Administratie

Contabilitate

Contracte

Criminalistica

Drept

Legislatie

Contabilitate

Index » legal » Contabilitate
» Dezvoltari privind contabilitatea de gestiune

Dezvoltari privind contabilitatea de gestiune

 

G ^{( w)} = H^{( e)} cu^(s)

H^{(e )} – ore standard corespunzatoare productiei realizate

H ^(e = ⁾

Pentru exemplificare se presupune ca structura costurilor indirecte sectia “A”sunt definite prin urmatoarele date:

Costurile realizate

Cota de decontare costuri indirecte de productie 2,94 u.m.

a) abateri din modificarea volumului costurilor indirecte de productie,

b) abateri din modificarea activitatii

c) abateri de eficienta

Insumand algebric cele trei feluri de abateri se obtine abaterea totala de – 9500 u.m. Cheia de control a calculelor este:

In analiza abaterilor privind costurile indirecte, se poate opera si cu urmatoarele relatii de calcul:

a) abaterea totala ( DT

DT = G^{( e )} G^{( s )}

b) abateri de activitate ( DQ^{( r )}

DQ ^{( r )} = G^{( r )} G^{( s )}

c) abateri de eficienta ( DC ^{( e )}

DC ^{( e )} = G^{( e )} G ^{( r )}

in care:

G^{( e )} reprezinta costurile efective, G^{( s )} costurile standard, G ^{( r )} costurile standard recalculate in functie de gradul de activitate calculat pe baza relatiei: nivelul real al activitatii/nivelul standard al activitatii

O alta metodologie de evidenta si analiza a abaterilor, aplicabila in conditiile existentei bugetelor flexibile, opereaza cu urmatoarele relatii:

a) abateri totale ( DT

D = G^{( e )} G^{( s )}

b) abateri de volum ( DQ^{( r )}

DQ ^{( r )} = G^{( r )} G^{( e )}

In cadrul acestei ultime relatii recalcularea se face numai pentru costurile variabile, cele fixe preluandu-se la nivelul celor inscrise in buget. Relatia de calcul folosita pentru determinarea lui G^{( r )} este:

G ^{( r )} = Q ^(e) cv ^{(s )} + Gf ^{( s )}

in care:

Q ^{( e )} reprezinta volumul efectiv al activitatii centrului de gestiune, cv costul variabil standard pe unitate de volum in standardele financiare cu caracter variabil, Gf costurile fixe de standard.

c) abateri de eficienta ( DC ^{( e )} ):

DC ^{( e )} = G G ^{( r )}

La randul lor abaterile de eficienta se diferentiaza in:

c1) abateri privind modificarea costurilor variabile pe unitate de activitate

(DCv ^(e) ):

DCv ^{( e )} = Gv^{( e )} Gv ^{( r )}

in care:

Gv reprezinta costurile efective cu caracter variabil, Gv^(r) costurile recalculate cu caracter variabil, iar

Gv ^{( r )} = Q^{( e )} cv^{( s )}

c2) abateri privind modificarea sumei absolute a costurilor fixe ( DCf ^{( e )} ):

DCf ^{( e )} = Gf^{( e )} Gf^{( s )}

in care:

Gf reprezinta suma absoluta a cheltuielilor fixe realizate.

E.V. CONTABILITATEA COSTURILOR STANDARD. In conditiile folosirii metodei costurilor standard se pot aplica trei variante de organizare a contabilitatii: metoda costului standard unic, metoda costului standard partial si metoda costului standard dublu.

V.1. Metoda costurilor standard unic se caracterizeaza prin debitarea si creditarea contului 921 “Cheltuielile activitatii de baza” la nivelul costurilor standard. In debit se inregistreaza costurile standard corespunzatoare productiei din perioada respectiva iar in credit costurile standard aferente productiei finite si semifabricate obtinute. Soldul conturilor de calculatie reprezinta valoarea in costuri standard a productiei in curs de executie.

Contul 921”Cheltuielile activitatii de baza” se dezvolta pe analitice pe produse (daca se calculeaza costul efectiv pe purtatori) si pe articole de calculatie sau feluri de costuri (materii prime, salarii si costuri cu regia de fabricatie). Similar, se trateaza evidenta la contul 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”.

Abaterile se inregistreaza in conturi distincte de abateri care functioneaza paralel cu conturile de costuri standard pe produse si articole de calculatie. Conturile de abateri se inchid la sfarsitul perioadei prin rezultatul exercitiului. O asemenea metoda se preteaza intreprinderilor cu un mare numar de produse si repere.

Ciclul de inregistrari contabile proprii acestei variante de contabilitate interna de gestiune se prezinta astfel:

1. Colectarea costurilor primare, pentru costul efectiv al factorilor de productie utilizati, cu defalcarea lor in conturile de calculatie, in cost standard si abateri.

In raport cu felul costurilor, respectiv particularitatea organizarii si tehnologiei productiei, identificarea si evidenta abaterilor de la costurile standard se pot realiza printr-unul din procedeele:

a) pe baza documentelor de lansare si urmarire a consumurilor de materiale sau manopera (bon de consum, bon de lucru, raport de fabricatie). In toate cazurile cand se fac economii sau se depaseste consumul standard de materiale si manopera, abaterea respectiva se consemneaza in cadrul aceluiasi document de lansare sau documente distincte;

b) periodic (lunar) prin compararea nivelului efectiv al consumurilor de materiale, al remuneratiilor, al costurilor indirecte cu nivelul lansat prin documentatia tehnologica sau prin bugetele operative. In acest scop, se intocmesc situatii distincte in cadrul carora se calculeaza marimea abaterilor:

In continuare folosind actualul PCG din Romania se prezinta inregistrarile de colectare, cu precizarea ca abaterile se vor inregistra numai in debitul conturilor asociate, in rosu sau negru, dupa caz.

consumul de materii prime,

consumul de manopera directa:

colectarea cheltuielilor indirecte efective,

repartizarea cheltuielilor indirecte standard de productie,

2.Inregistrarea productiei obtinute in decontarea abaterilor

productia marfa fabricata, evaluata si inregistrata la cost standard,

productia neterminata, evaluata si inregistrata la cost standard

decontarea costurilor standard

decontarea abaterilor

V2.Metoda costurilor standard partial se distinge prin inregistrarea in debitul conturilor 921 “Cheltuielile activitatii de baza” si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” a costurilor efective aferente intregii productii, iar in credit costurile standard ale produselor finite si productiei neterminate. In acest caz, soldul conturilor de calculatie reprezinta abaterile de la costurile standard care este preluat in conturi distincte de abateri, care sunt apoi virate la contul de rezultate. In detaliu, conturile de costuri si cele de abateri se dezvolta pe feluri de produse (numai daca se efectueaza o calculatie pe produs) si pe articole de calculatie (materii prime, salarii directe si cheltuieli indirecte de productie).

Abaterile de calculeaza numai la sfarsitul perioadei (lunii). In acest scop este necesar ca in prealabil sa se determine cantitativ si sa se evalueze in costuri standard productia neterminata

Tipurile de inregistrari proprii acestei metode, prin recurs la contabilitatea din Romania, in conditiile in care abaterile se inregistreaza in negru sau rosu prin debitarea conturilor asociate si creditarea conturilor principale de calculatie a costurilor.

consumul de materii prime, la cost efectiv

consumul de manopera directa, la cost efectiv,

colectarea cheltuielilor indirecte, la cost efectiv, factori de productie consumati

repartizarea cheltuielilor modificate efective de productie asupra costului purtatorilor

productia marfa fabricata, evaluata la cost standard

productia neterminata determinata si evaluata la inchiderea perioadei

inregistrarea abaterilor de la costurile standard, calculate ca sold debitor sau creditor, dupa caz, al costurilor de calculatie.

903		921.1
Decontari interne privind diferentele de pret (analitice pe articole de calculatie)		Cheltuielile activitatii de baza-costuri materii prime
		921.2
		Cheltuielile activitatii de baza-costuri salarii directe
		921.3
		Cheltuielile activitatii de baza-costuri indirecte de productie

V 3. Metoda costurilor standard dublu se caracterizeaza prin inregistrarea paralela a costurilor efective si standard in debitul si creditul conturilor analitice, pe articole de calculatie, ale contului 921 “Cheltuielile activitatii de baza”, dupa schema:

D    921 Cheltuielile activitatii de bazaC

Se precizeaza ca toate inregistrarile privind colectarea costurilor si decontarea productiei obtinute se efectueaza la preturi – costuri efective. Formalizarea informatiei

privind abaterile se realizeaza printr-un cont colector denumit “Cont de compensare standard” care preia rulajele debitoare si creditoare, pret – cost efectiv si pret – cost standard, ale conturilor 921 “Cheltuielile activitatii de baza” si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”.

Exemplu, consumul de materii prime se inregistreaza astfel:

a) consumul in costuri efective,

si

In continuare se supune atentiei o varianta de organizare a contabilitatii costurilor standard in masura sa conduca la stabilirea rezultatelor analitice.

Prin recurs la PCG din Romania, modelul de conturi contabile propus in acest sens se prezinta astfel:

CLASA 9

CONTURI INTERNE DE GESTIUNE

90 Decontari interne

901 Decontari interne - stocuri initiale

902 Decontari interne - cumparari

903 Decontari interne - abateri

9031 Decontari interne – abateri materiale

9032 Decontari interne – abateri salarii

9033 Decontari interne – abateri costuri indirecte de productie

9034 Decontari interne – abateri alte costuri

904 Decontari interne - cheltuieli si donatii

906 Decontari interne - productia obtinuta

907 Decontari interne - vanzari

908 Decontari interne - rezultate analitice

909 Decontari interne - cont colector

92 Conturi de costuri

921 Cheltuielile activitatii de baza

9211 Cheltuielile activitatii de baza - costuri standard

9212 Cheltuielile activitatii de baza - abateri

922 Cheltuielile activitatilor auxiliare

9221Cheltuielile activitatilor auxiliare- costuri standard                                  9222 Cheltuielile activitatilor auxiliare - abateri

923 Cheltuielile indirecte de productie

924 Cheltuielile generale de administratie

925 Cheltuieli de desfacere

926 Cheltuieli de circulatie

94 Conturi de inventar

940 Inventar - materii si materiale

9400 Materii prime

9401 Materiale consumabile

9408 Diferente de pret la materii prime si materiale

942 Inventar - obiecte de inventar

9421 Obiecte de inventar

9422 Uzura obiectelor de inventar

9428 Diferente de pret la obiecte de inventar

943 - Inventar productia in curs de executie

9431 Produse in curs de executie

9432 Lucrari si servicii in curs de executie

9438 Diferenta de pret la productia in curs de executie

944 - Inventar - produse

9441 Semifabricate

9445 Produse finite

9446 Produse reziduale

9448 Diferente de pret la produse

945 Inventar - stocuri aflate la terti

9451 Materii si materiale aflate la terti

9452 Obiecte de inventar aflate la terti

9453 Produse aflate la terti

9456 Animale aflate la terti

9457 Marfuri in custodie sau consignatie la terti

946 Inventar - animale

9461 Animale si pasari

9468 Diferente de pret la animale si pasari

947 Inventar -marfuri

9471 Marfuri

9478 Diferente de pret la marfuri

948 Inventar - ambalaje

9481 Ambalaje

9488 Diferente de pret la ambalaje

949 Provizioane - stocuri si productie in curs de executie

9490 Provizioane - materii prime

9491 Provizioane - materiale consumabile

9492 Provizioane - obiecte de inventar

9493 Provizioane - productie in curs de executie

9494 Provizioane - produse

9495 Provizioane - stocuri aflate la terti

9496 Provizioane - animale

9497 Provizioane - marfuri

9498 Provizioane - ambalaje

97 Diferente de incorporare

971 Diferente neincorporabile

972 Diferente adaugate (supletive)

98 Rezultate analitice pe locuri si purtatori de costuri

981 Rezultate din vanzari

982 Rezultate interne

983 Rezultate din cedarea activelor

984 Rezultate din reluarea provizioanelor

985 Rezultate din diferente de inventar

986 Alte rezultate analitice

988 Rezultatul global

Din analiza comparativa a clasei 9 de conturi - varianta actuala si varianta propusa - se constata introducerea a trei grupe: 94 “Conturi de inventar”, folosita pentru evidenta si gestiunea analitica a stocurilor; 97 “Diferente de incorporare”, pentru delimitarea si evidentierea diferentelor neincorporabile si supletive; 98 “Rezultate analitice”, pentru calculul si evidenta analitica a rezultatelor pe purtatori de costuri. Nu s-a creat o grupa distincta pentru evidenta analitica a veniturilor, din motive de simplificare. Toate veniturile create din vanzari si alte operatii se evidentiaza direct, prin creditul conturilor din grupa 98 “Rezultate analitice”.

De asemenea, prin crearea grupei de conturi pentru evidenta stocurilor, conturile din actuala grupa 93 “Conturi privind costul productiei” isi pierd continutul si functia contabila Pentru productia obtinuta, rolul si functia lor sunt preluate de conturile din grupa 94 “Conturi de inventar”.

Pentru definirea functiei conturilor din calasa 9 “Conturi de gestiune” in varianta propusa, in continuare se prezinta cilcul de inregistrari contabile pentru operatiile de baza si semnificative. Din acest ciclu, lipsesc inregistrarile privind conturile din grupa 97 “Diferente de incorporare” si 949 “Provizioane – stocuri si productie in curs de executie).

Functionarea conturilor din grupa 97 “Diferente de incorporare” se inspira dintr-un principiu comun:

l se debiteaza atunci cand contabilitatea de gestiune inregistreaza mai putine cheltuieli si mai multe venituri decat contabilitatea financiara;

l se crediteaza in cazul invers;

l se soldeaza prin virarea la contul 98 “Rezultate analitice”.

In ceea ce priveste conturile de provizioane pentru deprecieri privind stocurile si productia in curs de executie, se crediteaza prin debitul conturilor de costuri in cazul cresterii provizioanelor calculate pe baza de inventar la inchiderea exercitiului si se debiteaza la diminuarea sau reluarea provizioanelor prin creditul conturilor 98 “Rezultate analitice”.

Contul 921 “Cheltuielile activitatii de baza”, iar in cadrul sau cele doua sintetice de gradul II se desfasoara pe analiticele corespunzatoare felurilor de cheltuieli, respectiv,

9211.1             Materii prime – consumuri standard

9212.1             Materii prime – abateri

9211.2             Salarii directe – consumuri standard

9212.2             Salarii directe – abateri

9211.3             Costuri indirecte de productie – standard

9212.3             Costuri indirecte de productie – abateri

Similar se procedeaza in cazul contului 923 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”.

In cadrul metodei standard unic tipurile de inregistrari sunt:

1. Preluarea stocurilor initiale la costul efectiv sau costul normat, in raport cu metoda de evaluare adoptata pentru produse si productia in curs de executie:

si

2. Cumparari de stocuri la costul de achizitie:

In acest caz, in conturile principale de stocuri este opozabil pretul de inregistrare. Daca acest pret este diferit de costul efectiv de achizitie, diferentele se inregistreaza in conturile de abateri create in acest sens.

3.Colectarea costurilor primare, evaluate la costul efectiv al factorilor de productie utilizati, cu defalcarea lor in conturile de calculatie, in cost standard si abateri.

consumuri standard de materii prime,

iar pentru abateri

consum de manopera directa

colectarea costurilor indirecte de productie:

4. Costuri determinate de circulatia interna, inclusiv repartizarea costurilor indirecte de productie, precum si a costurilor generale de administratie si a costurilor de desfacere in masura in care sunt incluse in costul produsului:

Decontarile se fac la nivelul costurilor standard (cantitatea de productie costul standard).

5. Repartizarea costurilor indirecte de productie asupra costului produsului,

Costurile standard repartizate asupra contului 9211 sunt egale costurilor standard aferente productiei realizate sau cota de decontare standard inmultita cu baza de repartizare efectiva

6. Productia marfa obtinuta, evaluata si inregistrata la cost standard:

Aceeasi inregistrare se face si pentru productia neterminata care se poate evalua la costuri efective sau costuri standard. Aplicand principiul rationalitatii in delimitarea si alocarea costurilor, productia in curs de executie se poate evalua si deconta la nivelul costurilor standard. In consecinta, abaterile de la costurile standard determinate si inregistrate in cursul perioadei sunt decontate asupra rezultatului.

si

7. Vanzarea productiei la pret de vanzare:

8. Decontarea costurilor standard privind productia vanduta,

9.Determinarea rezultatelor interne pe purtatorii de costuri,

D                  981 C

10.Preluarea la rezultate a abaterilor de la costurile standard, in rosu sau negru, dupa caz,

11. Inchiderea conturilor de calculatie privind costurile neincluse in costul de productie:

12.Preluarea la rezultatul global a rezultatelor analitice si a celor interne

Pentru exemplificare se presupun urmatoarele date de evidenta si calcul:

1.Intreprinderea are o singura sectie de productie si fabrica doua produse “X” si “Y”.

2.Cantitatea efectiv fabricata

X 2 000 Kg

Y 1 000 Kg

din care vanduta

X 1 900 Kg

Y 1 000 Kg

3.Timpul standard pe Kg,

X 40 ore

Y 25 ore

4.Costuri directe privind produsele “X”si “Y

Abaterile din diferentele de pret la materii prime si din variatia tarifului de salarizare sunt egale cu 0 u.m.

5.Costurile indirecte de productie, sectia “A” sunt prezentate la pag..

6.Costul standard pe produs,

a)     Materii prime,

X           75 u.m.

Y           50 u.m.

b)     Salarii directe

X           20 u.m.

Y           10 u.m.

c) Costuri indirecte de productie,

X           58,80 u.m.

Y           29,40 u.m.

d)Costul de productie standard,

X = 75 +20 + 58,80 = 154,80 u.m.

Y = 50 + 10 + 29,40 = 89,40 u.m.

Pentru exemplificare se presupune ca nu exista costuri generale de administratie, iar costul produsului se identifica prin costul de productie..

1.Cumparari de stocuri,

2.Consum de materii prime,

3.Consum de manopera directa,

4.Colectarea costurilor indirecte de productie,

5.Repartizarea costurilor de productie,

6.Productia finita obtinuta,

X = 2 000 Kg 153,80 u.m. = 307 600 u.m.

Y = 1 000 Kg 89,40 u.m. = 89 400 u.m.

397 000 u.m.

si

7.Produsele finite vandute,

si

X = 1 900 Kg “X” 200 u.m. = 380 000 u.m.

Y = 1 000 Kg “X” 100 u.m. = 100 000 u.m.

8.Decontarea costului standard al productiei vandute,

si

X = 1 900 Kg “X” 153,80 u.m. = 262 320 u.m.

Y = 1 000 Kg “X” 89,40 u.m. = 89 400 u.m.

9.Determinarea rezultatelor analitice pe purtatori de costuri

D           981.X C D 981.YC

10.Preluarea la rezultate a abaterilor de la costurile standard

11.Preluarea la rezultatul global a rezultatelor analitice si a celor interne

Reluand exemplul de la varianta precedenta, tipurile de inregisytrari care intervin in cazul metodei costurilor standard partial, inregistrarile care intervin sunt:

1.Cumparari de stocuri,

2.Colectarea costurilor de productie, in valori la cost efectiv,

consum de materii prime,

consum de manopera directa,

costuri indirecte de productie,

repartizarea costurilor indirecte de productie,

3.productia finita obtinuta, evaluata in costuri standard

si

Similar se inregistreaza productia neterminata evaluata la costuri standard, cu deosebirea ca se foloseste contul 943 “Inventar productie in curs de executie”.

4.Produsele finite vandute

si

5.decontarea costului standard al productiei vandute

si

6.determinarea rezultatelor analitice pe purtatori de costuri,

D 981.X C D 981.Y C

7.inregistrarea abaterilor de la costurile standard

8.preluarea la rezultate a abaterilor de la costurile standard

9.preluarea la rezultatul global a rezultatelor analitice si a celor interne

4.9.Contabilitatea de gestiune in conditiile costurilor directe (variabile)

Asa cum s-a anticipat in prima parte, metoda “DIRECT COSTING” consta in separarea costurilor variabile de cele fixe si calcularea costului produsului numai pe baza costurilor variabile. Excluderea costurilor fixe se face pe considerentul ca sunt costuri ale perioadei, fiind decontate direct asupra rezultatului exercitiului.

Pentru intreprinderea de comert, schema DIRECT COSTING se desfasoara pe ruta:

In cazul unei intreprinderi producatoare, schema de calcul al costurilor, marjelor si rezultatului se prezinta astfel:

Exemplificativ, mecanismul de formare a costului variabil, a costurilor fixe si a rezultatului se prezinta astfel:

Pornind de la exemplul de mai sus, interes prezinta analiza relatiei cost - pret - volum prin prisma indicatorilor:

a) Punctul de echilibru (pragul de rentabilitate) sau cifra de afaceri critica corespunde situatiei in care rezultatul este egal cu zero.

Acest punct poate fi determinat in numar de unitati vandute pe baza relatiei:

O a doua relatie este cea a calcularii in unitati monetare prin cifra de afaceri critica, relatia fiind:

= 665 948 lei

b) Factorul de acoperire exprima rata rentabilitatii potentiale, respectiv cate procente din volumul vanzarilor sunt necesare pentru acoperirea cheltuielilor fixe si obtinerea unui beneficiu.

sau

c) Coeficientul de siguranta dinamic exprima marimea relativa a reducerii vanzarilor pentru ca o intreprindere sa nu coboare sub pragul de rentabilitate. El se calculeaza pe baza relatiei:

O noua relatie privind coeficientul de siguranta dinamic se prezinta astfel:

d) Marja de siguranta exprima in marime absoluta reducerea ce o poate realiza cifra de afaceri pentru ca intreprinderea sa ajunga la pragul de rentabilitate. In consecinta, relatia de calcul capata forma:

900 000 – 665 948 = 234 002

Remarca In calculul si analiza indicatorilor de mai sus, in cazul in care o intreprindere realizeaza o productie plurisortimentala, trebuie sa se aiba in vedere o anumita structura bine precizata a productiei si desfacerii. Orice modificare in aceasta structura are influenta asupra marimii indicatorilor.

Cheltuielile indirecte de productie, cheltuielile generale de administratie si cheltuielile de desfacere au un caracter complex, iar comportamentul lor in raport cu volumul activitatii este diferit. Se ridica astfel problema separarii in cheltuieli fixe si cheltuieli variabile. In acest sens se practica, in general trei metode: metoda punctului maxim si minim, metoda celor mai mici patrate si metoda analitica

METODA PUNCTULUI MAXIM - MINIM. In concordanta cu aceasta metoda se folosesc urmatoarele relatii pentru determinarea cheltuielilor variabile si a celor fixe:

a) Determinarea cheltuielilor variabile pe unitatea de volum productie:

b) Determinarea cheltuielilor fixe:

De exemplu, in tabelul de mai jos este redata suma costurilor lunare din exercitiul “N”:

Cheltuieli variabile pe unitatea de volum = = 264 lei

Cheltuieli decembrie = 550 000 – 290 400 = 259 600 lei

METODA CELOR MAI MICI PATRATE. Consta in aplicarea conceptiei matematice a patratelor celor mai mici privind abaterile de cheltuieli si de volum de activitate.

In exemplul urmator, circumscris numai la primele trei luni ale anului, este redat procesul de calcul propriu metodei:

---