza comunicarii organelor fiscale cu privire la debite stabilite pentru anul fiscal respectiv prin casieria trezoreriei care este organizata in acest scop. In mod concret, acestia prezinta compartimentului de control al veniturilor instiintarile de plata primite de la organele fiscale insotite, eventual, si de alte documente prevazute de procedura de incasare (chitante de plata din perioadele precedente, declaratii de depunere ale organelor fiscale, procese verbale de

contraventii etc.).

Contribuabilii pot solicita amanarea sau esalonarea la plata a unor obligatii bugetare printr-o solicitare scrisa adresata organelor fiscale care au obligatia, intr-un anumit termen, sa se pronunte. In cazul rezolvarii favorabile, aprobarea de esalonare si amanarea la plata se comunica trezoreriei de catre compartimentele de urmarire fiscala. Pentru sumele respective nu se percep majorari de intarzieri la plata privind perioada aprobata.

Contribuabilii pot solicita, in cazul unor sume varsate intr-un cuantum mai mare decat cel cuvenit, ca acesta sa fie trecute in conul altor obligatii bugetare datorate, procedeul aici fiind al compensarii. In aceeasi situatie se poate practica, tot la cerere justificata, restituirea, pentru care se cer precizate in scris: suma solicitata a fi restituita, scopul si documentele din care rezulta ca suma a fost varsata necuvenit bugetului.

Cererea justificativa se adreseaza trezoreriei care o verifica (prin serviciul controlul veniturilor) potrivit uzantelor si la care rezultatul analizei se consemneaza intr-un referat in care propunerea de restituire se fundamenteaza. In scopul aprobarii de catre directorul Trezoreriei se procedeaza astfel:

- pentru persoanele juridice, se intocmeste o nota contabila prin care se debiteaza contul de venituri bugetare in care s-a inregistrat initial primirea sumei si se crediteaza contul corespondent al trezoreriei, virand suma in contul contribuabilului la banca comerciala unde este deschis sau la trezorerie (pentru institutiile publice);

- pentru persoanele fizice, sumele aprobate in operatiunea de restituire se efectueaza prin caseria trezoreriei direct persoanelor vizate.

In concluzie, incasarea veniturilor bugetare este conceputa prin prisma structurii clasificatiei veniturilor, pe bugete publice, pe categorii de platitori si reflectand realizarea indicatorilor respectivi la nivelul Trezoreriei Finantelor Publice.

Controlul fiscal al statului

Exercitarea atributiilor controlului fiscal se bazeaza pe aplicarea urmatoarelor proceduri de control:

- controlul inopinat consta in verificarea faptica si documentara a unor elemente, in cele mai frecvente situatii, ca urmare a sesizarilor facute de catre terte persoane;

- controlul incrucisat.

Pentru realizarea acestor proceduri, metodele de lucru utilizate pot fi:

1. Controlul prin sondaj, caz in care verificarea se face selectiv asupra elementelor semnificative;

Controlul electronic, care presupune verificarea contabilitatii si a surselor acesteia, pe baza instrumentelor informatice.

Procedurile si metodele descrise anterior pot fi combinate in functie de urmatorii factori:

tipul contribuabilului - marimea si dispersia sa teritoriala;

obiectivele actiunii de inspectie fiscala;

tipul activitatii contribuabilului, gradul de risc pe care derularea tranzactiilor si altor operatiuni o comporta din punct de vedere fiscal;

timpul maxim in care activitatea de control poate fi desfasurata in functie de marimea contribuabililor.

Aplicarea procedurilor si a metodelor de lucru, in circumstante date, privind declansarea inspectiei fiscale conduce la definirea a doua forme de baza ale acesteia:

a)      inspectia fiscala programata, in care contribuabilul este selectat conform obiectivelor controlului stabilite prin programele de inspectie fiscala. Se poate efectua in doua forme in functie de obligatiile fiscale verificate:

- inspectia fiscala generala, cand se verifica modul de indeplinire a tuturor obligatiilor fiscale;

- inspectia fiscala partiala, cand se verifica una sau mai multe obligatii fiscale stabilite in tematica.

b) inspectia fiscala inopinata, care imbraca forma verificarilor incrucisate, cand la baza declansarii sale stau sesizarile facute de terti cu privire la existenta unor deficiente sau exista cereri din partea altor organe fiscale sau institutii cu atributii colaterale domeniului fiscal.

3.1. Pregatirea inspectiei fiscale

In cadrul acestei etape are loc:

selectarea contribuabililor care vor fi supusi inspectiei fiscale;

colectarea informatiilor generale despre contribuabil;

intocmirea avizului de inspectie fiscala si comunicarea acestuia.

3.1.1. Selectarea contibuabililor

Selectarea contribuabililor care urmeaza a fi verificati se realizeaza de catre organul fiscal teritorial competent, in a carui raza teritoriala acesta are domiciliul sau sediul.

Procedura de selectie nu poate fi contestata de catre contribuabil. Principiile care stau la baza selectiei sunt:

► Principiul eficientei inspectiilor fiscale. In activitatea de inspectie fiscala se porneste de la realitatea ca administratia fiscala nu dispune de personal suficient pentru realizarea unor inspectii la toti contribuabilii, pe intreaga perioada de impunere. Din acest motiv trebuie optimizate eforturile si rezultatele inspectiei fiscale. Astfel, cu efort cat mai mic trebuie obtinute rezultatele maxime. Prin urmare, eficienta inspectiei fiscale depinde de modul de selectie a contribuabililor care urmeaza a fi verificati.

Atentia organelor de control fiscal trebuie sa se indrepte cu precadere asupra contribuabililor care necesita efectuarea inspectiei fiscale. Necesitatea efectuarii inspectiei fiscale la un contribuabil din aceasta categorie se fundamenteaza pe urmatoarele elemente:

a)      informatiile privind conformarea voluntara a contribuabilului, cuprinse in dosarul fiscal al acestuia;

b)     constatarile facute in urma inspectiei fiscale precedente;

c)     existenta unei cereri de inspectie fiscala formulate de catre insusi contribuabil;

d)     existenta unor indicii semnalate de catre alte administratii fiscale, alte institutii cu atributii de control sau sesizari facute de catre terti, precum si in urma schimbului de informatii dintre statele membre ale Uniunii Europene;

e)     contribuabilul prezinta un risc fiscal ridicat specific obiectului sau de activitate.

► Principiul uniformitatii impunerii. Potrivit acestui principiu in cazul existentei mai multor contribuabili cu aceleasi riscuri fiscale, densitatea inspectiilor fiscale trebuie sa fie asemanatoare in toata tara. Acest principiu este o consecinta a egalitatii tuturor persoanelor fizice si/sau juridice in fata legii.

Daca principiul eficientei inspectiilor fiscale se manifesta preponderent in pregatirea inspectiilor fiscale partiale (tematice), principiul uniformitatii impunerii se manifesta preponderent in cadrul inspectiilor fiscale generale, selectarea contribuabililor realizandu-se, in acest caz, aleator.

3.1. Avizul de inspectie fiscala

Inspectia fiscala incepe prin comunicarea catre contribuabil a intentiei organului de control fiscal de realizare a controlului. In acest sens, se va transmite contribuabilului un aviz de inspectie fiscala.

Elementele avizului de inspectie fiscala

A.     Baza legala a inspectiei fiscale

Temeiul juridic al inspectiei fiscale este reprezentat de prevederile Codului de Procedura Fiscala. Codul de procedura Fiscala defineste obiectul si atributiile inspectiei fiscale.

Scopul inspectiei fiscale este de a stabili corectitudinea obligatiilor fiscale ale contribuabililor.

B.     Data inceperii inspectiei fiscale

Inceperea inspectiei fiscale se realizeaza in intervale de timp diferite, de la comunicarea avizului de inspectie fiscala, dupa cum urmeaza:

in termen de 15 zile pentru micii contribuabili;

in termen de 30 zile pentru marii contribuabili.

Cele doua termene curg nu de la data trimiterii avizului de inspectie fiscala de catre organul fiscal, ci de la data luarii la cunostinta de catre contribuabil.

C.     Obligatiile fiscale, perioadele controlate si prescriptii

Verificarea obligatiilor fiscale are in vedere intregul circuit al prelucrarii de catre contribuabil a informatiei fiscale, de la documentele justificative pana la stingerea obligatiei fiscale:

Documentele justificative reprezinta prima consemnare a unei operatiuni sau tranzactii care genereaza elemente ce vor fi impozitate;

Registrele contabile vor centraliza elementele documentelor justificative, contabilitatea pregatind pe parcursul unei perioade datele care vor fi declarate la finalul acesteia;

Declaratiile fiscale au drept sursa datele din registrele contabile si prin depunerea lor genereaza obligatia de plata a impozitului, taxei sau a contributiei, respectiv ia fiinta creanta organului fiscal fata de contribuabil;

Stingerea obligatiilor fiscale cel mai adesea se face prin plata, dar mai exista si alte modalitati, toate fiind detaliate pe parcursul prezentei lucrari.

Obiectivele inspectiei fiscale sunt in stransa legatura cu cele patru faze, pentru fiecare din acestea avandu-se in vedere elementele specifice.

Perioadele supuse inspectiei fiscale se stabilesc diferit, in functie de felul contribuabililor, astfel:

- la contribuabilii mari, de la sfarsitul perioadei anterior controlate, in termenul de prescriptie de a stabili obligatii fiscale, si pana la sfarsitul lunii premergatoare datei inspectiei;

- la ceilalti contribuabili, ultimii trei ani, privind creantele fiscale pentru care acestia aveau obligatia depunerii declaratiilor fiscale.

D.    Amanarea inspectiei fiscale

In cazuri fortuite, de forta majora, contribuabilul poate solicita amanarea inspectiei fiscale. Motivul solicitarii trebuie sa fie intemeiat.

Solicitarea trebuie sa fie intocmita in scris si sa fie adresata organului fiscal competent in termen de 5 zile de la primirea avizului de inspectie fiscala.

Solicitarea privind amanarea inspectiei fiscale trebuie sa contina urmatoarele elemente:

Denumirea contribuabilului, codul de identificare fiscala, numarul de inregistrare la Oficiul National al Registrului Comertului si domiciliul fiscal;

Numele si prenumele administratorului, domiciliul acestuia si numarul de telefon al acestuia;

Denumirea organului fiscal emitent al avizului de inspectie fiscala;

Numarul si data de emitere a avizului de inspectie fiscala;

Data pana la care este solicitata amanarea inspectiei fiscale;

Motivele invocate in argumentarea cererii de amanare si justificarea acestora;

Reprogramarea inspectiei fiscale, daca solicitarea de amanare este acceptata, se va face prin emiterea unui nou aviz de inspectie fiscala. Data prevazuta pentru inceperea inspectiei fiscale trebuie sa fie ulterioara datei solicitate de catre contribuabil.

O noua solicitare de amanare nu este admisa. Daca totusi aceasta exista ea va fi respinsa contribuabilului, fiindu-i recomandat numirea unui mandatar sau imputernicit care sa reprezinte entitatea in raport cu organul fiscal in timpul inspectiei fiscale.

Atasat avizului de inspectie fiscala se va afla "Carta drepturilor si obligatiilor contribuabililor" pe durata desfasurarii inspectiei fiscale. Asa cum rezulta din denumire, carta cuprinde atat drepturile cat si obligatiile contribuabilului pe parcursul inspectiei fiscale.

Drepturile contribuabilului constau in:

dreptul de a fi instiintat cu privire la inspectia fiscala;

dreptul de a fi verificat numai in interiorul termenului de prescriptie;

dreptul de a solicita modificarea sau amanarea inceperii inspectiei fiscale;

dreptul de a fi verificat o singura data pentru fiecare impozit, taxa sau contributie si pentru fiecare perioada;

dreptul de a solicita legitimarea organelor fiscale;

dreptul ca activitatea proprie sa fie cat mai putin afectata pe parcursul inspectiei fiscale;

dreptul de a fi informat;

dreptul de a fi primul solicitat pentru a furniza informatii;

dreptul de a refuza furnizarea de informatii;

dreptul de a beneficia de asistenta de specialitate;

dreptul de a fi protejat pe linia secretului fiscal;

dreptul de a primi dovada scrisa in cazul retinerii de documente;

dreptul de a cunoaste rezultatele inspectiei fiscale;

dreptul de a contesta decizia de impunere stabilita in urma inspectiei fiscale.

Obligatiile contribuabilului sunt urmatoarele:

obligatia de a permite accesul in incintele de afaceri;

obligatia asigurarii spatiului si a logisticii necesare desfasurarii controlului;

obligatia de a pune la dispozitie toate documentele care stau la baza calcularii impozitelor;

obligatia de a colabora la desfasurarea inspectiei fiscale;

obligatia de a pastra si arhiva evidentele contabile si fiscale;

obligatia furnizarii informatiilor fiscale si contabile solicitate de catre organul fiscal;

obligatia de a se prezenta la sediul organului fiscal pentru a da informatii si lamuriri;

obligatia indeplinirii masurilor dispuse de catre organele fiscale;

obligatia de a plati diferentele stabilite la creantele fiscale principale si a accesoriilor aferente acestora.

Unele din drepturile si obligatiiile contribuabililor sunt prezentate in mod expres si in Codul de Procedura Fiscala.

Redactarea avizului de inspectie fiscala se realizeaza in trei exemplare, cate unul pentru contribuabil, echipa de inspectie fiscala si organul fiscal care dispune inspectia. Inainte de a fi trimis contribuabilului, avizul de inspectie fiscala se avizeaza de catre seful serviciului de control si va fi semnat de catre conducatorul activitatii de control fiscal.

Comunicarea avizului de inspectie fiscala

Avizul de inspectie fiscala trebuie adus la cunostinta contribuabilului inainte cu 30, respectiv 15 zile de la data inceperii actiunii de control dupa cum acesta se incadreaza in categoria marilor sau micilor contribuabili. Organul de control fiscal trebuie sa poata dovedi ca avizul de inspectie fiscala a fost primit de catre contribuabil la timp.

Comunicarea avizului se poate realiza printr-una din urmatoarele cai:

prin persoanele imputernicite de unitatea fiscala, care il vor preda administratorilor, sub semnatura si cu precizarea datei primirii, sau altor reprezentanti legali ai contribuabilului care urmeaza a fi verificat;

prin posta, intotdeauna facand uz de o scrisoare recomandata cu confirmare de primire;

prezentarea contribuabilului sau a reprezentatilor sai la sediul organului de control fiscal;

prin alte mijloace de comunicare, e-mail, fax etc., daca acestea permit confirmarea primirii;

prin anunt public in situatia lipsei contribuabilului de la domiciliul fiscal sau a refuzului de a primi avizul.

Modalitatile de a anunta contribuabilul sunt:

- publicarea anuntului intr-un cotidian de larga circulatie, un cotidian local sau in Monitorul Oficial al Romaniei, partea a IV-a. Avizul de inspectie fiscala se considera comunicat in a cincea zi de la data aparitiei in cotidian;

- prin afisarea anuntului de publicare concomitent la sediul unitatii fiscale si pe pagina de Internet a Agentiei Nationale de Administratie fiscala. Avizul se considera comunicat in termen de 15 zile de la publicare.

Refuzul sistematic al contribuabilului de a permite realizarea inspectiei fiscale, cu toate ca acesta a fost avizat cu respectarea tuturor conditiilor impuse de lege, poate fi un indiciu de sustragere de la onorarea obligatiilor fiscale. Intr-o asemenea situatie, organul fiscal va sesiza organele de cercetare penala care vor fi in masura sa se pronunte daca sunt intrunite elementele constitutive ale infractiunii de evaziune fiscala.

Pe parcursul unei inspectii fiscale declansate la cererea contribuabilului, organul de inspectie poate decide extinderea controlului. Astfel, se poate recurge la o inspectie partiala sau generala fara a mai fi necesara avizarea cu 30, respectiv 15 zile inainte, dupa caz. In aceasta situatie avizul de inspectie fiscala se comunica contribuabilului pe parcursul controlului in vederea solutionarii cererii acestuia.

3. Inspectia fiscala propriu-zisa

Desfasurarea propriu-zisa a inspectiei fiscale consta in efectuarea urmatoarelor activitati:

stabilirea locului inspectiei fiscale;

stabilirea duratei inspectiei fiscale;

interventia la fata locului si aplicarea procedurilor specifice inspectiei fiscale;

intocmirea actelor de inspectie fiscala;

intocmirea deciziei de impunere.

3.1. Stabilirea locului de desfasurare a inspectiei fiscale

In funtie de circumstante, inspectia fiscala se poate sau nu desfasura la sediul contribuabilului sau la locul unde se genereaza veniturile supuse impozitarii.

Astfel, inspectia fiscala se poate exercita:

a)      la sediul contribuabilului, in spatiile oferite de catre acesta. Daca contribuabilul nu detine spatii adecvate atunci va anunta in scris unitatea fiscala, cu elementele de motivatie aferente;

b)     la sediul organului fiscal. Inspectia fiscala se va desfasura la sediul organului fiscal numai daca perioada, tematica sau operatiunile si documentele supuse controlului nu sunt extinse;

c)     in orice alt loc stabilit de comun acord cu contribuabilul, atunci cand variantele precedente nu sunt posibile.

Referitor la alegerea locului de desfasurare a inspectiei fiscale trebuie avute in vedere de catre echipa de inspectie urmatoarele elemente:

inspectia fiscala este de preferat a se realiza la sediul contribuabilului intrucat in acest fel se asigura:

- comunicare directa cu contribuabilul fara a se crea bariere psihologice intre cele doua parti;

- contact direct cu angajatii care efectueaza sau au efectuat anumite operatiuni;

- acces mai usor la documentele relevante pentru inspectia fiscala;

- acces usor la informatiile din contabilitate.

inspectia fiscala nu poate avea loc la domiciliul personal al administratorului sau al asociatilor. Acest lucru este posibil numai in situatia in care domiciliul administratorilor sau asociatilor este utilizat in vederea obtinerii de venituri si/sau activitatea impozabila se desfasoara in astfel de locatii.

3. Durata inspectiei fiscale

Durata de desfasurare a inspectiei fiscale este diferentiata in functie de marimea contribuabilului:

- pentru micii contribuabili care nu au sedii secundare durata maxima admisa este de 3 luni;

- pentru micii contribuabili si pentru marii contribuabili, durata maxima a inspectiei fiscale este de 6 luni.

Inceputul acestui interval este reprezentat de data primei prezentari a echipei de inspectie fiscala la contribuabil. Marturie in acest sens stau mentiunile facute la debutul inspectiei fiscale in Registrul Unic de Control.

Sfarsitul intervalului este reprezentat de data la care contribuabilului ii sunt comunicate concluziile echipei de inspectie fiscala.

3.3. Interventia la fata locului

La fata locului, interventia echipei de inspectie fiscala presupune trei etape importante:

- prezentarea echipei de inspectie la contribuabil (prima interventie la fata locului);

- desfasurarea inspectiei fiscale;

- discutia finala cu contribuabilul.

Prezentarea echipei de inspectie fiscala la sediul contribuabilului

La prima interventie la fata locului se executa urmatoarele categorii de lucrari:

prezentarea membrilor echipei de inspectie fiscala la conducere a entitatii verificate, ocazie cu care are loc legitimarea acestora si comunicarea catre contribuabil a ordinului de serviciu;

stabilirea cu certitudine a identitatii si a calitatii interlocutorului desemnat, respectiv a faptului daca este adecvat sau nu;

vizitarea spatiilor de lucru. In prezenta contribuabilului, inspectorul fiscal va vizita spatiile de lucru sau locurile unde se afla bunuri impozabile sau in care se desfasoara activitati generatoare de venituri;

stabilirea elementelor tehnice ale verificarii:

- programarea inspectiei fiscale, stabilindu-se calendarul viitoarelor interventii;

- identificarea locului prevazut pentru desfasurarea inspectiei fiscale;

- stabilirea intervalului orar zilnic in care inspectia poate avea loc, in functie de programul de lucru al contribuabilului;

- persoanele responsabile cu furnizarea documentelor, respectiv care vor asigura asistenta echipei de control.

verificarea preliminara care consta in examinarea:

- registrului consiliului de administratie si al adunarilor generale;

- jurnalelor de vanzari si cumparari;

- registrului-jurnal;

- registrului inventar;

- registrului fiscal.

Prima prezentare la sediul contribuabilului este importanta sub toate aspectele sale, intrucat asigura o buna aplicare a procedurilor fiscale si o judicioasa formulare a concluziilor la finalul inspectiei fiscale.

Desfasurarea propriu-zisa a inspectiei fiscale

Este etapa in care se pun in practica marea majoritate a procedurilor specifice inspectiei fiscale.

Principalele procedee utilizate care ar putea fi utilizate sunt:

verificarile incrucisate (se verifica, spre exemplu, exemplarul albastru al facturii de la client cu exemplarul rosu care a stat la baza inregistrarii in contabilitate);

verificarile reciproce (se verifica, spre exemplu, datele din facturile de achizitii cu cele din jurnalul de cumparari).

Verificarile incrucisate cu cele reciproce se impletesc, completandu-se reciproc.

solicitarile unor confirmari de la terti. Acestora le poate fi solicitat sa confirme existenta unor operatiuni, solduri sau rulaje care fac obiectul controlului;

explicatii primite de la cei controlati: sunt obtinute in cadrul dialogului cu contribuabilul sau imputernicitul acestuia. Dialogul cu contabilul se axeaza pe urmatoarele aspecte:

o       prezentarea obiectivelor principale ale inspectiei tehnice;

o       prezentarea tuturor deficientelor retinute in sarcina contribuabilului, acestuia oferindu-i-se posibilitatea prezentarii punctelor de vedere proprii;

probe de laborator si expertize tehnice.

Probele de laborator pot fi solicitate indeosebi in cazul unor produse accizabile pentru stabilirea autenticitatii acestora si verificarea concordantei cu inscrisurile din documente. Expertizele tehnice se utilizeaza mai ales in cazul activitatilor de constructii-montaj.

Discutia finala cu contribuabilul

Inspectia fiscala se sfarseste printr-o discutie finala intre contribuabil si reprezentantii organului fiscal, in majoritatea cazurilor, membrii echipei de inspectie fiscala. Discutia consta in:

1. Comunicarea concluziilor finale si discutarea acestora cu contribuabilul vor fi realizate de preferinta la locul de desfasurare a inspectiei fiscale. Data, locul si ora discutiei finale vor fi comunicate contribuabilului in timp util.

Ascultarea contribuabilului.

Contribuabilul are dreptul de a-si exprima propriile puncte de vedere si de a fi ascultat.

Contribuabilul are dreptul sa isi exprime in scris punctele de vedere relative la constatarile formulate de catre echipa de inspectie fiscala.

3. Informarea contribuabililor privind caile de atac impotriva actelor de control.

4. Solicitarea echipei de inspectie fiscala adresata contribuabilului de a da o declaratie pe propria raspundere, din care sa rezulte:

- ca au fost puse la dispozitia echipei de inspectie fiscala toate documentele si informatiile;

- ca toate documentele i-au fost returnate de catre echipa de inspectie fiscala;

- ca nu mai are alte informatii si documente relative la situatia sa fiscala care intra in obiectul inspectiei fiscale.

Aceasta declaratie va fi atasata actelor de control fiscal intocmite de catre echipa de inspectie fiscala. Documentele invocate ulterior nu se iau in considerare.

3.4. Intocmirea actelor de control fiscal

La finalizarea controlului, echipa de inspectie fiscala va intocmi obligatoriu actele de control specifice formei inspectiei fiscale si in stransa corelatie cu constatarile facute.

Principalele acte intocmite sunt:

Procesul verbal de control

Raportul de inspectie fiscala

Nota de constatare

Procesul verbal de constatare a contraventiilor

Anexe

Procesul verbal de control

Procesul verbal de control este intocmit de catre organele de inspectie fiscala in situatiile in care verificarea nu necesita trimiterea unui aviz de inspectie fiscala. Este un act de control specific controlului inopinat, controlului reciproc sau consemnarii unor fapte de natura penala. El poate fi anexat raportului de inspectie fiscala.

Procesul verbal de control contine trei parti: introducere, cuprins si incheiere.

1. Intoducere. In partea introductiva vor fi consemnate urmatoarele elemente:

- data intocmirii procesului verbal;

- numele si prenumele membrilor echipei de inspectie fiscala;

- precizarea exacta a obiectului controlului;

- perioada supusa controlului;

- datele de identificare ale contribuabilului;

- locul desfasurarii controlului;

- reprezentantul legal al contribuabilului.

Cuprinsul. In acest capitol sunt descrise si nuantate o serie de elemente care formeaza continutul controlului, precum:

- descrierea faptelor constatate. Astfel, constatarile controlului se vor descrie clar si concis, fara comentarii inutile;

- prevederile actelor normative incalcate, cu precizarea exacta a acestor acte, a articolului si aliniatului;

- consecintele producerii deficientelor;

- precizarea persoanelor care se fac vinovate de savarsirea unor deficiente;

- precizarea masurilor operative luate pentru remedierea deficientelor pe parcursul controlului;

- punctul de vedere al contribuabilului sau al reprezentantului acestuia, in sinteza.

3. Incheierea. Este partea procesului verbal in care se fac precizari cu privire la:

- faptul ca au fost restituite contribuabilului toate documentele puse la dispozitia echipei de inspectie fiscala (cu exceptia celor pentru care s-a intocmit proces verbal de ridicare de inscrisuri);

- numarul de exemplare in care procesul verbal a fost intocmit. Este recomandabila intocmirea in minim trei exemplare;

- numarul din Registrul Unic de Control sub care procesul verbal este inregistrat;

- numele, prenumele si semnatura membrilor echipei de inspectie fiscala;

- numele, prenumele si semnatura contribuabilului sau a reprezentatului acestuia.

Procesul verbal este insotit si de anexe prin care constatarile facute sunt detaliate sau sunt probate suplimentar.

Raportul de inspectie fiscala

Spre deosebire de procesul verbal de control acesta este un act unilateral. Se incheie in toate situatiile in care nu se recurge la intocmirea procesului verbal. Se intocmeste indiferent daca se constata diferente in plus sau in minus fata de creanta fiscala initiala.

Elementele raportului de inspectie fiscala sunt urmatoarele:

- date generale de identificare a inspectiei fiscale;

- date despre contribuabil;

- constatarile fiscale;

- sinteza constatarilor inspectiei fiscale.

3. Nota de constatare

Este un act de control individual sau poate reprezenta o anexa la procesul verbal sau raportul de inspectie fiscala.

Se intocmeste ori de cate ori se fac constatari a caror reconstituire ulterioara este greu sau imposibil de realizat, respectiv ori de cate ori membrii echipei de inspectie fiscala considera necesar.

In cuprinsul sau sunt consemnate:

- situatiile de fapt constatate;

- masurile operative luate pentru remedierea deficientelor.

Se intocmeste, mai ales, in cazul controalelor inopinate si/sau incrucisate, in situatii mai deosebite fiind recomandabila folosirea martorilor.

Se semneaza de catre reprezentantul contribuabilului sau martori si de catre membrii echipei de inspectie fiscala.

Procesul verbal de constatare a contraventiilor

Prin acte normative specifice domeniului fiscal, cu precadere Codul de procedura fiscala, sunt sanctionate fapte care intrunesc conditiile necesare pentru a fi incadrate drept contraventii.

Elementele care trebuie intrunite simultan pentru ca o fapta sa fie considerata contraventie sunt:

fapta respectiva sa fie ilicita, savarsita cu vinovatie, indiferent daca cu intentie sau in culpa; Caracterul contraventional este inlaturat in situatiile de forta majora, cazurilor fortuite, starii de necesitate, constrangerii fizice si morale, betiei involuntare, erorii de fapt, infirmitatii si iresponsabilitatii. Aceste cauze care inlatura raspunderea contraventionala pot fi constatate numai de catre instanta de judecata.

fapta sa aiba grad de pericol social mai redus decat infractiunile;

fapta sa fie sanctionata ca atare prin legi, hotarari de guvern sau ordonante ale administratiei centrale sau prin hotarari ale consiliilor locale sau judetene.

Ori de cate ori sunt intrunite aceste elemente, contraventia va fi sanctionata. Sanctiunea se va institui prin intocmirea unui proces verbal de constatare a contraventiilor.

Procesul verbal se semneaza pe fiecare pagina atat de catre contravenient, cat si de catre organul constatator. Daca contravenientul nu se afla de fata, refuza sau nu poate sa semneze, aceste imprejurari vor fi consemnate de catre agentul constatator in procesul verbal. Mentiunea trebuie confirmata de catre cel putin un martor, cu precizarea datelor de identificare din actul de identitate al acestuia.

Anexele la actele de inspectie fiscala

Principalele anexe la actele de inspectie fiscala sunt:

a.       Avizul de inspectie fiscala

b.      Ordinul de serviciu

c.      Nota explicativa

d.      Procesul verbal de ridicare/restituire inscrisuri

e.      Procesul verbal de sigilare/desigilare

f.       "Declaratie' data de contribuabil

g.      Alte situatii anexe.

Uneori in plus fata de acestea se poate anexa si nota de constatare deja descrisa intr-un paragraf precedent.

a)      Avizul de inspectie fiscala a fost deja detaliat pe parcursul prezentului capitol. Se anexeaza la Raportul de inspectie fiscala. Este intocmit in trei exemplare, avand rolul de a instiinta contribuabilul cu privire la inspectia fiscala;

b)     Ordin de serviciu constituie documentul care confera autoritate echipei de inspectie fiscala. Are rolul de a nominaliza organele de inspectie fiscala abilitate sa exercite controlul, de a nominaliza contribuabilul supus inspec­tiei si de a stabili data de incepere a inspectiei fiscale. Poate fi anexat fie la Raportul de inspectie fiscala, fie la Procesul verbal.

c)     Nota explicativa reprezinta documentul prin care organele de inspectie fiscala pot solicita explicatii scrise reprezentantului contribuabilului sau oricarui angajat al sau, pentru stabilirea unor elemente relevante din activitatea contribuabilului, semnificative in inspectia fiscala.

Solicitarea de informatii scrise se poate face in orice moment al inspectiei fiscale, dar de acest procedeu nu trebuie sa se abuzeze, existand pericolul crearii unei bariere psihologice intre membrii echipei de inspectie fiscala, pe de o parte, si reprezentantii contribuabilului, pe de alta parte.

Pentru a permite un raspuns la obiect, intrebarile vor fi formulate clar, concis si concret.

In situatia in care persoana refuza sa raspunda la intrebari, organele de inspectie fiscala vor transmite intrebarile in scris, printr-o adresa inregistrata la con­tribuabil, fixand un termen de cel putin 5 zile lucratoare pentru formularea raspunsului.

Nota explicativa constituie anexa atat la procesul verbal, cat si la raportul de inspectie fiscala.

f)      Procesul verbal de ridicare/restituire inscrisuri. Se intocmeste ori de cate ori inspectorii fiscali considera ca distrugerea unor inscrisuri este posibila, iar reconstituirea lor ar fi imposibila sau foarte greu de realizat. Contribuabilului i se lasa copii confirmate de catre un reprezentant legal al acestuia si de catre organul de inspectie fiscala.

Acest document poate fi anexat la procesul verbal sau raportul de inspectie fiscala.

f)      Procesul verbal de sigilare/desigilare. Se intocmeste in situatiile in care exista indicii ca in spatiile de productie, depozitare si comercializare exista bunuri sau produse a caror provenienta nu este legala, a caror fabricatie este interzisa sau a caror productie s-a facut fara autorizatie, actiunea de inspectie fiscala nefiind terminata si urmand a se continua in ziua lucratoare viitoare.

Se utilizeaza si in situatia in care exista posibilitatea ca documentele si actele necesare inspectiei fiscale sa fie sustrase, distruse sau atunci cand inventarierea lor, in vederea retinerii, este imposibil de realizat.

Sigilarea si desigilarea se realizeaza in prezenta unui reprezentant al contribuabilului. in situatia in care acesta lipseste, sigilarea si desigilarea se realizeaza in prezenta unor martori.

f)      Declaratia data de contribuabil. La finalizarea inspectiei fiscale, administratorul sau imputernicitul legal al contribuabilului intocmeste o declaratie pe propria raspundere, sub sanctiunea faptei de fals in declaratii, care contine referiri cu privire la:

datele de identificare ale declarantului, ca imputernicit al contribuabilului;

declaratia propriu-zisa din care rezulta:

- ca s-au pus la dispozitia organelor fiscale toate documentele si informatiile solicitate pentru desfasurarea inspectiei fiscale;

- ca documentele puse la dispozitia organelor de inspectie fiscala au fost integral restituite la finele inspectiei fiscale, exceptie facand cele pentru care s-a intocmit procesul verbal de ridicare inscrisuri;

- alte aspecte de declarat.

data, numele, prenumele si semnatura declarantului.

Declaratia poate constitui anexa, fie pentru procesul verbal de control, fie pentru raportul de inspectie fiscala.

g)     Alte anexe in care pot fi incluse: tabele si situatii prin care constatarile din procesul verbal sau raportul de inspectie fiscala sunt detaliate sau prin care sunt fundamentate deficientele constatate.