5xxx Conturi de trezorerie

 

Fig. 3. Fluxuri contabile privind diferentele de curs valutar favorabile

Fig. 4. Fluxuri contabile privind diferentele de curs valutar nefavorabile

Contabilitatea datoriilor din cumparari de bunuri si servicii, pe credit comercial de la furnizori externi se tine cu ajutorul unor conturi analitice, distincte, deschise in cadrul contului sintetic 401 "Furnizori".

Corespondenta contabila a contului 401 "Furnizori" este in general aceeasi ca si in cazul cumpararilor de la furnizori interni, cu deosebirea ca apar si unele inregistrari specifice privind diferentele de curs valutar si diferentele de conversie.

Datoriile din cumparari se inregistreaza pe baza facturilor primite de la furnizori externi in care bunurile sau serviciile cumparate sunt exprimate valoric in divizie. In contabilitatea unitatilor

economice, evaluarea si inregistrarea trebuie sa se faca insa in moneda nationala, adica in lei. De aceea divizele se transforma in lei pe baza cursului valutar al leului la data primirii bunurilor.

Cursul valutar poate sa oscileze de la o zi la alta si de aceeasi de aceea la data achitarii datoriilor pot sa apara diferente de curs favorabile in cazul in care cursul leului creste si nefavorabile cand cursul leului scade.

Pe de alta parte la inchiderea exercitiului financiar, in vederea reflectarii fidele a patrimoniului toate datoriile in valuta ca si creantele sunt inventariate si evaluate la cursul valutar al zilei, iar din compararea acestor valori cu valorile contabile ale datoriilor apar diferente de conversie.

3. Contabilitatea furnizorilor pentru care nu s-au intocmit facturi fiscale

Pot sa apara situatii in care livrarile de bunuri, in cadrul unor relatii comerciale de vanzare-cumparare, sa nu fie insotite de facturi fiscale, ci doar de avize de insotire a marfurilor.

De asemenea pentru unele utilitati cu furnizare continua cum ar fi: energia, gazul natural, apa, facturile fiscale pot sa fie emise dupa expirarea perioadei, de regula luna calendaristica la care se refera. Daca astfel de situatii apar in cadrul exercitiului financiar, ele se rezolva simplu, fara incidente asupra contabilitatii relatiilor de deconectare furnizori, prin asteptarea facturilor fiscale care atesta momentul aparitiei creditului comercial primit. Daca, insa astfel de situatii apar la finele exercitiului financiar iar vanzatorul (furnizorul) doreste sa-si inchida conturile contabile curente

inainte de emiterea, respectiv primirea facturilor fiscale, se impune ca aceste relatii de deconectare sa fie inregistrate in contabilitate distinct.

In acest scop s-a instituit contul: 408 "Furnizori - facturi nesosite", utilizabil in contabilitatea cumparatorului, al carui continut economic si corespondente contabile reglementate de Normele metodologice de utilizare a conturilor contabile, aprobate prin OMFP nr.306/2007 sunt prezentate mai jos:

Cu ajutorul acestui cont se tine evidenta deconectarilor cu furnizorii pentru aprovizionarile cu bunuri, lucrari executate si prestari de servicii pentru care nu s-au intocmit facturi. Este un cont pasiv.

In creditul contului se inregistreaza:

a)   valoarea bunurilor aprovizionate, a lucrarilor executate sau serviciilor prestate de catre furnizori (301, 302, 303, 361, 671, 381, 4426, 604, 605, 611 la 626, 628)

b)   diferente nefavorabile de curs valutar inregistrate la inchiderea exercitiului, aferente datoriilor catre furnizori pentru care nu s-au primit facturile (665)

In debitul contului se inregistreaza:

c)   valoarea facturilor sosite (401)

d)   diferente favorabile de curs valutar inregistrate la inchiderea exercitiului (765)

Pe langa utilizarea acestui cont distinct, o alta consecinta contabila consta in evidenta separata a taxei pe valoare adaugata aferenta relatiilor de decontare pentru care nu s-au intocmit facturi fiscale care, pana la emiterea facturii fiscale nu este exigibila la decontare cu statul nici a furnizor (vanzator). Acest cont este 4428 - TVA neexigibil cu ajutorul caruia se tine evidenta taxei pe valoare adaugata neexigibila. Datorita faptului ca nu s-a primit factura, devine neexigibila nu numai datoria fata de furnizor ci si taxa pe valoare adaugata, adica este o taxa pe valoare adaugata neexigibila de natura celei deductibile.

Cazurile in care bunurile se primesc fara factura sunt mai putin frecvente, insa cumpararile de servicii ce se factureaza cu un anumit decalaj in timp se intalnesc de regula in fiecare luna. Necuprinderea in cheltuieli a unor astfel de consumuri ar conduce la obtinerea unor costuri de productie si a unor rezultate ale exercitiului nereale. De aceea pentru a evita astfel de inexactitati acele consumuri pentru care nu s-au primit facturile, dar care sunt evaluabile cu exactitate, cum ar fi: consumul de energie si apa, cumparaturile nestocabile, lucrarile de reparatii si intretineri, servicii telefonice si altele se includ in cheltuieli, insa se reflecta ca o datorie neexigibila.

Exemplu:

Dupa primirea facturilor, de regula in perioada urmatoare, datoria neexigibila se transforma in datorie exigibila, in acelasi timp TVA-ul neexigibil de natura celui deductibil devine si el exigibil, pentru care se fac inregistrarile corespunzatoare.

Aplicatia nr.7 Societatea comerciala X se aprovizioneaza cu marfa, TVA 19% pe baza avizului de insotire a marfii, pe care urmeaza sa o comercializeze "en-gros". Evidenta stocurilor se tine prin inventar permanent in contabilitatea financiara, la pretul de cumparare fara TVA. In exercitiul financiar N+1 se intocmeste factura fiscala la nivelul datelor din avizul de insotire a marfurilor, care se deconteaza prin viramente bancare.

Aplicatia nr.8 Vanzarea prin intermediul dealerilor.

La primirea produselor (marfurilor) de la furnizori, pe baza de proces verbal de predare-primire si aviz de insotire se face urmatoarea inregistrare:

Vanzarea de marfuri catre clienti conform facturii, dealerul avand comision convenit cu producatorul din valoarea marfurilor vandute:

Concomitent se scot din evidenta extracontabila marfurile primite in pastrare sau in custodie si se inregistreaza si TVA deductibila neexigibila pentru produsele vandute, pana in momentul primirii facturii:

Primirea facturii de la furnizor:

Plata furnizorului pentru marfurile livrate, conform extrasului de cont:

4. Contabilitatea decontarilor generate de practicarea avansurilor comerciale

In cadrul relatiilor comerciale intre agentii economici pot aparea situatii, in special in cazul productiei si livrarilor de bunuri complexe cu ciclu lung de fabricatie in care cumparatorii sa consimta la acordarea unor avansuri din valoarea bunurilor ce urmeaza a fi produse si livrate de catre furnizori. Relatiile de decontare generate de utilizarea avansurilor comerciale se inregistreaza distinct in contabilitate cu ajutorul contului 409 "Furnizori-debitori", utilizat in contabilitatea cumparatorului al carui continut economic si corespondente contabile reglementate de Normele metodologice de utilizare a conturilor aprobate prin OMFP nr.306/2007.

In anumite situatii, stabilite de regula prin contracte, clientul acorda furnizorului avansuri banesti in vederea livrarii unor bunuri sau servicii, iar in aceste cazuri se constituie o creanta fata de furnizor, adica acesta devine debitor.

Ambalajele primite din moment ce au fost facturate, se inregistreaza ca o creanta pe care clientul poate sa o recupereze prin restituirea lor iar pe aceasta cale se diminueaza totodata si datoria fata de furnizor.

Contul 409 "Furnizori-debitori" se utilizeaza si pentru evidentierea ambalajelor care circula in regim de restituire prin vanzare-cumparare.

Unii autori⁵ opteaza pentru regularizarea prin inregistrari in rosii a TVA-ului cu ocazia decontarilor finale ale avansurilor comerciale pentru a nu denatura rulajele conturilor colectoare de TVA.

Aplicatia nr.9 Un cumparator acorda prin virament bancar SC "X", furnizor un avans comercial cu TVA 19% in vederea achizitionarii de materii prime a caror evidenta se tine prin inventar intermitent. Furnizorul livreaza materiile prime cu TVA 19%. Se deconteaza avansul comercial, precum si restul de plata prin virament bancar.

Aplicatia nr.10 Cumparaturi de marfuri cu TVA 19% cu ambalaje restituibile se inregistreaza astfel:

Ambalajele pot sa fie restituite furnizorului iar in acest caz se diminueaza datoria fata de furnizor sau daca nu se restituie clientul va trebui sa achite intreaga valoare a facturii. Tocmai din aceste motive considerente pentru a simplifica formalitatile de decontare pentru cazul in care nu se restituie ambalajele, a fost inclusa in factura si TVA aferenta ambalajelor restituibile.

In cazul in care ambalajele se restituie in totalitate pretul din factura se va inregistra astfel:

In acest caz datoria fata de furnizor a fost diminuata cu 4.582 RON iar contul 409 a fost soldat.

Nerestituirea se poate datora fie degradarii, fie retinerii lor de catre client, in cazul nerestituirii ambalajelor ca urmare a degradarii lor, acestea se includ in cheltuieli, prin urmatoarea formula contabila:

Se intalnesc situatii in care ambalajele se restituie la valori inferioare celor din factura. In aceste cazuri se diminueaza datoria fata de furnizor cu valoarea de restituire, plus TVA-ul corespunzator, iar diferenta se include in cheltuieli.

Contabilitatea creditorilor diversi

In afara de datoriile fata de furnizori, fata de personal si din alte operatiuni curente, in activitatea unitatilor economice mai pot sa apara datorii si din operatii mai putin frecvente si de ponderi relativ reduse.

Contabilitatea unor astfel de datorii se tine cu ajutorul contului 462 "Creditori diversi", cont pasiv.

In creditul acestui cont se inregistreaza datoriile privind achizitionarea titlurilor de plasament, prin urmatoarea inregistrare contabila.

Tot in creditul acestui cont se inregistreaza sumele incasate si necuvenite in numerar sau prin banca. Din extrasul de cont si din documentele anexate rezultand ca apartin altor unitati sau ca au fost virate din diferite erori, formula contabila pentru inregistrarea unor astfel de operatii este urmatoarea:

Pe langa acestea, in creditul contului se mai pot inregistra si alte datorii nenominalizate si in general valori mai mici, rezultand despagubiri si penalitati.

In debitul contului 462 "Creditori diversi" se inregistreaza achitarea creditorilor, rectificarea (stocarea in negru) a unor sume ce apar in extrasul de cont de la banca ca incasari, dar necuvenite, precum si achitarea datoriilor din achizitionarea titlurilor de plasament, in corespondenta cu conturile de trezorerie din care se face plata. Tot in debitul contului se inregistreaza datorii prescrise sau anulate (758), sconturi obtinute de la creditori (767).

Datoriile diverse ce trebuie inregistrate in acest cont pot sa fie exprimate in devize, iar in aceste cazuri, este necesar sa se faca transformarea in lei pe baza cursului valutar la data inregistrarii.

Daca la data achitarii datoriilor cursul valutar este diferit de cel care era la data inregistrarii lor, se determina si diferentele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile insa in corespondenta cu contul de datorii se inregistreaza doar cele favorabile astfel:

Soldul contului reprezinta sumele datorate creditorii.

La data intocmirii bilantului, pentru ca acesta sa exprime in mod fidel patrimoniala a unitatii, datoriile in devize, fata de creditori se evalueaza pe baza cursului valutar, la acea data, iar diferentele de conversie nefavorabile se inregistreaza in creditul contului 462, iar celei favorabile in debitul aceluiasi cont la inceputul perioadei urmatoare insa, inregistrarile privind diferentele de conversie se rectifica.

Fluxurile contabile ale decontarilor cu creditorii diversi sunt prezentate in figura 5:

Fig. 5. Fluxurile contabile ale decontarilor cu creditorii diversi

Aplicatia nr.11 Din cauza operatiunilor care fac obiectul contabilizarii cu ajutorul contului 462 "Creditori diversi", ne rezumam la prezentarea unei tranzactii care genereaza o datorie diversa si anume: Societatea comerciala "X" cumpara la un pret negociat investitii financiare pe termen scurt. Decontarile se fac prin viramente bancare.

6. Principalele formulare cu regim special utilizate in relatiile cu furnizorii si creditorii

Potrivit prevederilor Legii contabilitatii nr.82/1991 unitatile patrimoniale consemneaza operatiile economice si financiare, in momentul efectuarii lor, in documente justificative, pe baza carora se fac inregistrari in jurnale, fise si alte documente contabile, dupa caz.

Inscrierile care stau la baza inregistrarilor in contabilitate pot dobandi calitatea de document justificativ numai in cazurile in care furnizeaza toate informatiile prevazute in normele legale in vigoare si anume:

e)   denumirea documentului;

f)    denumirea si sediul unitatii patrimoniale care intocmeste documentul (cand este cazul);

g)   numarul documentului si data intocmirii acestuia;

h)   mentionarea partilor care participa la efectuarea operatiei economice si financiare;

i)    continutul operatiei economice si financiare, iar atunci cand este necesar temeiul legal al efectuarii ei;

j)    date cantitative si valorice aferente operatiei economice si financiare efectuate;

k)   numele si prenumele, precum si semnaturile persoanelor cu atributii de control financiar preventiv si ale persoanelor in drept sa aprobe operatiile respective, dupa caz;

l)    alte elemente menite sa asigure consemnarea completa a operatiilor in documente justificative.

Principalele documente justificative utilizate in relatiile cu furnizorii si creditorii sunt urmatoarele:

factura fiscala;

avizul;

nota de receptie si constatare de diferente;

jurnalul pentru cumparari;

borderou de achizitie;

borderou de primire in consignatie;

Factura este documentul comercial care descrie in termeni generali tranzactiile de vanzare, cumparare efectuate intre doi agenti economici, unul numit furnizor, iar celalalt numit client.

Factura se intocmeste de furnizor in trei exemplare, de catre compartimentul desfacere sau de alt compartiment desemnat pe baza dispozitiei de livrare, a avizului de insotire a marfii sau a altor

documente tipizate care atesta executarea lucrarilor si prestarea serviciilor, se semneaza de catre compartimentul eminent si serveste ca:

• document pe baza caruia se intocmeste instrumentul de decontare a produselor si marfurilor livrate, a lucrarilor executate sau servicii prestate;
• document de insotire a marfii pe timpul transportului;
• document de incarcare in gestiunea patrimoniului;
• document justificativ de inregistrare in contabilitatea furnizorului si a cumparatorului.

Factura este un formular tipizat si cu regim special de inscriere si numerotare care cuprinde informatii privind:

• data si numarul de ordine al facturii;
• denumirea furnizorului si adresa sa;
• denumirea precisa, unitatea de masura, cantitatea, pretul unitar fara TVA, valoarea exclusiv TVA si valoarea TVA pentru fiecare din bunurile livrate sau serviciile prestate;
• totalul facturii exclusiv TVA, totalul TVA si totalul de plata;
• reduceri comerciale si financiare cat si eventuale majorari;
• alte mentiuni.

In conditiile unor facturi simple pot fi intalnite doua cazuri:

m) vanzarea-cumpararea se efectueaza pe credit, ceea ce presupune un interval  semnificativ (30, 60, 90 de zile) pentru decontarea facturii;

n)   vanzarea-cumpararea cu plata imediata

Nota de receptie si constatare de diferenta este un document justificativ care sta la baza inregistrarilor in stoc, respectiv in fisa de magazie. Nota de receptie se intocmeste de catre comisia de receptie legal constituita, respectiv prin dispozitie scrisa a persoanei insarcinate cu administrarea unitatii patrimoniale, pe baza documentelor de livrare care insotesc transportul bunurilor, cum ar fi: factura fiscala, avizul de insotire a marfii.

Nota de receptie este un document justificativ complex care serveste ca:

• document pentru receptia bunurilor intrate in gestiune;
• document justificativ pentru intrarea bunurilor in stoc, respectiv pentru incarcarea gestiunii;
• act de proba in justitie, in litigiile cu carausii si furnizorii pentru diferente cantitative constatate la receptie;
• document justificativ pentru inregistrarea intrarilor de bunuri in contabilitatea analitica si sintetica a stocurilor.

Se foloseste ca document distinct de receptie in cazul:

a. Bunurilor materiale cuprinse intr-o factura sau aviz de insotire a marfii, care fac parte din gestiuni diferite;

b. Bunurilor materiale primite spre prelucrare, in custodie, sau in pastrare;

c. Bunurilor materiale procurate de la persoane de la persoane fizice;

d. Bunurilor materiale care sosesc neinsotite de documente de livrare;

e. Bunurilor materiale care prezinta diferente la receptie;

f. Marfurilor intrate in gestiune la care evidenta se tine la pret de vanzare cu amanuntul sau en gros.

In cazurile mentionate mai sus, precum si pentru materialele nestocate a caror valoare se inregistreaza direct pe cheltuieli, receptia si incarcarea in gestiune se fac pe baza documentului de livrare care insoteste transportul (factura, avizul de insotire a marfii, etc.).

Se intocmeste in doua exemplare, potrivit prevederilor legale, la locul de depozitare sau in unitatea cu amanuntul, dupa caz, pe masura efectuarii receptiei, in situatia in care la receptie se

constata diferente, nota de receptie si constatare de diferente se intocmeste in trei exemplare de catre comisia de receptie legal constituita.

In cazul cand bunurile materiale sosesc in transe, se intocmeste cate un formular pentru fiecare transa, care se anexeaza apoi la factura sau la avizul de insotire a marfii.

Datele de pe verso formularului nu se completeaza decat atunci cand se constata diferente la receptie.

Circula:

• la gestiune, pentru incarcarea in gestiune a bunurilor materiale receptionate (toate exemplarele);
• a compartimentul financiar-contabil, pentru intocmirea formelor privind lichidarea diferentelor constatate (toate exemplarele), si pentru inregistrarea in contabilitatea sintetica si analitica, atasata la documentele de livrare (factura sau avizul de insotire a marfii);
• la unitatea furnizoare (exemplarul 2) si la unitatea de transport (exemplarul 3), pentru comunicarea lipsurilor stabilite.

Se arhiveaza la compartimentul financiar-contabil.

Bonul de primire in consignatie:

Serveste ca: dovada de primire/predare a obiectului spre vanzare in consignatie; act de plata catre deponent; document de inregistrare in contabilitate.

Se intocmeste de unitatile de consignatie in doua exemplare. La primirea obiectelor se face descrierea caracteristicilor obiectelor si se stabileste pretul de vanzare in functie de pretul de evaluare sau de achizitie.

Ambele exemplare sunt semnate de deponent si pretuitor, din care primul exemplar este predat deponentului drept dovada ca a predat obiectul pentru vanzare in regim de consignatie.

Reducerile de pret se calculeaza pe baza unei declaratii semnate de deponent, in care se specifica noul pret de evaluare sau de achizitie si se completeaza rubricile destinate acestei operatii.

Resturile se fac la cererea deponentului, semnandu-se pentru primirea obiectelor restituite.

In cazul in care deponentul este agent economic platitor de TVA, marfurile depuse in consignatie sunt insotite de avizul de insotire a marfii care va purta mentiunea: "Pentru vanzare in regim de consignatie". Unitatea de consignatie va face incarcarea in gestuine cu marfurile primite spre vanzare pe baza facturii primite de la deponent (agent economic), in momentul in care marfa a fost vanduta.

Incasarea valorii obiectelor vandute in consignatie se face pe baza bonului de primire prezentat de titular, semnand pentru primirea sumei in rubrica destinata acestei operatii.

Exemplarul al doilea constituie fisa de evidenta pentru inregistrare in contabilitate.

Circula la:

• deponent pentru confirmarea de predare a obiectului pentru vanzare in consignatie (exemplarul 1);
• la casierie, pentru plata sumei (exemplarul 1);
• la compartimentul financiar-contabil (exemplarul 2).

Se arhiveaza la compartimentul financiar-contabil (exemplarele 1 si 2).

Borderou de achizitie:

Serveste ca:

• document de inregistrare in gestiune a produselor cumparate;
• document justificativ de inregistrare in contabilitate a valorii produselor cumparate;
• document pentru justificarea sumelor primite ca avans (spre decontare) pentru achizitii sau pentru decontarea sumelor platite pentru achizitii.

Se intocmeste in doua exemplare de catre delegatul insarcinat sa aprovizioneze unitatea cu produse de pe piata taraneasca, de la producatorii individuali sau de alte persoane fizice, in momentul achizitiei.

Se semneaza de delegatul care face achizitiile respective si de gestionarul care primeste marfa.

Circula:

• la compartimentul financiar-contabil (exemplarul 1);
• ramane in carnet (exemplarul 2).

Se arhiveaza:

• la compartimentul financiar-contabil (exemplarul 1);
• ramane in carnet (exemplarul 2).

Jurnalul pentru cumparari:

Serveste ca:

• jurnal auxiliar pentru inregistrarea cumpararilor de valori materiale sau a prestarilor de servicii;
• document de stabilire lunara a taxei pe valoarea adaugata deductibila;
• document de control al unor operatii inregistrate in contabilitate.

Se intocmeste intr-un singur exemplar, avand paginile numerotat, in care se inregistreaza zilnic, fara stersaturi si spatii libere, elementele necesare pentru determinarea corecta a taxei pe valoarea adaugata deductibila.

Se intocmeste un jurnal separat pentru cumparari de bunuri si servicii pentru nevoile firmei si separat pentru cumparari de bunuri (marfuri) care se vand ca atare.

Acest jurnal se completeaza la compartimentul financiar-contabil pe baza documentelor tipizate privind cumpararile de valori materiale sau de prestari de servicii.

Circula:

• la compartimentul financiar-contabil pentru verificarea sumelor inscrise in conturi si a respectarii dispozitiilor legale referitoare la taxa pe valoarea adaugata.

Se arhiveaza la compartimentul financiar-contabil.

Avizul de insotire a marfii

Formular cu regim special de tiparire, inscriere si numerotare. Tiparit in blocuri cu cate 150 de file, formate din 50 de seturi a cate trei file, in culori diferite: albastru - exemplarul 1, rosu - exemplarul 2, verde - exemplarul 3.

Serveste ca:

• document de insotire a marfii pe timpul transportului;
• document ce sta la baza intocmirii facturii;
• dispozitie de transfer al valorilor materiale de la o gestiune la alta, dispersate teritorial, ale aceleiasi unitati;
• document de primire in gestiunea cumparatorului sau in gestiunea primitoare din cadrul aceleiasi unitati in cazul transferului.

Se intocmeste in trei exemplare de catre unitatile care nu au posibilitatea intocmirii facturii in momentul livrarii produselor, marfurilor sau altor valori materiale, datorita unor conditii obiective si cu totul exceptionale, facandu-se mentiunea "Urmeaza factura".

In cazul transferului de bunuri intre gestiunile aceleiasi unitati patrimoniale dispersate teritorial, avizul de insotire a marfii va purta mentiunea "Fara factura".

Se emite, pe masura livrarii, de catre compartimentul desfacere, care semneaza pentru intocmire.

Pe avizul de insotire a marfii, emis pentru valori materiale trimise pentru prelucrare la terti sau pentru vanzarea in regim de consignatie, se face mentiunea "Pentru prelucrare la terti" sau "Pentru vanzare in regim de consignatie", dupa caz, etc.

In celelalte situatii decat cele prevazute mai sus se face mentiunea cauzei pentru care s-a intocmit avizul de insotire a marfii si nu factura.

Circula:

• La furnizor:

- la delegatul unitatii care face transportul sau al clientului, pentru semnare de primire (exemplarul 1);

- la compartimentul desfacere, pentru inregistrarea cantitatilor livrate in evidentele acestuia si pentru intocmirea facturii (exemplarele 2 si 3);

- la compartimentul financiar-contabil, atasat la factura (exemplarul 3).

• La cumparator:

- la magazie, pentru incarcarea in gestiune a produselor, marfurilor sau altor valori materiale primite, dupa efectuarea receptiei de catre comisia de receptie si dupa consemnarea rezultatelor (exemplarul 1);

- la compartimentul aprovizionare, pentru inregistrarea cantitatilor aprovizionate in evidenta acestuia (exemplarul 1);

- la compartimentul financiar-contabil, pentru inregistrarea in contabilitatea sintetica si analitica, atasat la factura (exemplarul 1).

In cazul valorilor materiale prelucrate la terti, pe exemplarul respectiv se face mentiunea "Din prelucrare la terti".

Se arhiveaza:

• La furnizor:

- la compartimentul desfacere (exemplarul 2);

- la compartimentul financiar-contabil, atasat la exemplarul 3 al facturii (exemplarul 3).

• La cumparator:

- la compartimentul financiar-contabil, atasat la exemplarul 1 al facturii (exemplarul 1).

7. Consecinte fiscale la evaluarea datoriilor societatii

Datoriile reprezinta obligatiile actuale ale intreprinderii rezultate din evenimente trecute si prin decontarea carora se asteapta sa rezulte o iesire de resurse care sa incorporeze beneficiile economice. Recunoasterea unei datorii se face atunci cand este previzibila o iesire de resurse generatoare de beneficii economice iar evaluarea acesteia se poate face in mod credibil.

Intre momentul in care se inregistreaza datoria si momentul platii, apare un decalaj in timp, acesta va genera in contabilitate implicatii de natura fiscala, concretizate in avantaje fata de una din parti si dezavantaje pentru cealalta parte.

Datoriile creeaza un impact asupra gestiunii intreprinderii atat prin modul de evaluare, dari mai ales prin atasarea la exercitiile financiare corespunzatoare.

Evaluarea datoriilor se face astfel:

• la intrarea in gestiune, la valoarea de rambursare exprimand valoarea probabila de plata;
• la inventariere la valoarea probabila de plata, evidentiind cresterea de valoarea considerata ireversibila ca o datorie suplimentara, majorand cheltuielile exercitiului iar descresterea valorii probabile de plata ca un venit.

O problema deosebit de importanta cu implicatii fiscale dar si cu influente majore asupra gestiunii intreprinderii o reprezinta atasarea datoriilor la exercitiului financiar corespunzator.

Daca la intocmirea situatiilor financiare anuale se constata datorii in devize, acestea vor da nastere unor diferente de curs valutar care se vor evidentia in contul de rezultate astfel:

• favorabile la venituri;
• nefavorabile la venituri.

8. Implicatii fiscale ale reducerilor comerciale si financiare

In cadrul raportului contabilitate-fiscalitate o importanta deosebita o au reducerile comerciale si financiare. Reducerile comerciale nu se inregistreaza in contabilitate.

Reducerile cu caracter financiar se prezinta sub forma sconturilor de decontare si constau in reducerile acordate clientilor care isi achita datoriile in cadrul sau inaintea termenului normal de exigibilitate.

Sconturile de decontare se inregistreaza in contabilitate astfel:

• ca o cheltuiala financiara in contabilitatea furnizorului;
• ca un venit financiar in contabilitatea furnizorului;
• clientul beneficiaza de o reducere, intrucat plateste inainte ca angajamentul sau financiar sa fie scadent, inregistrand un venit, deoarece plata s-a facut inainte ca angajamentul sa fi ajuns la scadenta, scontul de decontare reprezentand pentru el randamentul financiar al plasarii eficiente a fondurilor.

Documentul ce sta la baza tranzactiilor dintre agentii economici este factura. Pentru cumparator este documentul pe baza caruia se primesc bunuri si servicii creandu-se astfel posibilitatea intocmirii notei de receptie, pe baza careia se inregistreaza intrarea bunurilor in gestiunea acestuia.

8.1. Reduceri comerciale

Reducerile comerciale se determina prin aplicarea unei cote asupra pretului de vanzare, practicat de furnizor:

Rc = c% x Pvf

Reducerile comerciale vor fi incluse in facturile de livrare, fie vor fi evidentiate separat, atunci cand se primesc ulterior.

Atunci cand reducerile se acorda la facturarea marfii, in contabilitatea furnizorului va fi afectat contul 707 "Venituri din vanzari de marfuri", influentat de reducerile acordate, iar in contabilitatea clientului va fi afectat debitul contului 371 "Marfuri" evidentiindu-se marfurile cumparate la un pret mai mic, deci influentat cu reducerile de care a beneficiat cumparatorul, in acest caz la cumparator se vor reduce cheltuielile de achizitionare, cu reducerea de care a beneficiat.

Considerand celelalte elemente stabile, putem afirma ca reducerile de pret influenteaza pozitiv rezultatul financiar al cumparatorului.

Daca reducerile se acorda ulterior intocmirii facturii, acestea se considera venituri din exploatarea la cumparator.

In tarile europene se practica trei feluri de reduceri de preturi pentru care au fost consacrate conotatii adecvate adica: rabat, remiza respectiv retur care mai este cunoscut si sub denumirea de reducere anuala.

Rabaturile reprezinta reduceri comerciale care vor afecta veniturile din exploatare evidentiindu-se cu ajutorul contului 758.8., pe care poate sa le acorde furnizorul clientului sau atunci cand se constata defecte de calitate sau abateri de la standard la bunurile ce fac obiectul tranzactiei, sau atunci cand i s-a livrat clientului marfa necomandata. Pentru a aplana ivirea unor conflicte cu acel client si pentru continuarea relatiilor contractuale cu clientul, furnizorul va diminua pretul de vanzare convenit in prealabil cu o cota numita rabat.

Rabatul comercial se calculeaza cu diferite ocazii:

• vanzarea produselor la sfarsit de serie pentru a reduce stocurile de produse vechi;
• vanzari aniversare;
• vanzari promotionale, cu ocazia lansarii pe piata a produselor noi.

Remizele reprezinta reduceri practice in mod obisnuit asupra pretului de vanzare, luandu-se in considerare volumul vanzarilor sau calitatea clientului. Remizele se calculeaza prin aplicarea unei cote procentuale asupra pretului curent de vanzare.

Dupa modul de calcul remiza este de doua feluri: remiza simpla sau remiza compusa.

Retururile sunt reduceri de pret calculate asupra ansamblului de operatii efectuate cu un acelasi tert in timpul unei perioade determinate pentru a compensa fidelitatea clientului fata de produsele vanzatorului.

Cota retur poate fi calculata in forma progresiva. Reducerile comerciale amintite anterior nu se inregistreaza in contabilitate daca sunt acordate la momentul facturarii. Astfel se va inregistra la datorii din cumparari doar valoarea neta comerciala rezultata ca urmare a aplicarii acestor reduceri.

Returul necesita o inregistrare putin deosebita deoarece reprezinta o reducere care se acorda, de regula, la sfarsitul anului, pentru intreaga cantitate din sortimentul cumparat in decurs de un an. Sau, pana la sfarsitul anului, bunurile cumparate au fost consumate sau vandute, deci au fost cuprinse in cheltuieli.

In acest caz nu mai poate fi vorba de rectificarea costurilor bunurilor, care nici nu se mai gasesc in gestiune, ci de rectificarea conturilor de cheltuieli in care au fost incluse bunurile, dupa natura lor. Se crediteaza contul 401 "Furnizori"si se debiteaza contul 607 "Cheltuieli privind marfurile".

In cazul in care evidenta stocurilor se tine prin inventar intermitent, reducerile primite de orice fel rabat, remiza, retur, necesita rectificarea datoriei fata de furnizor si odata cu aceasta rectificarea conturilor de cheltuieli in care au fost inregistrate cumpararile, si proportional cu acestea se rectifica si TVA-ul.

Rezulta ca in aceste cazuri reducerile de orice fel se inregistreaza prin acelasi tip de formule contabile care este specific returnarilor primite, in cazul inventarului permanent.

De mentionat ca reducerile nu se acorda automat, ci ele trebuie sa fie convenite intre parti si stipulate ca si clauze contractuale.

Aplicatia nr.12 Se aprovizioneaza unitatea cu materii prime, TVA 19%, pentru care se acorda ulterior o remiza sau rabat (inregistrarea este aceeasi indiferent de reducerea care se acorda).

Aceasta inregistrare va avea la baza documentul care se numeste factura in rosu.

Daca presupunem ca se primeste un retur din valoarea materiei prime aprovizionate, operatia economica se va inregistra prin urmatoarea formula contabila:

In cazul inventarului intermitent reducerile comerciale rabat, remiza si retur se inregistreaza prin aceeasi formula contabila care este specifica returnarilor primite in cazul inventarului permanent.

Aplicatia nr.13 Se acorda o reducere comerciala pentru marfurile achizitionate, TVA 19%, in cazul in care evidenta stocurilor se tine prin inventar intermitent, formula contabila va fi urmatoarea:

In cazul reducerilor comerciale se opereaza rabaturile si apoi remizele.

8. Reducerile financiare

Reducerile financiare constituie o categorie aparte de reduceri de preturi, imbracand forma sconturilor, adica a reducerilor acordate de furnizor clientilor pentru plata inainte de scadenta.

Indiferent de momentul acordarii sunt considerate venituri financiare la cumparator. Pentru evidenta in contabilitate se va folosi contul 767 "Venituri din sconturi obtinute".

Scontul de decontare se calculeaza prin aplicarea unei cote procentuale asupra valorii facturii la pretul curent sau asupra valorii nete comerciale in cazul in care s-au acordat si reduceri comerciale. Fie ca apar in factura initiala, fie ca fac obiectul unei facturi ulterioare de reducere.

Cumparatorul beneficiaza de aceasta reducere, pentru ca plateste inainte ca angajamentul sau financiar sa fi devenit scadent, inregistreaza un venit. Scontul de decontare este pentru client randamentul financiar al plasarii fondurilor sale. In ceea ce priveste metodologia de calcul, mentionam faptul ca procentele sau sumele absolute ale fiecarei categorii de reducere se aplica asupra "netului anterior".

Aplicatia nr.14 Pentru achitarea inainte de termen a datoriei fata de furnizorul A, societatea B, beneficiaza de un scont din valoarea datoriei.

Primirea de scont la achitare

Contabilizarea diferentelor la decontarea datoriilor

Relatiile comerciale dintre furnizor si cumparator conduc in unele cazuri la diferite constante cu ocazia receptiei de catre cumparator a bunurilor primite de la furnizor. Aceste diferente pot fi in plus si in minus.

9.1. Contabilizarea diferentelor constatate in plus

In cadrul tranzactiilor comerciale, se intalnesc situatii cand la receptie se constata plusuri valorice la marfuri provenite din cantitati suplimentare expediate de furnizor, fata de cele evidentiate in documentele de livrare.

In acest caz, apar doua posibilitati:

a. Daca beneficiarul accepta diferentele constatate in plus, acestea se vor inregistra la intrari in gestiune, fiind avizat in scris furnizorul despre acceptul sau, urmand ca acesta sa intocmeasca o factura suplimentara.

• Inregistrarea receptiei conform documentelor de livrare

• Evidentierea plusului pentru care se asteapta factura

• Primirea facturii

408 Furnizori facturi nesosite = 401 Furnizori

4426 TVA Deductibil = 4428 TVA neeligibil

b. Daca beneficiarul nu e interesat de acceptarea integrala a plusului constatat la receptie, acesta va anunta furnizorul de refuzul sau, iar marfurile neacceptate vor fi evidentiate in debitul contului in afara bilantului 8033 "Valori materiale primite in pastrare sau custodie", urmand ca acestea sa fie preluate de furnizor sau returnate de beneficiar, conform intelegerii dintre acestia. In contabilitate se vor face inregistrarile:

• Evidentierea bunurilor acceptate

• Evidentierea bunurilor refuzate

D 8033 C

2500

• In momentul returnarii

D 8033 C

2500

9. Contabilizarea diferentelor constatate in minus

Diferentele constatate in minus pot proveni din vina furnizorului, a carausului, a delegatului, cumparatorului sau pot avea cauze necunoscute.

a. Contabilizarea diferentelor din vina furnizorului

Atunci cand se constata diferente in minus din vina furnizorului, in contabilitatea cumparatorului se vor efectua urmatoarele inregistrari:

• achizitia de marfuri cu evidentierea diferentei in minus

• achitarea furnizorului cu evidentierea retinerii minusului

b. Contabilitatea diferentelor in minus din vina carausului

In acest caz inregistrarile in contabilitate sunt identice cu cele din vina furnizorului, cu diferenta ca aceste minusuri se vor retine din valoarea transportului, iar in situatia in care valoarea prejudiciului depaseste valoarea transportului paguba va fi evidentiata ca o creanta fata de carausi urmand ca ulterior sa fie incasata.

c. Contabilitatea diferentelor in minus din vina delegatului cumparatorului

Atunci cand cumparatorul trimite delegat pentru ridicarea marfurilor de la furnizor si acesta semneaza pentru prelucrarea marfurilor pe documentele de expeditie si insotire a marfurilor, delegatul va raspunde de integritatea marfurilor preluate.

Daca la receptie se constata diferentele in minus acestea vor fi reflectate ca o creanta fata de delegat urmand a fi incasate de la acesta.

In acest caz, inregistrarile in contabilitate vor fi urmatoarele:

Evidentierea TVA colectat ce va fi incasata de la salariat:

4282 Alte creante in legatura cu personalul = 4427 - TVA

Incasarea salariatului:

5311 Casa in lei = 4282 Alte creante in legatura cu personalul

Daca initial nu se cunoaste vinovatul:

Ulterior se descopera ca salariul este vinovat:

4288 Alte creante in legatura cu personalul = 473 - Decontari din operatii in curs de clarificare

Retinerea diferentei pe statul de salarii

Personal salarii datorate = 4282 - Alte creante in legatura cu personalul

9.3. Contabilizarea diferentelor din erori de calcul

Diferentele constatate, ca urmare a unei erori descoperite de cumparator in documentele intocmite de furnizor se vor solutiona astfel:

• Cumparatorul va inregistra valoarea reala a bunurilor, conform calculului corect
• Va anunta in scris furnizorul de erorile constatate
• Va achita furnizorul la nivelul calculelor corecte

Inregistrarile in contabilitate vor fi urmatoarele:

• Evidentierea valorii reale a bunurilor primite cu documente ce contin erori de calcul

• Primirea facturii corecte

Furnizori facturi nesosite = 401 Furnizori

4426 TVA deductibil = 4428 TVA neeligibil