Rezultatul activitatii economice

Introducere. Rezultatul activitatii economice.

"Multi oameni considera profiturile ca reprezentand un surplus inutil si nejustificativ din punct de vedere economic , insusit de factorii de productie.

Asemenea pareri sunt alimentate de iregularitati care se formeaza in timp intre diferitele grupuri sociale pe baza veniturilor asigurate de profit."

Paul A. Samuelson

Mobilul esential al economiei de piata si al oricarui agent economic este profitabilitatea care la randul ei este expresia rationalitatii economice a utilizarii si combinarii eficiente a multitudinii de factori de productie.

Pentru ca o intreprindere sa fie eficienta, aceasta trebuie sa isi atinga obiectivele dorite dupa cum spunea si Peter Schifko :" sa satisfaca anumite nevoi , care sa reflecte activitatea si rezultatele cesteia , sa fie purtatoare de profit"

Sensul notiunii de profit decurge direct din insasi etimologia cuvantului latin "proficere" care inseamna a produce, a face ceva in avans fata de ceilalti , care asigura , astfel , progresul.

In mod obisnuit, prin profit se intelege diferenta dintre incasarile obtinute de o intreprindere in urma vanzarii pe piata a bunurilor si serviciilor create de ea si cheltuielile ocazionate de producerea acestora.

Inca din cele mai vechi timpuri au existat controverse privind profitul.

Astfel:

Mercantilistii au considerat ca profitul este rezultatul activitatii de comert exterior.

Economistii fiziocrati au respins conceptia mercantilista si au cautat sa demonstreze ca profitul se obtine doar din activitatile productive agricole , acesta fiind un dar al naturii.

Clasicul Adam Smith a sustinut ca profitul este un produs al muncii neplatit , un venit ce revine capitalului.

Economistul J.B. Say a apreciat ca profitul este un salariu pentru o munca speciala de conducere si de coordonare.

Karl Marx a sustinut ca profitul este o forma transformata a valorii , mai precis o forma de manifestare a plus-valorii , adica plus-valoarea creata de munca salariata , privita insa ca efect al intregului capital.

Hahn , Felner si Marshall au definit profitul ca o recompensa a intreprinzatorului pentru calitatile sale de organizator si de inventator , pentru riscul si incertitudinile la care se expune , pentru functiile sociale pe care si le asuma.

Jean Marchal a sustinut ca profitul este rezultatul actiunii de forta sau de putere pe care intreprinzatorul sau proprietarul unitatii economice o manifesta pe pietele de bunuri de consum si factori de productie.

In ultimele decenii s-au construit si se confrunta numeroase teorii privind profitul , acesta fiind considerat mai ales un venit care depinde de anumite circumstante social-economice favorabile in care isi desfasoara activitatea unitatile economice

Profitul este un indiciu al rationalitatii economice , el fiind un venit aleatoriu si autonom in sensul ca niciodata nu se cunoaste marimea lui , daca va exista sau nu , el neputand fi confundat cu celelalte fome de venit.

Fata de profit s-au manifestat de-a lungul timpului doua atitudini diametral opuse.

Prima este o atitudine superficiala , care asociaza profitul cu ideea de "profitor" -"cel care recolteaza acolo de unde nu a semanat" .

A doua , apropiata de sensul etimologic al profitului , leaga ideea de profit de ideea de progres , de creatie , de ascsensiune economica.

Diferitele orientari teoretice cu privire la profit pot fi grupate in doua directii principale si anume:

Teoriile exploatarii, care condamna cu superficialitate profitul , ca pe un efect al exploatarii unor categorii sociale, mai exact a salariatilor si a consumatorilor , iar principalul exponent al acestei teorii a fost Karl Marx.

Teoriile pozitive, realiste care explica necesitatea si functiile profitului , punand accentul pe calitatile personale ale intreprinzatorului , pe rolul economic major al acestuia , pe situatii obiective , in care se poate afla intreprinderea si care favorizeaza obtinerea profitului.

Adevarul este ca profitul nu are o singura explicatie , o singura sursa. In cele din urma - spune profesorul Henry Quityon, membru al Institutiei Frantei -profitul se explica prin conjugarea activitatii intreprinzatorului cu mediul in care se exercita aceasta activitate.

Factorii principali de care depinde marimea absoluta si relativa a profitului sunt:

Nivelul pretului de vanzare a marfii , determinat de raportul cerere-oferta , in conditiile unei piete cu concurenta pura si perfecta.Profitul se afla in raport direct proportional cu pretul de vanzare.

Costul mediu total si costul marginal al marfii , fata de care profitul se afla in raport invers proportional

Volumul productiei sau serviciilor realizate, care influenteaza direct proportional profitul

Structura productiei si serviciilor, respectiv ponderea pe care o au produsele si servicile mai solicitate si care are o influenta direct proportionala asupra masei profitului unei intreprinderi.

Viteza de rotatie a capitalului , indeosebi a capitalului circulant. Masa profitului intreprinderii depinde in mod direct de numarul de rotatii pe care le efectueaza capitalul circulant in decurs de un an.

Modul in care se imparte venitul intre posesorii de factori de productie

Repartizarea si atribuirea profitului in cadrul unor intreprinderi depind de forma si structura acesetia.

In cadrul firmei de tip individual , profitul net revine integral proprietarului, acesta hotarand singur cat profit va fi destinat consumului si cat va fi utilizat pentru autofinantarea intreprinderii.

In cazul intreprinderilor de tip societar repartitia profitului este mai complicata "caci ea rezulta"-spune R.Barne-"din relatia de putere " care exista intre actionari si "directia firmei". Actionarii au adesea o psihologie specifica detinatorilor de obligatiuni : preocuparea lor principala este sa-si asigure mobilitatea capitalului , in timp ce "directia firmei" se gandeste mai mult la dezvoltarea firmei decat la actionari.

Pentru orice producator , obtinerea de profit constituie un obiectiv fundamental pentru a carei realizare el isi concentreaza toate eforturile sale de conducere ,organizare si creativitate.

Profitul este o expresie a eficientei cu care sunt utilizate resursele avute la dispozitie , o expresie a intregii activitati depuse incepand cu activitatea de cercetare-dezvoltare , continuand cu cele de producere-fabricatie si terminand cu cele de vanzare si servicii post-vanzare.

Daca profitul reprezinta obiectivul numarul unu al oricarei firme aceasta nu inseamna neaparat ca si maximizarea lui reprezinta tot primul obiectiv ce urmeaza a fi atins .Realitatea vietii arata ca maximizarea profiturilor adoptarii unor decizii care vizeaza dezvoltarea pe temen lung nu conduce in mod necesar la un profit maxim posibil , deorece cu toate ca unele decizii pot fi bune , unele alternative care nu au fost cercetate ar fi putut fi mai bune.

Profitul este maxim in momentul in care venitul marginal este egal cu costul marginal , deoarece in acel punct profitul marginal este egal cu zero.

Pentru o analiza economica a activitatii unei intreprinderi o mare importanta o are cunoasterea urmatorilor termeni:

• Profitul contabil
• Profitul economic
• Profitul normal
• Profitul pur

Profitul economic reprezinta diferenta dintre venitul total al firmei si costul de oportunitate a tuturor intrarilor utilizate de acesta intr-o perioada de timp.

Profiturile normale constau intr-un minim de profit pe care o firma trebuie sa-l obtina in scopul ca aceasta sa ramana in functiune. In acest caz , venitul total incasat este egal cu costurile totale de oportunitate ceea ce inseamna ca pe baza incasarilor se poate asigura continuarea activitatii la aceeasi parametrii functionali.

Supraprofiturile , in exces fata de cele normale se definesc ca venituri nete ce depasesc costurile totale de oportunitate.

Profitul contabil reprezinta excedentul de venit net peste contul contabil. Desigur , delimitarea acestuia este o problema financiar-juridica a fiecarei tari. De asemenea , delimitarea formei respective de profit si impunerea fiscala a acestuia se face prin reglementari speciale pe categorii de firme . Profitul contabil mai este numit de catre unii autorii profit oficial,statistic si legislativ.

In sensul legislatiei romanesti sunt incasatori si platesc impozit pe profit persoanele juridice :regiile autonome, societatile comerciale , societatile particulare , organizatiile cooperatiste , institutiile financiare si de credit precum si persoanele juridice straine care desfasoara activitati printr-un sediu permanent in Romania.

Pentru contribuabilii mari , profitul contabil se determina ca diferente intre activul din bilantul de la sfarsitul anului si activele de la inceputul anului fiscal.Din aceasta diferenta se scade aportul la capitalul social operat in timpul anului , precum si veniturile stabilite prin lege ca fiind neimpozabile si se adauga cheltuielile nedeductibile prevazute de lege si alte elemente prevazute in bilantul contabil in functie de specificul activitatii contribuabilului. Profitul astfel calculat este numit deci profitul legal , adica acel venit net obtinut in contextul respectarii prevederilor legale de-a lungul intregii activitatii a intreprinderii , inclusiv a prevederilor legate de metodologia de calcul si impozitare.Profitul contabil poate sa fie brut sau net.

Analiza orientata catre studiul performantelor furnizeaza informatii utile atat managerilor interni cat si partenerilor externi care sunt interesati de rezultatele viitoarei intreprinderi.Astfel clientii vor sa afle informatii asupra capacitatii in care intreprinderea le poate furniza bunurile si serviciile de care au nevoie; sindicatele sunt interesate sa examineze rezultatele in vederea negocierii de noi conventii colective ; guvernele utilizeaza informatiile privind rezultatele pentru fundamentarea politicilor economico-fiscale managerii utilizeaza contul de profit si pierdere pentru evaluarea eficacitatii resurselor consumate si proiectarea de noi strategii de firma .In principal detinatorii de titluri sau potentialii investitori sunt interesati de cunoasterea capacitatii intreprinderii , care le garanteaza distribuirea dividendelor si realizarea plus-valorilor de capital. Aprecierea performantelor intreprinderii pe baza contului profit si pierderi si a elementelor din bilant poate fi privita intr-o dubla perspectiva :

-daca bilantul exprima starea patrimoniala la care s-a ajuns la incheierea exercitiului , atunci contul de rezultate exprima cum s-a ajuns la respectiva stare patrimoniala , care au fost fluxurile de venituri si cheltuieli care au marcat traiectoria evolutiei intreprinderii de la inceputul si pana la sfarsitul exercitiului.Definirea performantei firmei se face in functie de interesele utilizatorilor de informatie contabila si de posturile si principiile contabile retinute pentru determinarea rezultatului.Astfel unii utilizatori de informatie contabila sunt interesati mai mult de informatia privind profitul intreprinderii pe cand altii urmaresc fluxurile de trezorerie.Masurarea traditionala a rezultatelor contabile se bazeaza pe o comparare intre cheltuielile reale efectuate de intreprindere in cursul unei perioade si veniturile reale produse de activitatea sa in aceiasi perioada.

Veniturile si cheltuielile unei intreprinderi constituie punctul de plecare in stabilirea rezultatelor financiare de aici rezultand importanta strategiei si tacticii financiare. Astfel veniturile se vor analiza ca o creare de bogatie , in timp ce cheltuielile ca o consumare a bogatiei reale. In consecinta rezultatul va permite evaluarea unui castig sau a unei pierderi produse de activitatea intreprinderii.Toate prezentarile contului de rezultate,adoptate in toate tarile cu economie de piata au in comun modul de stabilire a surplusului global fondat pe o formula de genul:

Rezultat =venituri reale -cheltuieli reale (1.1)

1.1 VENITURILE , CHELTUIELILE SI REZULTATELE CA OBIECT DE STUDIU AL CONTABILITATII

Conceptia financiara considera ca obiectul de studiu al contabilitatii il constituie elaborarea si aplicarea procedurilor de evidenta , calcul ,analiza si controlul in expresie valorica a existentei starii precum si a miscarii si transformarii resurselor economice . In acelasi timp contabilitatea include in obiectul sau evidenta , calculul analiza si controlul miscarilor interne si a tranformarilor suferite de elementele patrimoniale in urma operatiunilor desfasurate de catre o entitate economica.Consumurile de mijloace economice , de resurse si producerea de rezultate sunt miscari complexe care provoaca transformari atat in volumul patrimoniului cat si in structura acestuia .De regula , veniturile si cheltuielile nu sunt egale si ca urmare se inregistraeza o modificare a volumului patrimoniului.

A.Cheltuielile:

Conform profesorului M.Ristea , cheltuielile desemneaza in expresie valorica , operatiunile patrimoniale referitoare la cumpararea si utilizarea bunurilor economice . Ocazionarea cheltuielilor se deruleaza dupa cum urmeaza:

ANGAJAREA:intervine in momentul cand se creaza obligatia baneasca fata de furnizori de a plati bunurile sau serviciile primite de acestia.

PLATA:consta in achitarea unei sume de bani ca echivalent in cadrul relatiilor comerciale sau de transfer in cadrul relatiilor financiare. Astfel , achitarea obligatiunilor fata de furnizor reprezinta o plata ca echivalent , iar achitarea unui impozit reprezinta un transfer fara echivalent.

CONSUMUL: este specific utilizarii efective a bunurilor de economice in vederea satisfacerii unor nevoi ale unitatii economice.

INCORPORAREA:este o etapa strict controlata in cadrul careia cheltuielile sunt decontate asupra rezultatelor exercitiului.

Exista si situatii in care angajarea se suprapune cu plata , in cazul in care materile prime aprovizionate sunt consumate inainte de a fi platite.Nu toate cheltuielile iau nastere in urma parcurgerii acestor etape , unele dintre cheltuieli nu presupun nici o plata , ci sunt consecinta a unui joc contabil . Aceste cheltuieli calculate sunt deprecierile ireversibile si reversibile pe care le sufera elementele patrimoniale. In acelasi timp unele plati se suprapun cu cheltuielile corespunzatoare , cum este in cazul platilor dobanzilor bancare.Cheltuielile sunt constituite din echivalentul valoric al aprovizionarilor consumate , din obligatiunile legale ale unitatii si din cheltuielile calculate care nu dau nastere la plati.

Cheltuielile unitatii patrimoniale reprezinta sumele sau valorile platite sau de platit pentru:

consumurile , lucrarile executate si seviciile prestate de care beneficiaza unitatea patrimoniala;

cheltuieli cu personalul;

executarea unor obligatiuni legale sau contractuale de catre unitatea patrimoniala;

cheltuieli exceptionale;

In cadrul cheltuielilor pentru determinarea rezultatului exercitiului se includ si amortizarile si provizoanele constituite , precum si valoarea contabila a activelor cedate , distruse sau disparute .

Destinatia cheltuielilor determina clasificarea lor in cheltuieli de exploatare, financiare si exceptionale.

1.Cheltuieli de exploatare sunt generate de realizarea obiectivului de activitate al intreprinderii : fabricarea de produse , executarea de lucrari , comercializarea de marfuri etc.Cheltuielile de exploatare se structureaza dupa natura lor in:

Cheltuieli privind consumurile de materii prime , materiale auxiliare , combustibil, ambalaje , piese de schimb si alte materiale consumabile , costul de achizitie , a obiectului de inventar consumate sau uzura acestora costul de achizitie al materialelor restocate, trecute direct asupra cheltuielilor.

Cheltuieli cu lucrarile si serviciile executate de terti ,redivente , locatii de gestiune si chirii studiu si cercetare, inclusiv sumele platite pentru contractele de cercetare;cheltuieli cu alte servicii executate de terti (colaborari, comisioane , onorarii , reclama , publicitate , posta si taxe de teleomunicatii , servicii bancare etc.);

Cheltuieli cu impozitele si taxele si varsamintele asimilate suportate de unitatea patrimoniala (impozitul suplimentar pe salarii , impozitul pe cladiri , taxe pentru folosirea terenurilor etc.)

Cheltuieli cu personalul (salarile si alte drepturi de personal , asigurarile si protectia sociala contributia unitatii la asigurarile sociale si pentru ajutorul de somaj , cheltuieli cu pregatirea si perfectionarea profesionala );

Alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creante si alte cheltuieli de exploatare);

2. Cheltuieli financiare:

Reprezinta cheltuieli ocazionate de activitatea financiar-bancara a unitatii patrimoniala si cuprinde:

pierderile din creante legate de participatii;

pierderi din vanzarea titlurilor de plasament;

diferentele nefavorabile de curs valutar din operatile curente si disponibilitatile in devize;

dobanzile curente aferente imprumuturilor primite si altor datorii privind exercitiul in curs;

3.Cheltuieli extraordinare

Reprezinta acele cheltuieli care nu sunt legate de activitatea normala , curenta a unitatii patrimoniala si se refera la :

operatii de gestiune : despagubiri , amenzi , penalitati platite , lipsuri la inventar , donatii si subventii acordate , pierderi din debitori diversi ;

operatii de capital : valoarea contabila a imobilizarilor cedate.

4.Cheltuieli , amortizarile si provizioanele

O grupa distincta grupata dupa destinatia si natura lor :

amortizarea imobilizarilor corporale si necorporale;

provizioane pentru riscuri si cheltuieli

provizioane pentru depreciera imobilizarilor , stocurilor , titlurilor de plasament .

provizioane reglementate

5.Cheltuieli cu impozitul pe profit

In cadrul categoriilor de cheltuieli dupa natura lor , conturile de cheltuieli se pot dezvolta analitic in functie de necesitatile impuse de anumite reglementari sau potrivit nevoilor proprii.

B.VENITURILE

Finantarea tuturor acestor cheltuieli precum si a rezultatului se efectueaza din veniturile intreprinderii , adica din sume ce revin ca rezultat al activitatii .

Veniturile sunt constituite din expresia baneasca a productiei stocate , a productiei livrate , a subventiilor pentru investitii primite . Pentru unitatile bugetare , fundatii , asociatii , etc. veniturile sunt formate din finantarile , cotizatiile si contributiile primite din diverse surse.

In cazul agentilor economici veniturile se creaza de regula in urma parcurgerii a patru etape:

Obtinerea , uneori stocarea , productiei in curs de exercitiu , a lucrarilor si serviciilor executate, a produselor finite si semifabricatelor receptionate.

Facturarea productiei: consta in transferul dreptului de proprietate de la vanzator la clientii sai. Facturarea da nastere la un drept de creanta asupra beneficiarilor de produse.

Incasarea reprezinta etapa in care se transforma in bani rezultatele productiei;

Incorporarea :este o etapa contabila in cadrul careia veniturile sunt incorporate in rezultate in vederea acoperirii cheltuielilor.

Etapele ocazionarii cheltuielilor si crearii veniturilor influenteaza nemijlocit modul de reflectare a acestora in contabilitate.In functie de modalitatea in care sunt tratate aceste etape deosebim : contabilitatea de angajament si contabilitatea de trezorerie.

Contabilitatea de angajament inregistreaza in momentul generarii lor toate operatiunile care determina cheltuielile si veniturile. Ca urmare, cheltuielile sunt reflectate in contabilitate in faza de consum , iar veniturile in momentul obtinerii si facturarii bunurilor si serviciilor indiferent de data incasarii echivalentului lor valoric.

Nu toate angajarile sunt si cheltuieli in exercitiul respectiv deoarece unele cumparari sunt stocate urmand a fi consumate ulterior , iar altele sunt considerate creante asupra exercitiilor urmatoare si ca urmare nu sunt incorporate in rezultatele curente ci sunt reflectate in categoria pasivelor de regularizare urmand a fi incorporate in rezultatul exercitiilor viitoare.

Contabilitatea de trezorerie inregistreaza in categoria cheltuielilor si veniturilor numai operatiunile care au fost decontate la trezorerie.Respectiv cheltuielile sunt reflectate numai in momentul platii , iar veniturile numai in momentul incasarii.In prezent in Romania se practica contabilitatea de angajament.

Veniturile se grupeaza similar cheltuielilor ,dupa natura activitatii purtatoare de rezultate. In cadrul fiecarei activitati , veniturile se structureaza in functie de natura rezultatelor obtinute, astfel:

1. Venituri din exploatare , care cuprind

Venituri din vanzarea produselor, marfurilor, lucrarilor executate si serviciilor prestate.

Venituri din productia stocata care exprima variatia de valoare a stocurilor intre inceputul si sfarsitul perioadei si care poate fi in plus sau in minus. In functie de semnul diferentei aceasta se va inscrie in cadrul veniturilor in mod corespunzator.

Venituri din productia imobilizata , reprezentand costul lucrarilor si cheltuielilor efectuate de unitatea patrimoniala pentru ea insasi , care se inregistreaza ca active imobilizate corporale sau necorporale.

Venituri din subventii de exploatare , reprezentand subventiile primite pentru acoperirea pierderilor , precum si alte subventii de care beneficiaza unitatea patrimoniala.

Alte venituri de exploatare curenta , cuprinzand veniturile sau creantele recuperate si alte venituri de exploatare.

Venituri realizate in avans , reprezentand incasari sau creante aferente unor bunuri nelivrate , a unor lucrari sau prestari neefectuate , nu se considera venituri ale exercitiului , acestea inregistrandu-se in contabilitate intr-un cont distinct , care se reflecta in bilant.

2.Venituri financiare care cuprind:

venituri din participatii;

venituri din alte imobilizari financiare;

venituri din titluri de plasament;

venituri din diferente de curs valutar;

venituri din dobanzi;

venituri din sconturi obtinute;

3.Venituri exceptionale : reprezinta acele venituri care nu sunt legate de activitatea normala curenta a intreprinderii si se refera la:

operatii de exploatare si capital;

amenzi;

penalitati;

despagubiri;

subventii primite;

reactivarea debitorilor insolvabili;

venituri din cedarea activelor;

4.Venituri din diminuarea sau anularea provizioanelor care pot fi dupa caz ,din exploatare , financiare sau exceptionale si care se formeza cand nu se justifica mentinerea provizioanelor.

C.REZULTATUL EXERCITIULUI

Rezultatul exercitiului , respectiv profitul sau pierderea se determina ca diferenta intre veniturile si cheltuielile exercitiului , indiferent de datele incasarii sau platii lor.In contabilitate profitul sau pierderea se stabilesc lunar.In acest sens , costurile de cheltuieli si de venituri in care se inregistreaza , in functie de natura lor , cheltuielile respectiv veniturile se inchid , provizoriu , prin rezultatul exercitiului.

Rezultatul exercitiului se determina distinct pentru activitatea de exploatare , pentru activitatea financiara si pentru activitatea exceptionala , astfel:

R=R_exp+/-R_fin +/-Re_xcept=(V_exp-C_exp)+/-(V_fin-C_fin)+/-(V_ecept-C_except) (1.2)

Rezultatul exceptional reprezinta diferenta dintre veniturile si cheltuielile exceptionale,

ca urmare a unor operatii efectuate de unitatea patrimoniala , care nu sunt legate de activitatea normala , curenta a acesteia.

Rezultatul exercitiului reprezinta soldul final al contului de profit si pierdere supus repartizarii.Repartizarea profitului se inregistreaza in contabilitate pe destinatiile prevazute de dispozitiile legale in vigoare.

In unele tari , rezultatele exercitiului sunt structurate nu in functie de natura lor economica ci in functie de adresa lor , de centrele de costuri , de functiunile intreprinderilor cum sunt: rezultate de fabricatie , rezultate din vanzari , rezultate din cercetare, rezultate din administratie etc.

In ipoteza in care intr-o anumita perioada veniturile sunt egale cu cheltuielile ecuatia de echilibru a contabilitatii generala este:

(Active patrimoniale) + (Cheltuielile exercitiului) = (Pasive patrimoniale) + (Veniturile exercitiului)

(Bunuri economice (plus)) = (Capitaluri proprii si obligatii( plus))

( Cheltuielile exercitiului) = (Veniturile exercitiului)

Fig.1.1.Schema patrimoniului

Veniturile exercitiului corespund unei cresteri a activelor patrimoniale , a creantelor sau disponibilitatilor banesti , iar cheltuielile exercitiului determina o crestere a pasivului patrimonial.

Daca in cursul unui exercitiu veniturile sunt mai mari decat cheltuielile , cresterea activelor patrimoniale este mai mare decat cresterea pasivelor patrimoniale , iar diferenta dintre acestea reprezinta profitul exercitiului care pentru restabilirea echilibrului patrimonial se adauga la capitalurile proprii la pasiv.

MECANISMUL FORMARII PROFITULUI CONTABIL

Patrimoniul la inchiderea exercitiului

Fig.1.2.Mecanismul formarii profitului contabil

In contabilitatea continentala cheltuielile sunt clasificate dupa natura lor , acordandu-se prioritate cunoasterii situatiei patrimoniului. Din acest motiv este necesar sa se tina doua feluri de contabilitate separata:

-contabilitate generala;

- contabilitate analitica;

Prima dintre acestea serveste la stabilirea situatiei patrimoniului , iar a doua la calculul costurilor pe centre de cheltuieli.

In contabilitatea unor state cheltuielile sunt clasificate dupa destinatia lor , pe functii de intreprinderi , motiv pentru care nu este necesara separarea contabilitatii financiare de cea analitica.

In literatura practica de specialitate se sustin mai multe opinii controversate asupra momentului in care trebuie calculate rezultatele:

pe faze ale circuitului economic

cu ocazia obtinerii si stocarii productiei finite;

in momentul facturarii si livrarii productiei catre beneficiari;

in momentul incasarii echivalentului productiei livrata;

la expirarea perioadei de garantie acordate beneficiarilor;

Aceste controverse se duc in special intre sustinatorii imaginii fidele in contabilitate si sustinatorii prudentei contabile.

Sustinatorii imaginii fidele cer ca rezultatele sa fie contabilizate progresiv pe etape ale circuitului economic.In aceasta varianta de lucru platile sunt incluse in cheltuieli in momentul in care veniturile corespunzatoare sunt contabilizate.Ca urmare, daca veniturile se contabilizeaza in momentul stocarii productiei neterminate, semifabricatelor si produselor finite , atunci si platile se inscriu la cheltuieli in aceasta faza a circuitului economic.Acest sistem de lucru se aplica in majoritatea statelor europene.

Sustinatorii prudentei contabile cer ca veniturile sa se contabilizeze numai in momentul vanzarii productiei , cand exista o certitudine in ceea ce priveste obtinerea rezultatelor . In acest caz platile se trec la cheltuieli in momentul iesirii lor din stoc si productiei vandute .Aceasta conceptie este aplicata in tarile anglo-saxone.

1.2 CONTABILITATEA REZULTATELOR

Conturile din clasa a 6-a a planului general de conturi "Conturi de cheltuieli " si conturile din clasa a 7-a "Conturi de venituri" se mai numesc si conturi de rezultate , deoarece pe baza datelor prescrise in aceste conturi , la finele perioadei de gestiune , se determina rezultatul financiar.

1.2.1 CONTABILITATEA CHELTUIELILOR

Contabilitatea cheltuielilor se realizeaza cu ajutorul conturilor din clasa a 6-a "Conturi de cheltuieli" , care cuprinde mai multe grupe constituite pe pe baza clasificatiei cheltuielilor.Astfel , pentru cheltuieli de exploatare sunt rezervate grupele de la 60 la 65 :

60 "Cheltuieli cu materii prime , materiale consumabile si marfuri"

61 "Cheltuieli cu lucrarile si sevicile executate de terti"

62 "Cheltuieli cu alte servicii executate de terti"

63 :Cheltuieli cu impozitele ,taxele si varsamintele asimilate"

64 "Cheltuieli cu personalul"

65 "Alte cheltuieli de exploatare"

Pentru cheltuielile financiare se utilizeaza grupa de conturi:

66 "Cheltuieli financiare"

Pentru cheltuieli exceptionale se utilizeaza grupa :

67 "Cheltuieli extraordinare"

Pentru cheltuieli cu amortizarile si provizioanele se utilizeaza grupa :

68 "Cheltuieli cu amortizarile si provizioanele"

Pentru pe cheltuieli cu impozitul profit se utilizeaza grupa:

69 "Cheltuieli cu impozitul pe profit"

Conturile de profit functioneaza dupa regulile conturilor de activ.Se debiteaza cu cheltuielile efectuate in cursul lunii , in functie de natura lor economica .Se crediteaza la sfarsitul lunii , cand cheltuielile inregistrate in cursul lunii se trec asupra rezultatului exercitiului.Rezulta ca la sfarsitul lunii conturile de cheltuieli nu reprezinta sold , deci ele nu sunt conturi patrimoniale , nu apar in bilant.

1.2.2 CONTABILITATEA VENITURILOR

Contabilitatea veniturilor se realizeaza cu ajutorul conturilor din clasa a 7-a "Conturi de venituri".

Asfel , pentru veniturile din exploatare au fost rezervate grupele de conturi de la 70 la 75:

70 "Venituri din vanzari de produse , marfuri , servicii prestate si alte activitati"

"Variatia stocurilor"

"Venituri din productia de imobilizari"

"Venituri din subventii de exploatare"

"Alte venituri din exploatare"

Pentru veniturile financiare se utilizeaza conturile din grupa:

76 "Venituri financiare"

77 "Venituri extraordinare"

78 "Venituri din provizioane si ajustarea la inflatie"

79 "Venituri din impozitul pe profit amanat"

Conturile de venituri au functia contabila de pasiv.Se crediteaza cu veniturile

inregistrate in cursul lunii , dupa natura lor economica ,se debiteaza la sfarsitul lunii , cand veniturile inregistrate in cursul lunii se trec asupra rezultatelor exercitiului.

Rezulta ca la sfarsitul lunii , conturile de venituri nu prezinta sold , deci nu apar in bilant , ele facand parte din grupa conturilor nebilantiere.

1.2.3 CONTABILITATEA REZULTATELOR FINANCIARE ALE EXERCITIULUI

Prin rezultat se intelege profitul sau pierderea obtinuta.

Contabilitatea rezultatelor financiare se realizeaza cu ajutorul grupei 12 "Rezultatul exercitiului" , grupa ce face parte din clasa 1 "Conturi de capital" si care cuprinde urmatoarele conturi"

a)"Profit si pierderi"

b)"Repartizarea profitului"

a)Contul de profit si pierderi

Contul de profit si pierderi este a doua principala componenta a bilantului contabil.Daca bilantul propriu-zis este un document de ordin financiar , contul de profit si pierderi are un sens esentialmente economic:el descrie viata intreprinderii intr-un trecut recent si nu da informatii despre cele intamplate anterior .Nu indica decat aproximativ solidaritatea financiara a unei intreprinderi , dar reflecta cu multa claritate care este situatia financiara sau comerciala a acesteia . Se poate observa astfel cum intreprinderea face afaceri si daca a obtinut un beneficiu sau o pierdere .

Inainte de trata contul de profit sau pierderi ca document de sinteza , trebuie sa se porneasca de la compunerea lunara a rezultatului intreprinderii.

Operatiile realizate de o intreprindere se pot imparti in :

operatii care nu au influenta asupra rezultatului,modificari de volum sau structura a activelor si pasivelor patrimoniale.

Operatii cu incidenta asupra rezultatului.

Intreprinderea furnizeaza bunuri si servicii din care se obtin venituri , iar pentru a le furniza consuma alte bunuri si servicii care reprezinta , pentru ea , cheltuieli.Traducerea valorica a acestor operatii degaja un sold care constituie rezultate.

Venituri-Cheltuieli=Rezultat

La sfarsitul fiecarei luni conturile de venituri si cheltuieli se inchid provizoriu prin contul 121 "Profit si Pierdere" , datorita necesitatii determinarii exacte a datoriei intreprinderii fata de buget , concretizata in impozitul pe profit.

Nefiind permisa compensarea cheltuielilor cu veniturile , conturile clasei 6 din Planul de Conturi se vor solda prin creditare in corespondenta cu debitul contului121 , in timp ce conturile din clasa a 7-a se vor debita in corespondenta cu creditul aceluiasi cont.

Legea conbtabilitatii stipuleaza ca bilantul contabil se compune din : bilant , contul de profit si pierderi , anexa si raportul de gestiune.

Astfel , contul de profit si pierderi este un cont de bilant care reflecta rezultatele exercitiului ce provin din activitatea intreprinderii.

Conturile de analiza a rezultatului nu sunt decat subdiviziuni ale contului 121 "Profit si pierderi" create pentru nevoile de informare asupra componentelor rezultatului.

Pentru a sublinia legatura intre bilant si contul de rezultate trebuie aratate doua modalitati de degajare a aceluiasi rezultat al exercitiului .

Astfel rezultatul exercitiului este egal cu :

In bilant cu variatia capitalurilor proprii ale intreprinderii ce provin din activitatea sa

In contul de rezultate , cu diferenta dintre venituri si cheltuieli

Variatia

capitalurilor =Rezultat (bilant si contul = Venituri- cheltuieli (contul de profit si

proprii de profit si pierderi) pierderi ) (1.4)

Aceasta dubla egalitate rezulta din balanta de verificare sintetica , stabilita la inchiderea exercitiului financiar ,care reprezinta punctul de plecare in elaborarea bilantului contabil .

Datorita specificului sistemului de contabilitate , care este unul din angajamente , in stabilirea rezultatului nu se tine seama de data incasarii sau platii cheltuielilor si veniturilor .De asemenea , contul 121 , cont de bilant colecteaza lunar cheltuielile si veniturile global,netinand seama de natura lor .

Lunar , dupa operatiunile de inchidere a conturulor de cheltuieli si venituri , soldul contului 121 nu reflecta profitul sau pierderea aferenta lunii .Insa acesta este un rezultat inainte de impozitare .In vederea calcularii impozitului pe profit este necesara corectarea rezultatului contabil cu anumite reintegrari sau deduceri fiscale ,obtinandu-se astfel baza de impozitare sau rezultatul impozabil.

Rezltatul fiscal Rezultatul exercitiului Cheltuieli redeductibile

(profit impozabil = inainte de impozitare + fiscal - Deduceri fiscale

sau deficit )

La ora actuala cheltuielile nedeductibile fiscal sunt: impozitul pe profitul datorat precum si impozitul pe venitul realizat in strainatate; amortizarea peste limitele prevazute de lege privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale ;amenzile si penalitatile datorate , cheltuielile cu reclama , publicitate , protocol care depasesc limitele prevazute in legea bugetara anuala ;sumele utilizate pentru constituirea de provizioane , rezerve sau majorarea rezervelor peste limitele legale ; cheltuieli de sponsorizare peste limita legala prevazuta .

Deducerile fiscale sunt :rezervele legale constituite din profitul brut ,pierderi din anii precedenti , cota de 50 % din reducerea impozitului pe profit aferenta sumelor din fondul de dezvoltare reinvestit .

Persoanele fizice sau juridice platitoare de impozit sunt denumite contribuabili .

Rezultatului impozabil astfel obtinut i se aplica cotele legale de impozit , suma rezultata fiind cheltuiala lunara cu impozitul pe profit inregistrata in debitul contului 691 "Cheltueli cu impozitul pe profit " .Acesta se inchide apoi prin debitul contului 121 cel din urma fiind trecut in balanta de verificare cu rezultat net lunar .

In cazul contribuabililor mari rezultatul impozabil se determina anual , ca diferenta intre activul din bilantul de la sfarsitul anului fiscal , diminuat cu obligatiile , si activul de la inceputul anului fiscal , diminuat de obligatiile aferente, minus aportul efectuat la capitalul social in cursul anului. De asemenea se au in vedere veniturile stabilite prin ordonanta amintita ca fiind reimpozabile , care se deduc , precum si cheltuielile ndeductibile.Elementele patrimoniale din bilantul de la inceputul si sfarsitul anului se actualizeaza la inflatie.

Cote diferentiate de cote standard a impozitului pe profit.

Cota standard a impozitului pe profit in Romania este de 25%.Legislatia fiscala impune practicarea urmatoarelor cote diferentiate de cota standard :

1.) 80%-Pentru veniturile obtinute de Banca Nationala a Romaniei , care se aplica pe o perioada nedeterminata asupra valorilor ramase dupa scaderea cheltuielilor deductibile si a fondului de rezerva.

2.) 5% -Pentru veniturile obtinute din activitati desfasurate pe baza de licenta in zona libera , care se aplica in perioada 01.07.2002-31.12.2004 asupra profitului impozabil care corespunde acestor venituri.

3.) 6%-Pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor din export incasate in valuta in volumul total al veniturilor , care se aplica in perioada 01.01.2002-31.12.2002 pentru veniturile relizate din activitate proprie si veniturile incasate printr-un cont bancar din Romania

4.)12,5%-Pentru partea din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor din export incasate in valuta in volumul total al veniturilor care se aplica in perioada 01.01.2002-31.12.2003 pentru veniturile relizate din activitate proprie si veniturile incasate printr-un cont bancar din Romania.

Impozitul pe profit aferent profitului folosit pentru modernizarea tehnologiilor sau extinderea activitatii in scopul obtinerii de profituri suplimentare precum si pentru investitii destinate protejarii mediului inconjurator se reduce cu 50% urmand ca sumele echivalente reducerii sa fie folosite cu aceiasi destinatie .Reducerea se calculeaza lunar.

Plata impozitului pe profit se face astfel :contribuabilii trebuie sa depuna lunar declaratia de impunere pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei de calcul. Acesta este si termenul de plata al impozitului.

Bilantul reflecta rezultatul intreprinderii , dar nu ofera cunoasterea operatiunilor care au permis constituirea lui. Pentru a le obtine , contabilitatea utilizeaza contul de profit si pierderi care recapituleaza operatiile care au influentat rezultatul final.

Rezultatul exercitiului este constituit din:

Operatii provenind din activitatea normala a intreprinderii.

Operatii exceptionale , care nu intra direct in cadrul activitatii normale .

Separarea operatiilor , respectiv a cheltuielilor si veniturilor exceptionale de cele curente este necesara pentru ca utilizatorii contului sa poata cunoaste incidentele regulilor fiscale derogatorii de regulile contabile sau a unor operatii de natura neobisnuita cu grad mare de anormalitate fata de activitatile ordinare , in bilant sau contul de profit si pierdere.

Asadar , contul de profit si pierdere este un tablou al veniturilor si cheltuielilor unei

perioade avand ca si sold rezultatul net. Acesta este determinat in cascada pe urmatoarele nivele: rezultatul curent , rezultatul exceptional si impozitul pe profit.

Veniturile si cheltuielile clasificate dupa natura lor , sunt prezentate sub forma de liste , cu date comparative , pentru exercitiul incheiat si pentru cel precedent.

Intocmirea contului de profit si pierdere se realizeaza plecand de la soldurille conturilor claselor 6 si 7 din ultima balanta de verificare sintetica , iar unui post al acestuia poate sa corespunda unei grupe , mai multor grupe , unui cont sau mai multor conturi.

Ordinea posturilor contului de profit si pierdere nu coincide cu cea a simbolului conturilor din Planul de conturi , aceasta datorandu-se necesitatii regruparii posturilor in rubrici semnificative: venituri din exploatare , cheltuieli pentru exploatare , rezultatul din exploatare , venituri financiare , cheltuieli financiare , rezultatul financiar , rezultatul curent al exercitiului , venituri exceptionale , cheltuieli exceptionale , rezultatul exceptional , impozit pe profit , rezultatul exercitiului.

De remarcat ca detalierea pe nivele a rezultatului exercitiului este specifica si formularului cod 02 a raportarilor trimestriale.

Contul de profit si pierdere , la fel ca si bilantul propriu-zis , se poate intocmi intr-o forma dezvoltata sau simplificata , in functie de marimea intreprinderii.

Contul 121 "Profit si pierdere" este un cont bifunctional.

In creditul contului 121 "Profit si pierdere" se inregistreaza:

-la sfarsitul perioadei , soldul creditor al conturilor din clasa 7 (701 la 787);

- pierderile realizate in exercitiile precedente , care reduc capitalul social;

- pierderile care au fost realizate in exercitiile precedente , care nu au fost repartizate.

In debitul contului 121 "Profit si pierdere " se inregistreaza :

La sfarsitul perioadei , soldul debitor al conturilor din clasa 6 (600 la 691)

Profitul net realizat in exercitiile precedente , nerepartizat , precum si pierderea reportata din exercitiul anterior , acoperita din profitul realizat in perioada curenta.

Profitul net realizat in exercitiul precedent , destinat repartizarii

Dupa preluarea cheltuielilor si a veniturilor in contul 121 "Profit si pierdere" , acest cont poate avea un sold debitor sau creditor.

Daca veniturile sunt mai mari decat cheltuielile , contul 121 "Profit si pierdere" va avea un sold creditor ceea ce inseamna profit.

Daca cheltuielile sunt mai mari decat veniturile , contul 121 "Profit si pierdere" va avea un sold debitor ceea ce inseamna pierdere.

Repartizarea profitului

Cu ajutorul contului 129 "Repartizarea profitului"se tine evidenta repartizarii profitului.

Contabilitatea analitica se tine pe destinatiile profitului , stabilite conform legii.Contul 129 "Repartizarea profitului" este un cont de ordine.

In debitul acestui cont se inregistreaza :

Profitul net realizat la inchiderea exercitiului precedent destinat maririi capitalului social.

Rezervele constituite din profitul realizat in exercitiile anterioare.

Sumele rezultate din valorificarea materialelor obtinute din dezmembrarea mijloacelor fixe scoase din functiune , mai putin cheltuielile efectuate.

Profitul net realizat in exercitiul curent , repartizat pentru constituirea fondului de dezvoltare.

Profitul net realizat in exercitiul curent , repartizat pentru constituirea fondului de participare la profit.

Profitul net realizat in exercitiul curent , repartizat pentru constituirea fondului pentru cresterea surselor de finantare.

Dividendele acordate actionarilor sau asociatiilor realizate in exercitiul curent.

Sumele incasate din vanzarea mijloacelor fixe , mai putin valoarea ramasa neamortizata.

Sumele incasate din vanzarea activelor , mai putin impozitul datorat , aferent vanzarilor de active , costul proiectelor de evaluare , precum si valoarea ramasa neamortizata.

In creditul contului 129 "Repartizarea profitului" se inregistreaza:

Profitul net realizat in exercitiul precedent , destinat repartizarii.

Soldul contului reprezinta repartizarile din profit efectuate in cursul anului.