Contabilitatea rezervelor din reevaluare - Contabilitatea fluxurilor de rezultate curente ale exercitiului

Contabilitatea rezervelor din reevaluare - Contabilitatea fluxurilor de rezultate curente ale exercitiului

In Romania in ultimii 15 ani au fost acceptate din punct de vedere contabil reevaluarile de active imobilizate dispuse (autorizate prin acte normative emise de guvernele tarii, care prevedeau tratamentul contabil si fiscal al diferentelor rezultate din reevaluare.

Reglementarile normative speciale OMFP nr. 1725/2005, HG nr. 1861/2006.

Imobilizarile corporale pot fi supuse reevaluarii, caz in care sunt prezentate in bilant la valoarea reevaluata si nu la costul lor istoric. Reevaluarea se face in scopul determinarii valorii lor juste efectuata de catre evaluatori autorizati. Elementele dintr-o clasa de imobilizari corporale sunt reevaluate simultan pentru a se evita reevaluarea selectiva si raportarea in situatiile financiare anuale specificate a unor valori care ar fi o combinatie intre costuri istorice si valori juste calculate la date diferite.

Reevaluarile trebuie facute cu regularitate, astfel incat valoarea contabila sa nu difere substantial de cea care ar fi determinata folosind valoarea justa la data bilantului.

Daca rezultatul reevaluarii este o crestere fata de valoarea contabila neta, atunci aceasta se trateaza ca o crestere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii. Daca rezultatul reevaluarii este o descrestere a valorii contabile nete, atunci aceasta se trateaza ca o cheltuiala cu intreaga valoare a deprecierii, daca in rezerva din reevaluare nu este inregistrata o suma referitoare la acel activ, sau ca o scadere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, iar eventuala diferenta ramasa neacoperita se inregistreaza ca o cheltuiala.

Pentru aceasta in contabilitate se utilizeaza:

- OMFP nr. contul 105 „Rezerve din reevaluare”;

- OMFP nr. 94/2001  contul 1058 „Rezerve din reevaluare dispuse prin acte normative”

Contabilitatea constituirii si utilizarii rezervelor legale

Din profitul brut al societatilor comerciale se va prelua in fiecare an cel putin 5% pentru formarea fondului de rezerva, pana cand acest fond va atinge minim 20% din capitalul societatii

Contabilitatea constituirii si utilizarii diferentelor de conversie

Planul de conturi aprobat prin OMFP nr. 94/2001 prevede  utilizarea contului nr. 107 „Rezerve din conversie” cu ajutorul caruia se trateaza diferentele de curs valutar ce apar in legatura cu investitia neta a unei societati comerciale intr-o entitate externa conform IAS 21. Conform acestui standard investitia neta intr-o entitate externa este partea societatii comerciale care face care face reportarea financiara anuala in activele nete ale entitatii. Rezervele din conversie pot proveni din:

- creante legate de investitia neta intr-o entitate externa;

- datorii legate de investitia neta intr-o entitate externa.

Contabilitatea fluxurilor de rezultate curente ale exercitiului

Din punct de vedere contabil, rezultatul exercitiului reprezinta diferenta dintre veniturile si cheltuielile unui exercitiu, putand fi profit sau pierdere. Indiferent de natura soldului contului 121 „Profit si pierdere”, acesta se preia in bilant in pasiv cu semnul plus daca soldul este creditor, sau in minus daca soldul este debitor la conturile de capital proprii.

Contul 121 „Profit si pierdere” are 2 momente distincte de functionare:

- la sfarsitul exercitiului financiar cand se inchid conturile de venituri si cheltuieli;

- in exercitiul financiar urmator, la momentul inchiderii contului 121 pe baza hotararii AGA.

Intre cele doua momente reprezentarea contului 121 pentru diversele destinatii ale profitului se realizeaza prin contul 129 „Repartizarea profitului”.

Contabilitatea fluxurilor privind provizioanele pentru riscuri si cheltuieli

Reglementari contabile:

- provizioanele pentru riscuri si cheltuieli reprezinta un pasiv cu exigibilitate sau valoare incerta;

- provizioane pentru riscuri si cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt:

- litigiile, amenzile si penalitatile, despagubirile, daunele si alte datorii incerte;

- cheltuieli legate de activitatea de service in perioada de garantie;

- alte provizioane;

- un provizion pentru riscuri si cheltuieli va fi inregistrat in contabilitate daca sunt indeplinite cumulativ urmatoarele conditii:

- exista o obligatie curenta generata de un eveniment anterior;

- este probabila operarea unor plati pentru stingerea obligatiei curente;

- suma poate fi estimata

- valoarea recunoscuta ca provizion trebuie sa constituie cea mai buna estimare la data bilantului a costurilor necesare sau stingerii obligatiei cuvenite;

- in cazul in care pentru stingerea unei obligatii nu mai este probabila o iesire de resurse, provizionul trebuie anulat.

Contul 151 „Provizioane pentru riscuri si cheltuieli” prin planurile de conturi in vigoare are conturi operationale de gradul II astfel:

15 „Provizioane pentru riscuri si cheltuieli”

OMFP nr. 1752/2005 OMFP nr. 94/2001

Contabilitatea fluxurilor de capitaluri imprumutate

Imprumuturile si datoriile asimilate cu termen de rambursare mai mic de un an sunt considerate capitaluri imprumutate, pe considerentul ca ele finanteaza activitatea unitatilor patrimoniale cu caracter de relativa permanenta.

Reglementari normative:

- contabilitatea imprumuturilor si datoriilor asimilate acestora ase tine pe urmatoarele categorii: imprumuturi din emisiuni de obligatii si prime de rambursare a acestora, credite bancare pe termen lung si mediu, datorii legate de participatii si alte imprumuturi si datorii asimilate si dobanzile aferente acestora;

- imprumuturile din emisiunile de obligatiuni reprezinta contravaloarea obligatiunilor emise prin subscriptie publica;

- datoriile privind concesiunile si alte datorii similare se refera la bunurile preluate cu acest titlu de catre unitatea care le primeste conform contractelor incheiate.

Prin planurile de conturi aprobate prin OMFP nr.1752/2005 si OMFP nr. 94/2001 putem remarca deosebirea la contul 161 „Imprumuturi din emisiuni de obligatiuni” care prin OMFP nr. 94/2001 prezinta 4 sintetice de gradul 2 fata de OMFP nr. care nu prezinta sintetice de gradul 2. Din corespondentele contabile ale contului 161 rezulta ca acesta permite tratarea contabila a operatiunilor privind 2 categorii de obligatiuni:

- obligatiuni obisnuite (ordinare) concretizate prin faptul ca asigura detinatorului un venit fix sub forma de dobanzi inscrisa in cuponul obligatiuni;

- obligatiuni cu prima sau cu cupon zero care reprezinta titluri de credit fara dobanda dar cu prima de rambursare. Prima care reprezinta venitul incasat de debitor este diferenta dintre pretul de emisiune mai mic si valoarea nominala care se restituie la scadenta. Pentru aceasta s-a instituit contul 169 „Prime privind rambursarea obligatiunilor”

Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung si mediu

Sunt considerate credite pe termen lung cele care au un termen de exigibilitate de peste un an. Contabilitatea creditelor bancare pe termen lung vizeaza doua aspecte: respectarea scadentei de rambursare si modalitatea de garantare a creditelor bancare.

Structura conturilor de credite bancare pe termen lung si mediu reglementate prin planurile de conturi aprobate prin OMFP nr. si OMFP nr. 94/2001 nu prezinta diferente.

Contabilitatea fluxurilor de imobilizari corporale

Cadrul normativ

Sunt considerate mijloace fixe obiectul sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si indeplineste cumulativ urmatoarele conditii:

- are o valoare de intrare mai mare decat limita stabilita prin HG. Aceasta valoare se va actualiza in functie de indicele de inflatie;

- are durata normala de functionare (utilizare) mai mare de un an;

Pentru obiectele care sunt folosite in loturi, seturi, sau care formeaza un singur corp, la incadrarea lor ca mijloace fixe se are in vedere valoarea intregului lot sau set.

Activele corporale aferente capitalului imobilizat sunt:

- terenurile si amenajarea acestora;

- mijloace fixe;

- investitiile la mijloace fixe luate in chirie;

- capacitatile puse in functiune partial;

- investitiile pentru descoperta pentru valorificarea investitiilor zacamintelor;

- investitiile efectuate la mijloace fixe in scopul imbunatatirii parametrilor tehnici initiali.

Sunt considerate active corporale, dar nu se supun amortizarii:

- mijloacele fixe apartinand proprietatii publice;

- lacurile, baltile, iazurile care nu sunt rezultatul unei investitii;

- terenurile inclusiv cele impadurite.

Durata normala de functionare reprezinta durata de utilizare in care se recupereaza, din punct de vedere fiscal, valoarea de intrare a mijloacelor fixe pe cale amortizarii.

In consecinta, durata normala de functionare este mai redusa decat durata de viata fizica a mijlocului fix respectiv.

Conform prevederilor HG nr. 2139/2004 pentru aprobarea catalogului privind clasificarea si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe, mijloacele fixe cuprinse in catalog sunt clasificate in grupe, subgrupe, clase, subclase si unele in familii. Astfel, mijloacele fixe amortizabile au fost clasificate in trei grupe principale, si anume:

Grupa 1: constructii;

Grupa 2: instalatii tehnice, mijloace de transport, plantatii si plantatii;

Grupa 3: mobilier, aparatura birotica, echipamente de protectie a valorilor umane si materiale si alte active corporale.

In acest catalog pentru fiecare mijloc fix achizitionat se utilizeaza sistemul unor plaje de ani, cuprinse intre o valoare minima si una maxima, existand posibilitatea alegerii duratei normale de functionare cuprinsa intre aceste limite. Astfel stabilita durata normala de functionare a mijlocului fix ramane neschimbata pana la recuperarea integrala a valorii de intrare a acestuia sau scoaterea din functiune.

Contabilitatea fluxurilor de stocuri

In economie, notiunea de stoc are o sfera de cuprindere in sens general, reprezentand calitatea de active materiale si financiare existente la un moment dat intr-un patrimoniu si in sens restrans, stocul reprezinta un ansamblu de materii prime, materiale, destinate productiei, respectiv semifabricate, produse finite, marfuri, destinate comercializarii. In contabilitate, stocurile sunt tratate in sens restrans, ca si elemente ale activelor circulante detinute pentru a fi vandute ca atare sau folosite sub forma de materii prime, materiale si alte consumabile, ce urmeaza a fi folosite in procesul de productie sau pentru prestarea de servicii ce reprezinta obiectul de activitate al unitatii patrimoniale.

In categoria stocurilor se includ: (conform reglementarilor contabile aprobate prin OMFP nr. ):

- marfurile care se cumpara pentru a fi revandute sau produse finite predate spre a fi revandute in magazine proprii;

- materii prime care participa direct la fabricarea produselor si se regasesc in produsul finit integral sau partial, fie in starea lor initiala fie transformata;

- materiale consumabile care ajuta la procesul de productie sau de exploatare fara a se regasi in produsul finit;

- materiale de natura obiectelor de inventar;

- produse;

- animale si pasari crescute si folosite pentru reproductie, pentru valorificare, pentru productie de lana, lapte, blana;

- ambalaje inclusiv cele care in mod temporar pot fi pastrate la terti;

- productia in curs de executie.

Din aceasta enumerare rezulta ca incadrarea unui bun de natura stocurilor intr-o categorie sau alta depinde de destinatia acestuia in cadrul activitatii agentului economic.

In contabilitatea curenta, conturile de stocuri fac obiectul clasei 3 „Conturi de stocuri si productie in curs de executie” Din studierea planurilor de conturi, rezulta ca la nivelul grupelor de conturi nu exista nici o diferenta intre planurile de conturi generale aprobate prin OMFP nr. 94/2001 si OMFP nr.

Stocurile provenite din productie proprie

Stocurile provenite dintr-un proces de productie sunt destinate vanzarii. Momentul recunoasterii veniturilor poate fi orice punct al circuitului afacerilor. Practica a demonstrat iar contabilitatea opereaza cu 2 concepte principale:

Conceptia economico potrivit careia veniturile se recunosc pe tot parcursul ciclului afacerilor: productie – vanzare – incasare

Conceptia juridica potrivit careia recunoasterea veniturilor trebuie sa se faca in acel punct al ciclului afacerilor in care exista posibilitatea obtinerii acestora.

In Romania se practica 2 momente ale constatarii veniturilor:

- in momentul obtinerii produselor finite in care se contabilizeaza venituri din productia stocata;

- in momentul livrarii, facturarii productiei catre clienti, in care se contabilizeaza venituri din vanzarea productiei;

In contabilitatea franceza, in locul conturilor 60 x „Cheltuieli cu materii prime, materiale si marfuri” s-au instituit cu simbolizare similara, conturile 60X „Cumparari de materii prime, materiale si marfuri si 60Y „Variatia stocurilor de materii prime, materiale si marfuri”. Prin intermediul celor doua serii de conturi 60X si 60Y cumpararile de stocuri sunt incluse in cheltuieli pe masura angajarii lor, iar informatia privind variatia stocurilor aferente cumpararilor face obiectul unei informari explicite in contul „Profit si pierdere”:

1. Inregistrarea cumpararii elementelor de stocuri

% = 40X Furnizori

60X cumparari de materii prime,

materiale si marfuri

4426 TVA D

2. Inregistrarea receptiei marfurilor

30X Stocuri provenite din cumparari = 60Y Variatia stocurilor de materii prime, materiale si marfuri

inregistrarea consumului (Iesirea din stoc)

60Y =30 X

Prin inchiderea la sfarsitul exercitiului financiar a conturilor 60X prin D contului Profit si pierdere la posturile corespunzatoare de cheltuieli ale contului anual de profit si pierdere se raporteaza intregul efort angajat in cumpararile de stocuri indiferent de momentul platii sau consumului acestora.