Contabilitatea din Europa Centrala si de Est

Contabilitatea din Europa Centrala si de Est

In tarile cu o economie planificata centralizat activitatile economice au fost conduse prin intermediul mecanismului de planificare statala, iar resursele economice au fost detinute de catre stat. In aceste conditii, intreprinderile au fost interesate de dezvoltarea si utilizarea unor tehnici adecvate realizarii obiectivelor planurilor de productie, fara a acorda atentie in mod deosebit idealului capitalist de maximizare a profitului deoarece nici nu trebuiau sa fie profitabile pentru a supravietui.

Raportarea/comunicarea, inclusiv raportarea financiara, au fost centrate pe indeplinirea planului de productie stabilit la nivel central si au fost interpretate ca fiind utile unor scopuri macroeconomice si nu unora microeconomice, care primeaza in tarile cu economie de piata.

Avand in vedere faptul ca, in economiile planificate, sistemul economic avea limitari in ceea ce priveste resursele, managementul firmei avea nevoie mai ales de date cantitative referitoare la resursele disponibile si la cele utilizate. Ca urmare, functia contabilitatii era una pasiva. Contabilitatea nu urmarea semnalele de preturi (care vin de la piata), nivelul profitabilitatii si nu necesita dezvoltare sau inovatii (care sunt specifice unei contabilitati cu rol activ in gestiunea unitatii patrimoniale).

In tarile cu economie centralizata, practic, guvernul era unicul actor care detinea factorii de productie, decidea asupra consumului si aloca resursele fara a tine cont de fortele pietei. Existenta acestei limitari a resurselor pe ansamblul economiei nationale, din punct de vedere contabil, afecta urmatoarele:

• structura sistemului contabil;
• obiectul contabilitatii;
• utilizarea informatiilor contabile;
• prelucrarea datelor contabile;
• rolul profesionistului contabil.

Tinand cont de faptul ca modelul sovietic de contabilitate a reprezentat sursa principala de inspiratie pentru celelalte tari din blocul socialist, vom prezenta (dupa Richard, 2003) elementele caracteristice ale acestui model in cele ce urmeaza. Richard a pornit de la lucrarile renumitului specialist rus Makarov si a prezentat sistemul de contabilitate sovietic comparativ cu cel capitalist.

Prima trasatura caracteristica a contabilitatii este unicitatea ei, ceea ce nu inseamna doar unicitate formala, respectiv organizarea pe un singur circuit/monism, ci si unicitate de continut/monism formal integral (Feleaga, Ionascu, 1998, p.38) in sensul ca toate practicile utilizate in contabilitatea financiara si cea de gestiune au fost reglementate. Desi acestea pot parea ciudate pentru capitalisti, in rationamentul socialist aveau o logica deoarece astfel planurile si executia lor puteau fi urmarite si controlate in orice moment.

In conceptia teoreticienilor socialisti obiectivul sistemului contabil era legat de satisfacerea intereselor clasei muncitoare. Insa, din analiza sistemului contabil sovietic, se pot constata doua elemente: pe de o parte, conceptul de profit nu era bazat pe valoarea adaugata ci pe un fel de venit aferent capitalului de stat investit si, pe de alta parte, veniturile erau comparate cu capitalurile totale investite de stat in intreprindere, respectiv cu totalul bilantului.

In perioada la care ne referim, unicul utilizator al informatiei contabile a fost aparatul statal deoarece, la nivel de intreprindere, informatiile contabile serveau doar pentru a asigura conducerea ca totul era conform planului.

Contabilitatea, in viziunea capitalista, este conceptualizata in masuri diferite, insa sunt definite concepte de baza care, teoretic, existau si in contabilitatea comunista, insa cu un continut diferit.

     Conceptul de active

Dupa ce a fost institutionalizata proprietatea de stat, anumite elemente de activ au disparut din bilant deoarece ori nu mai erau vandabile (terenuri, brevete), ori nu mai existau in conditiile unui management centralizat in cadrul caruia o intreprindere nu putea detine actiuni in alta.

     Conceptul de capital

Absenta conceptului vestic nu a insemnat totala lipsa a notiunii de capitaluri proprii, insa acest concept se referea doar la totalul resurselor disponibile, respectiv, din punctul de vedere al statului, la totalitatea datoriilor si capitalurilor detinute de o intreprindere.

     Conceptul de profit

In sistemul sovietic dobanzile bancare, respectiv platile cu titlu de impozite si taxe, au fost considerate distribuiri de profit, ceea ce avea o logica avand in vedere ca singurul bancher si colector de impozite era statul. In ceea ce priveste veniturile, contrar practicii vestice, au fost recunoscute in momentul efectuarii platilor, ceea ce semnifica faptul ca debitorii/clientii erau evaluati in bilant la cost de productie. Acest ciudat principiu al realizarii a fost justificat de dorinta practica de a accelera tranzactiile stimuland intreprinderile sa termine ciclul circulatiei bunurilor (incasarea de bani) inainte de distribuirea profitului catre angajati (prin participarea acestora la profit).

     Standardizarea si controlul costurilor

In general, in tarile occidentale, cheltuielile sunt clasificate dupa natura si functie. Unele tari, cum ar fi Franta si Germania, au ales clasificarea dupa natura, altele, cum ar fi tarile anglo-saxone, pe cea dupa functii. Desi contabilitatea sovietica stipula ambele tipuri de clasificari, le acorda o importanta secundara. In sistemul sovietic exista o a treia clasificare a costurilor, dupa "stadiu", care a stat la baza determinarii si verificarii preturilor si consta in analiza costurilor facand deosebire intre costurile directe si indirecte de productie, costurile comerciale, care, insumate, dadeau costurile totale. Acest sistem a reglementat complet contabilitatea costurilor deoarece cerea intreprinderilor furnizarea de cifre planificate ce serveau la stabilirea preturilor si de rezultate efective pentru control.

     Planul de conturi

Planul de conturi sovietic a fost inspirat din cel german din anii 1920, in anii 1925-26 aparand prima data in URSS planuri de cont model, caracterizate prin principiul unicitatii formei (monism formal) si prin logica circulatiei bunurilor in intreprindere. Alegerea planului de conturi unificat era logica deoarece, in conditiile in care se acorda prioritate circulatiei bunurilor, oferea statului sovietic posibilitatea de a se concentra asupra controlului costurilor de productie.

     Bilantul contabil

Bilantul a fost curatat de active de tip capitalist si umplut cu elemente de activ socialiste (cladiri de locuinte, cantine, case de odihna etc.), iar in evaluarea eficientei unei afaceri s-a facut distinctie intre mijloacele "productive" si cele "neproductive".

Evaluarea activelor s-a facut la cost complet efectiv (de achizitie sau productie) pana in 1952, iar dupa 1952 la valoare bruta, practica nepreluata de celelalte tari socialiste. Tchenkov (1973, p.36, citat de Richard, 2003) opina ca decizia a provenit dintr-o eroare de logica deoarece normalizatorii sovietici au solicitat prezentarea activelor la valoarea bruta, urmand ca amortizarea sa fie trecuta la pasivul bilantului, ceea ce a creat confuzie dar a si permis controlul administrativ al cifrelor.

     Contul de profit si pierdere

Intocmirea acestui cont s-a realizat dupa clasificarea cheltuielilor care, cu exceptia evaluarii, se aseamana destul de mult cu logica tarilor anglo-saxone, insa cifrele furnizate difera fundamental, servind, dupa agregare, doar controlului referitor la indeplinirea planului central.

Richard (2003) considera ca, inaintea celui de-al II-lea Razboi Mondial, literatura si reglementarea contabila a tarilor ce urmau sa devina comuniste au fost marcate de influente germane si austriece. Seal et al. (1993) arata ca, in Cehoslovacia, inainte de 1939, unicele reguli contabile au fost Codul Comercial austriac din 1862 (Republica Ceha) si Codul Comercial maghiar (Slovacia). Similar, Krzywda et al. (1995) observa ca, in Polonia, contabilitatea a fost reglementata de Codul Comercial din 1934 (Kodeks Handlowy), de inspiratie germana. Ungaria a adoptat, in 1875, Codul Comercial care, din motive istorice evidente, era similar celui austriac. In Romania, inaintea celui de-al II-lea Razboi Mondial, reglementarile contabile s-au limitat la anumite principii generale, incorporate in Codul Comercial.

O trasatura generala a acestor coduri comerciale este ca stabileau, intr-o maniera foarte generala, regulile de evaluare si prezentare a situatiilor financiare. La vremea respectiva nu existau nici planuri de conturi obligatorii, iar perioada planurilor contabile nationale urma sa inceapa odata cu ocupatia germana.

O alta caracteristica a reprezentat-o prioritatea acordata, potrivit filozofiei austro-ungare, aspectului juridic al activelor, combinata cu reguli prudente de evaluare. Tarile amintite au fost influentate de doctrina germana inclusiv in perioada 1939-1944, si, dupa aceea, de cea sovietica. Dupa caderea comunismului, fiecare tara a pasit pe drumul reformei.