Organizarea contabilitatii cheltuielilor

Organizarea contabilitatii cheltuielilor

Contabilitatea colectarii costurilor de productie incepe cu identificarea si evaluarea baneasca a factorilor de productie consumati si se continua cu gruparea lor pe locuri de costuri, pe obiecte de calculatie si articole de calculatie, precum si pe perioade de gestiune.

Cu ocazia colectarii costurilor de productie se debiteaza conturile de calculatie (921 “Cheltuielile productiei de baza”, 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” ,923 “Cheltuieli indirecte de productie”, 924 “Cheltuieli generale de administratie” si 925 “Cheltuieli de desfacere”) si se crediteaza contul 901 “Decontari interne privind cheltuielile”.

1. Contabilitatea cheltuielilor cu materiile prime si materialele

Consumurile de materii prime si materiale care sunt identificate direct pe obiecte de calculatie sunt evidentiate la articolul de calculatie “Materii prime si materiale directe” din cadrul conturilor 921 “Cheltuielile activitatii de baza “si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”. Celelalte consumuri de materiale care nu sunt identificate direct pe produs se includ la articolele de calculatie 923.01 “Cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajului”, cele consumate pentru asigurarea functionarii si reparatiei utilajelor si mijloacelor de transport din sectiile de baza sau auxiliare, 923.02 “Cheltuieli generale de productie”, cele consumate pentru nevoile administrative si gospodaresti ale sectiilor de baza si auxiliare, 924 “Cheltuieli generale de administratie”, cele consumate pentru nevoile administrative si de conducere ale intreprinderii si 925 “Cheltuieli de desfacere”, in cazul materialelor consumate ca materiale de ambalat, ambalaje s.a.

inregistrarea consumului de materiale in majoritatea intreprinderilor are loc, de regula la sfarsitul lunii. in urma prelucrarii bonurilor de consum sau fiselor limita, ca documente justificative privind consumul, se intocmeste “Situatia repartizarii consumurilor” ca document centralizator de precontabilizare.

2. Contabilitatea cheltuielilor privind serviciile utilizate

in aceasta categorie de costuri sunt incluse toate lucrarile si serviciile primite de la terti. Daca costurile au un caracter direct sunt delimitate prin articolul de calculatie “Alte cheltuieli specifice” sau “Cheltuieli cu serviciile utilizate”, fiind inregistrate in debitul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”. in situatia in care sunt costuri indirecte se inregistreaza, dupa caz, in debitul conturilor 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, 924 “Cheltuieli generale de administratie” si 925 “Cheltuieli de desfacere”.

3. Contabilitatea cheltuielilor cu personalul

Consumul de munca ca factor de productie genereaza cheltuieli cu remuneratiile personalului si cheltuieli privind asigurarile si protectia sociala

Cheltuielile cu remuneratiile sunt alcatuite din salariul brut de baza, sporuri, indemnizatii si alte adaosuri, compensari si indexari, precum si avantaje in natura (salariul in natura). Toate salariile calculate pentru munca prestata sau rezultatele obtinute cuvenite muncitorilor direct productivi, in acord sau regie, se includ la articolul de calculatie “salarii directe” din cadrul debitului conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”.

Se delimiteaza prin articolul de calculatie “Cheltuieli generale de productie”, debitul contului 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, salariile indirecte cuvenite muncitorilor direct productivi in acord sau regie, care nu se pot identifica pe repere, produse, lucrari, servicii, etc. (premiile, sporurile si adaosurile, compensarile si indexarile, indemnizatiile pe timpul concediilor de odihna). La acelasi articol de calculatie se includ remuneratiile cuvenite personalului de conducere tehnic, economic si administrativ al sectiilor de productie. Salariile cuvenite personalului de conducere tehnic, economic si administrativ al intreprinderii se inregistreaza in debitul contului 924 “Cheltuieli generale de administratie” la articolul de calculatie cu aceeasi denumire. in contul 925 “Cheltuieli de desfacere” se inregistreaza remuneratiile cuvenite personalului folosit la operatiile de desfacere a productiei (ambalare, expeditie, etc).

Cheltuielile determinate de contributia pentru asigurari sociale si contributia la fondul de somaj se inregistreaza astfel:

a) debitul contului 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” pentru contributiile calculate asupra salariilor directe.

b) debitul conturilor 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, 924 “Cheltuieli generale de administratie”si 925 “Cheltuieli de desfacere” pentru contributiile calculate asupra

salariilor din sectorul administrativ, respectiv de desfacere al intreprinderii. Se precizeaza ca nu este indicat sa se delimiteze articole de calculatie distincte pentru aceste cheltuieli deoarece ele fac parte integranta din cheltuielile cu personalul.

4. Contabilitatea cheltuielilor cu impozitele, taxele si varsamintele asimilate

Aceste cheltuieli se includ la articole de calculatie diferite, dupa cum urmeaza:

a) 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” articolul de calculatie “Cheltuieli cu impozitele si taxele”, TVA aferenta bunurilor si serviciilor acordate in contul salariilor directe sub forma avantajelor in natura;

b) 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, 924 “Cheltuieli generale de administratie” si 925 “Cheltuieli de desfacere” in functie de destinatie sau baza de calcul pentru cheltuielile privind: prorata din TVA deductibila devenita nedeductibila, TVA aferenta bunurilor si serviciilor folosite in scop personal, precum si cea aferenta bunurilor si serviciilor acordate salariatilor sub forma avantajelor in natura (cu exceptia cazului de la punctul a); diferentele de pret la gaze si titei obtinute din productia interna, impozitul pe cladiri, impozitul pe terenuri, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, alte impozite si taxe.

Acelasi criteriu se foloseste pentru inregistrarea cheltuielilor determinate de datoriile si varsamintele efectuate la alte organisme publice cum sunt: contributia la fondul special de risc si accident, contributia la fondul special pentru sanatate, contributia la fondul special pentru dezvoltarea si modernizarea drumurilor publice, contributia la fondul special pentru dezvoltarea si modernizarea punctelor de control pentru trecerea frontierei, precum si a celorlalte unitati vamale si contributia la fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic.

5. Contabilitatea cheltuielilor cu amortizarile si provizioanele

Cheltuielile de exploatare privind amortizarile si provizioanele se inregistreaza, dupa caz, la articolele de calculatie ”Amortizarile directe”, debitul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”, in cazul amortizarii utilajului, constructiilor speciale, mijloacelor de transport si altor mijloace fixe care participa direct la productia in cauza in cazul in care amortizarea este cheltuiala indirecta , in functie de locurile de folosire a mijloacelor fixe, se inregistreaza prin debitarea conturilor care indica locurile de cheltuieli ca: 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, 924 “Cheltuieli generale de administratie” si 925 “Cheltuieli de desfacere”.

Problema care se ridica in contabilitatea cheltuielilor cu amortizarea mijloacelor fixe deriva din contabilitatea financiara, si anume includerea amortizarii in cheltuielile de exploatare in functie de gradul de utilizare a mijloacelor fixe de baza aflate in patrimoniul intreprinderii.in conditiile in care amortizarea figureaza ca o componenta a cheltuielilor indirecte de productie sau a cheltuielilor fixe, se pune problema daca marimea preluata din contabilitatea financiara mai este sau nu recalculata in functie de gradul de activitate pentru a determina costul de subactivitate. Normal, in virtutea principiului potrivit caruia nici o marime nu trebuie “netezita”de doua ori, nu ar trebui recalculata in functie de gradul de activitate.

6. Contabilitatea cheltuielilor financiare

in contabilitatea de gestiune sunt reflectate numai cheltuielile financiare incluse in costul produsului, formate din cheltuieli cu dobanzile, amortismentul primelor de emisiune, amortismentul costurilor accesorii generate de realizarea imprumuturilor. Delimitarea si inregistrarea lor directa la articolul de calculatie “Cheltuieli financiare”, respectiv inregistrarea in debitul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” se realizeaza pe fiecare produs prin aplicarea ratei de capitalizare la

cheltuieli de constructie sau de productie ale bunurilor care necesita o perioada de pregatire importanta inainte de a fi utilizate sau vandute. La randul sau, rata de capitalizare se determina prin raportarea cheltuielilor financiare de imprumut suportate in cursul perioadei la suma imprumuturilor in curs in timpul exercitiului. Se poate utiliza si rata noilor imprumuturi relative la cheltuielile de constructie sau de productie a bunurilor specifice.

7. Contabilitatea cheltuielilor de cercetare si dezvoltare

Toate cheltuielile de cercetare si dezvoltare, in masura in care sunt legate de un proiect recunoscut ca imobilizare necorporala, sunt inregistrate, dupa caz, in debitul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”. Ele sunt formate din materii prime si servicii utilizate, amortismente, costuri si cheltuieli generale legate de activitatea de cercetare si dezvoltare. Daca nu sunt legate de un anumit proiect recunoscut ca activ imobilizat, cheltuielile de cercetare si dezvoltare sunt incluse in costul perioadei cand au fost angajate, fiind tratate similar costurilor generale de administratie si costurilor de desfacere.

8. Contabilitatea rezultatelor obtinute din procesul de productie

Din procesul de productie pot rezulta produse finite, semifabricate, produse reziduale (rebuturi, materiale recuperabile sau deseuri), lucrari executate si servicii prestate pentru terti, investitii proprii sau alte activitati de productie in curs de executie.

Evidenta productiei obtinute, constand in produse finite, semifabricate, destinate vanzarii, lucrari executate si servicii prestate pentru terti, investitii proprii sau alte activitati, se realizeaza prin contul 931 “Costul productiei obtinute” .Se debiteaza in cursul lunii cu productia obtinuta si se crediteaza la sfarsitul lunii cu ocazia decontarii costurilor asupra productiei obtinute. Tipurile de inregistrari sunt:

a) Obtinerea productiei:

b) Interfata dintre costuri si productie, la sfarsitul lunii,

Pretul de evaluare si inregistrare a productiei obtinute este , in principiu, egal cu costul de productie. Totusi, in cursul lunii, in asteptarea calcularii costului de productie definitiv al elementelor fabricate se poate proceda la folosirea pretului prestabilit. in acest caz, inregistrarile devin:

a) inregistrarea productiei obtinute la pret prestabilit,

b) inregistrarea la sfarsitul lunii a diferentelor intre pretul prestabilit si costul de productie efectiv, in situatia in care costul efectiv este mai mare decat pretul prestabilit:

˜ cand costul efectiv este mai mic decat pretul prestabilit:

Cele doua tipuri de inregistrari pot fi redate in conditiile in care sumele sunt consemnate in negru in cazul diferentelor nefavorabile si in rosu in situatia celor favorabile.

Tipul de formula contabila este:

Remarca Contabilitatea productiei obtinute la pret prestabilit se poate realiza si in varianta in care se creeaza o grupa distincta 94 “Stocuri de productie”, iar in cadrul sau 941 “Stocuri de produse finite”, 942 “Stocuri de semifabricate”, 943 “Stocuri de produse reziduale” si 944 “Stocuri de productie in curs de executie”.

inregistrarile care intervin in aceste conditii sunt:

a) inregistrarea pretului prestabilit:

b) Cand costul de productie este definit, calculat si aprobat:

Soldul debitor sau creditor al contului 931 “Costul productiei obtinute” este lichidat obligatoriu la inchiderea exercitiului prin inregistrarea:

9. Calculatia costurilor efective si decontarea lor

Calculatia costurilor efective se efectueaza, de regula, lunar pe fiecare produs si pentru intreaga productie obtinuta Pentru determinarea costului efectiv este necesar ca la nivelul fiecarui obiect de calculatie evidentiat cu ajutorul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”si 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”. sa se delimiteze alaturi de cheltuielile directe – identificate cu ocazia colectarii – si cheltuielile indirecte delimitate prin repartizare. in acest scop, pornind de la legaturile reale dintre locurile de cheltuieli si perioadele de gestiune, calculatia costurilor se realizeaza in mai multe etape, cum sunt: evaluarea si calculatia rebuturilor; calculatia si evaluarea circulatiei (cesiunilor) interne, repartizarea cheltuielilor indirecte; determinarea costului productiei neterminate; evaluarea si decontarea costului productiei obtinute.

Cu ocazia calculatiei anuale, la inchiderea exercitiului trebuie rezolvata si problema delimitarii in timp a cheltuielilor inregistrate in avans, a celor de repartizat asupra mai multor exercitii. O asemenea problema poate fi rezolvata si in cursul exercitiului cu ocazia calculatiilor lunare, dar ea are un caracter intern fara a antrena inregistrari si in contabilitatea financiara

9.1. Delimitarea in timp a cheltuielilor inregistrate in avans si a celor de repartizat asupra mai multor exercitii

in sfera cheltuielilor inregistrate in avans se inscriu, dupa caz, urmatoarele categorii de cheltuieli: reviziile tehnice si reparatiile curente, chirii, redevente, abonamente si alte cheltuieli anticipate, iar in sfera cheltuielilor de repartizat asupra mai multor exercitii se incadreaza cheltuielile cu reparatiile capitale neprevizibile si cheltuielile cu emisiunea de obligatiuni daca este folosita varianta continentala potrivit careia aceste cheltuieli sunt amortizate pe o perioada de maximum 5 ani sau repartizate pe durata totala a imprumutului.

Toate cheltuielile in avans ajunse la scadenta se recupereaza conform scadentarelor intocmite, inregistrarile fiind de forma:

a) colectarea cheltuielilor

b) cheltuieli aferente perioadelor urmatoare sau exercitiilor urmatoare:

c) cheltuielile constatate la sfarsitul perioadei anterioare sau exercitiului anterior ca fiind efectuate in avans, aferente perioadei sau exercitiului in curs,

In sfera delimitarii in timp a cheltuielilor intra si cheltuielile de repartizat asupra mai multor exercitii reglate in contabilitatea financiara prin contul 1541 “Provizioane pentru cheltuieli de repartizat pe mai multe exercitii”.

Tipurile de inregistrari care intervin cu aceasta ocazie sunt:

a)     constituirea provizioanelor,

b) cheltuielile devenite exigibile, inregistrate in contabilitatea financiara, nu mai sunt preluate in contabilitatea de gestiune, fiind considerate cheltuieli neincorporabile.

9.2. Evaluarea si calculatia rebuturilor

Din procesul de productie pot rezulta rebuturi, respectiv produse, semifabricate, piese, subansamble, etc, care nu corespund calitativ standardelor, conditiilor tehnice stabilite si nu pot fi utilizate potrivit destinatiei lor sau pot fi utilizate dupa efectuarea unor imbunatatiri (reconditionari).

Reflectarea in contabilitatea a rebuturilor si a cheltuielilor cu acestea are in vedere gruparea rebuturilor dupa doua criterii si anume:

a) Dupa locul unde se face constatarea, rebuturi interne si externe. Rebuturile interne sunt constante in cadrul intreprinderii inainte de expedierea produselor la clienti, iar cele externe dupa ce produsele au fost predate clientilor;

b) Dupa caracterul defectelor exista rebuturi reconditionabile si definitive. Rebuturile reconditionabile (partiale) sunt produse ale caror defecte pot fi inlaturate prin efectuarea unor operatii de remaniere (reconditionare), acestea fiind posibile din punct de vedere tehnic si avantajos din punct de vedere economic.

Rebuturile definitive (totale) sunt acele produse sau lucrari care nu pot fi folosite in starea in care se gasesc. Reconditionarea lor nu este posibila din punct de vedere tehnic si nici avantajos din punct de vedere economic. Se considera rebuturi definitive si semifabricatele sau piesele rebutate cu ocazia reglarii utilajelor sau matritelor in procesul de asimilare a noilor produse si tehnologii.

Rebuturile remaniabile constante se evidentiaza in documentul “Nota de remaniere”, iar cele definitive se consemneaza in “Nota de rebut”. Pe baza acestor documente, la sfarsitul lunii, se intocmeste o situatie centralizatoare a rebuturilor definitive si a costurilor cu remanierea rebuturilor partiale.

Rebuturile definitive rezultate din procesul de productie sunt incluse in sfera produselor reziduale, fiind inregistrate prin formula:

Remarca intrucat costul rebuturilor nu se include in costul produsului, este recomandabil ca in locul contului 931 “Costul productiei obtinute” sa se utilizeze contul 902 “Decontari interne privind productia obtinuta” , fiind tratate in regimul costurilor perioadei.

Costurile ocazionate de remedierea rebuturilor reconditionabile se inregistreaza in debitul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”sau 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”, analitice distincte pe obiecte de calculatie. La sfarsitul perioadei aceste costuri nu se includ in costul produsului, fiind decontate direct asupra contului 902 “Decontari interne privind productia obtinuta”.

Interes pentru contabilitatea de gestiune prezinta inregistrarea costurilor determinate de remedierea defectelor constante in perioada de garantie. intrucat aceste costuri sunt reglate in contabilitatea financiara prin intermediul provizioanelor pentru riscuri si cheltuieli – deductibile din punct de vedere fiscal, - solutia folosita poate fi cea prezentata mai inainte pentru provizioanele privind cheltuielile de repartizat asupra mai multor exercitii. in acest scop, in structura cheltuielilor directe se poate crea un articol de calculatia “Cheltuieli cu activitatea de service”. Si totusi, activitatea de service se individualizeaza ca un centru de gestiune distinct al intreprinderii. in aceste conditii este necesara crearea in cadrul conturilor 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”sau 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” a unei evidente destinate centrului de gestiune privind activitatea de service. O asemenea solutie determina urmatoarele tipuri de inregistrari contabile:

a) inregistrarea costurilor previzionate pentru garantie de buna executie

Marimea costurilor se determina in functie de pretul de vanzare al produselor vandute in cursul perioadei si cota de preliminare folosita in contabilitatea financiara

b)     Constatarea costurilor ocazionate de remedierea defectelor:

si la sfarsitul perioadei cu ocazia efectuarii calculatiei se efectueaza inregistrarea:

Solutia prezentata mai sus poate fi retinuta si pentru contabilitatea provizioanelor privind costurile de repartizat asupra mai multor exercitii. Avem in vedere costurile cu reparatiile previzibile.

9.3. Calcularea si decontarea costurilor activitatilor auxiliare

Costul efectiv al activitatilor auxiliare se calculeaza pe baza datelor furnizate de contul 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” . Structural el este format din costurile initiale specifice, costurile privind consumul intern (autoconsumul si consumul intermediar primit de la alte sectii).

Costurile primare initiale specifice sunt costuri directe inregistrate in faza de colectare; si din cheltuielile indirecte de productie repartizate din contul 923 “Cheltuieli indirecte de productie”; autoconsumul sectiilor auxiliare exprima partea din productie a fiecarei sectii consumata pentru nevoile proprii (exemplu, o centrala producatoare de aburi consuma aburi pentru propriile necesitati); consumul intermediar reprezinta productia livrata reciproc intre sectiile auxiliare (exemplu, centrala de abur furnizeaza aburi centralei de apa si primeste de la aceasta apa).

Generalizand se poate spune ca, prin structura lor, costurile activitatilor sau productiei auxiliare sunt formate din doua segmente cu implicatii organizatorice asupra contabilitatii. Aceste segmente sunt redate mai jos in figura:

COSTUL SECTIILOR AUXILIARE

Costurile initiale specifice directe sunt delimitate pe fiecare sectie, produs sau comanda in faza de colectare a lor. Cu aceasta ocazie, contul 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare” se debiteaza prin creditul contului 901 “Decontari interne privind cheltuielile”.

Cota de costuri indirecte repartizata in cazul sectiilor cu productie omogena are un caracter direct fata de productie fabricata; in consecinta, ea se evidentiaza numai ca o structura distincta in vederea asigurarii datelor de analiza si gestiune. in cazul sectiilor cu productie eterogena, cota de costuri indirecte de productie se repartizeaza pe fiecare produs sau comanda proportional cu remuneratiile directe.

Costurile generate de consumul propriu se determina in mod diferentiat in raport cu felul productiei auxiliare. Astfel, la sectiile cu productie eterogena sau pluriproductie, toate costurile directe implicate de consumul propriu sunt inregistrate mai intai in contul 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, de unde sunt repartizate pe baza unor criterii de referinta asupra comenzilor si produselor.

La sectiile cu productie omogena costurile implicate de consumul propriu nu sunt evidentiate distinct, ele sunt luate in calcul in mod indirect prin diminuarea productiei obtinute cu cantitatea autoconsumata

Pentru a spori capacitatea informatica a calculatiei costurilor activitatilor auxiliare, costurile de productie generate de consumul propriu al sectiilor auxiliare pot fi determinate similar celor privind consumul intermediar.

In vederea determinarii costurilor de productie privind consumul intermediar, se procedeaza la evaluarea cantitatii de productie livrata reciproc intre sectiile auxiliare. in acest scop, cantitatea de productie furnizata reciproc se poate evalua folosind una din bazele : pretul intern de cesiune, pretul prestabilit sau costul efectiv.

In baza criteriilor de mai sus, modelul de calculatie a costurilor productiei auxiliare poate fi redat astfel:

G₁ = x₁₁ + x_1m + Y₁

G_n = x_m1 + x_mm + Y_m

sau

G₁ = x₁₁ + + x_m1 + z₁₁ + z₂₁ + z₃₁ + z₄₁ + z₅₁ + z₆₁ + z₇₁

G_n = x_1m + + x_mm + z_1m + z_2m + z_3m + z_4m ⁺ z_5m + z_6m + z_7m

Matricea “X” privind costurile generate de consumul intern se determina prin inmultirea cantitatilor autoconsumate si consumate reciproc cu preturile folosite pentru decontare. in acest scop se foloseste matricea U = (u_ij) ale carei elemente reprezinta cantitatea autoconsumata si consumata reciproc si vectorul P = (p_j) privind preturile de evaluare a consumurilor sau cota cu coeficientul de repartizare (vezi repartizarea cheltuielilor comune).

intr-o descriere analitica matricea “X” se calculeaza astfel:

X = Diag U P

Problema se rezolva usor cand preturile de decontare folosite sunt costurile normale sau planificate.

Pentru exemplificare presupunem ca intreprinderea are trei sectii auxiliare: centrala electrica, centrala de abur si centrala de apa

a) Total costuri primare colectate:

Centrala electrica- 85 000 u.m.

Centrala de abur – 63 750 u.m.

Centrala de apa- 42 500 u.m.

b) Productia obtinuta: 300 000 Kwwh; 200 000 m³ abur; 300 000 m³ apa

c) Consumul intermediar si autoconsumul sunt redate in tabelul de mai jos:

Situatia consumului intermediar si autoconsumului

d) Costul planificat: 0,80 u.m. Kwh; 0,45 u.m. m³ abur si 0,20 m³ apa;

e) Matricea “X” se calculeaza in tabelul de mai jos:

Calculul matricei X

in situatia folosirii costurilor efective din perioada curenta ele capata caracter de necunoscute si deci matricea devine un model matematic.

Sistemul de ecuatii folosit pentru determinarea costului efectiv este de forma:

unde necunoscutele sunt elementele “p_j”, j = 1 m.

Pentru exemplul de mai sus, sistemul de ecuatii se creeaza astfel:

in urma rezolvarii sistemului de ecuatii, p₁ = 34,20 p₂ = 71,09 p₃ = 34,30

Cheltuielile privind consumul intern se inregistreaza numai in contabilitatea analitica in acest sens se foloseste relatia:

Odata determinate cheltuielile generale de consumul propriu si intermediar, in continuare se calculeaza costul unitar al productiei auxiliare. El se determina pe baza relatiei de principiu:

unde:

pj reprezinta costul efectiv unitar;

Gj – totalul cheltuielilor de productie privind activitatea auxiliara „J”

Qj – cantitatea totala de productie auxiliara „j”

Daca s-ar fi folosit pretul intern de cesiune sau pretul prestabilit ca pret de evaluare a consumului intern, ar fi indicat ca relatia de calcul de mai sus sa fie circumscrisa numai la productia auxiliara livrata in afara sistemului sectiilor auxiliare. in acest scop, Gj luat in calcul cuprinde numai cheltuielile initiale specifice, iar din Qj se scade productia autoconsumata si livrarile intermediare intre sectiile auxiliare. Procedand astfel, diferentele intre pretul intern de cesiune sau pretul prestabilit si cel efectiv create cu ocazia evaluarii si decontarii consumului intern se repartizeaza in intregime asupra productiei livrate in afara sistemului sectiilor auxiliare.

in situatia in care pentru evaluarea consumului intern s-a utilizat costul efectiv al perioadei, calculatia costului efectiv unitar se realizeaza cu ocazia rezolvarii sistemului de ecuatii specific matricei „x”.

La sfarsitul perioadei, dupa efectuarea calculatiei costului efectiv, se procedeaza la decontarea lui corespunzator destinatiei auxiliare. in acest sens, se debiteaza, dupa caz, conturile care reflecta destinatia productiei auxiliare 921 “Cheltuielile activitatilor de baza”, 923 “Cheltuieli indirecte de productie”, 924 “Cheltuieli generale de administratie” , 925 “Cheltuieli de desfacere pentru consumurile interne”, 902 “Decontari interne privind productia obtinuta” pentru productia livrata in afara intreprinderii si se crediteaza contul 922 “Cheltuielile activitatilor auxiliare”.

9.4.Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie

Cu ocazia repartizarii cheltuielilor indirecte de productie se face inregistrarea de principiu:

Remarca Pentru a simplifica procesul de contabilizare a circulatiei interne, avem in vedere consumul intern intre sectiile de productie si repartizarea cheltuielilor indirecte,

consideram ca se poate folosi drept cont intermediar 902 „Decontari interne privind productia obtinuta”. Tipurile de inregistrari in acest caz ar fi:          

a)circulatia interna in cursul si la sfarsitul lunii:

b)evaluarea si decontarea circulatiei interne la sfarsitul perioadei cu ocazia calculatiei efective:

9.5. Evaluarea si decontarea productiei in curs de executie

Productia in curs de executie se determina prin inventarierea productiei neterminate la sfarsitul perioadei, prin metode tehnice de constatare a stadiului sau gradului de efectuare a operatiilor tehnologice si prin metode contabi1e directe.

Productia neterminata cuprinde acea parte a productiei al carei proces de fabricatie nu a fost terminat, prezentandu-se sub forma unor obiecte ale muncii aflate in curs de prelucrare, in sectiile de productie si care ocupa o situatie intermediara intre materia prima si semifabricat sau intre semifabricat si produsul finit. Productia neterminata include si acele produse finite nereceptionate si pentru care nu s-au intocmit formele de predare la magazie.

In expresie baneasca, productia neterminata este formata din valoarea materialelor, semifabricatelor si pieselor in curs de prelucrare, precum si din cheltuielile de manopera aferente. In unele cazuri cheltuielile aferente productiei neterminate cuprind si o cota de cheltuieli indirecte de productie.

Metoda directa sau a inventarierii consta in inventarierea stocurilor de productie neterminata la sfarsitul perioadei si evaluarea acestora.

Inventarierea stocurilor de productie neterminata este precedata de restituirea, predarea la magazie a materialelor care nu au suferit nici o prelucrare, a pieselor complet finisate, a rebuturilor definitive si a deseurilor care nu pot fi asimilate cu productia ne-terminata In listele de inventariere, intocmite pe fiecare sectie, se inscriu stocurile de productie neterminata constatate pe fiecare produs, comanda sau piesa, cu indicarea gradului de finisare.

Evaluarea stocurilor de productie neterminata stabilite prin inventariere se efectueaza la cost efectiv din perioada curenta stabilit, de regula, pe ace1easi articole de calculatie uti1izate, in determinarea costului efectiv al productiei finite.

In ramurile cu ciclu scurt de fabricatie in care volumul productiei neterminate este neinsemnat sau in cazul productiei de masa la care volumul productiei neterminate este relativ constant de la o perioada la alta, in valoarea productiei neterminate se includ nu­mai cheltuielile directe. Cu ocazia evaluarii productiei neterminate, nivelul cheltuielilor cu materiile prime si materialele directe se determina pe baza cantitatilor de materiale consumate pana in faza de prelucrare in care se afla productia neterminata (stabilite in functie de normele de consum specific), ponderate cu preturile unitare ale materialelor.

Marimea cheltuielilor cu manopera rezulta din insumarea remuneratiilor directe prevazute pentru fazele de prelucrare pe care le-a parcurs productia neterminata, contributia la asigurarile sociale si contributia la fondul de somaj, se calculeaza prin aplicarea procentelor legale la baza de calcul folosita

Cheltuielile indirecte de productie se stabilesc potrivit procedeelor folosite la repartizarea lor. In acest scop, se aplica coeficientii de repartizare la baza de referinta, de regula, remuneratiile directe corespunzatoare productiei neterminate.

Pentru evaluarea productiei neterminate se pot utiliza in afara costului efectiv al perioadei si alte categorii de costuri cum sunt: costul efectiv din perioada precedenta si costul prestabilit.

Utilizarea acestor preturi permite calcularea costului productiei finite cu rapiditate, dar implica anumite abateri fata de cheltuielile efective incorporate in productia neterminata care influenteaza exactitatea costului efectiv calculat pentru productia finita

Metoda gradului de finisare tehnica consta in determinarea si evaluarea productiei neterminate pornind de la gradul de finisare sau gradul de efectuare a operatiilor tehnologice stabilit procentual de catre comisia tehnica de inventariere. Productia finita are gradul de finisare 100%. Un asemenea grad poate capata caracter de permanenta, fiind stabilit ca o norma tehnica privind productia neterminata

Relatiile de calcul al productiei neterminate in cazul acestei metode sunt:

a) exprimarea productiei fabricate (finita si neterminata) in ,,unitati conventionale grad de finisare (Qconv),

Q conv =

b) determinarea costului de productie pe „unitate de productie conventionala grad de finisare” (Cconv):

c)evaluarea productiei neterminate:

Metoda contabila consta in stabilirea cheltuielilor aferente productiei neterminate pe baza datelor contabilitatii si ale evidentei operative, fara a se proceda la inventarierea ei, si din aceasta cauza are un caracter conventional.

Potrivit acestei metode, valoarea productiei neterminate se stabileste pe fiecare obiect de calcu1atie, pe baza datelor din contul 921 ,,Cheltuielile activitatii de baza”, analiticul respectiv, care reflecta in debit totalul cheltuielilor efective, iar in credit costul efectiv al productiei finite, soldul debitor reprezentand costu1 efectiv al productiei neterminate.

Pentru evaluarea productiei finite predate la magazie sunt folosite costul standard sau costu1 efectiv al perioadei precedente. Diferentele care apar intre acest pret de inregistrare si costul efectiv stabilit la terminarea intregii comenzi se reflecta in costul ultimului lot de produse predat.

Utilizarea acestei metode implica o anumita aproximatie la intreprinderile cu productie individuala sau de serie mica, unde evidenta cheltuielilor de productie se organizeaza pe comenzi, existand posibilitatea separarii, cu ajutorul analiticelor contu1ui 921 ,,Cheltuieli1e activitatii de baza”, a cheltuieli1or privind comenzile terminate de cheltuielile privind comenzile neterminate.

Productia neterminata evaluata potrivit uneia din cele trei metode se inregistreaza prin relatia,

9.6.Calculatia costului efectiv al productiei finite de baza si decontarea lui

Costul efectiv al productiei finite cuprinde totalitatea costurilor de productie ocazionate de procesul de fabricare, costuri care au fost colectate in cursul lunii potrivit principiului delimitarii pe locuri, iar la sfarsitul lunii, prin repartizare, sunt evidentiate in debitul contului 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” desfasurat pe analitice pe obiecte de calculatie si pe articole de calculatie.

Deoarece costurile inregistrate in cursul perioadei de gestiune in debitul contului 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” nu se refera in totalitate la productia finita, pentru care se

calculeaza costul efectiv, calculatia efectiva a costurilor privind productia terminata se intemeiaza pe relatia de principiu: totalul costurilor colectate in debitul contului 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” minus valoarea productiei neterminate la sfarsitul lunii, valoarea materialelor existente in sectii neintroduse in procesul de productie si valoarea rebuturilor.

Pentru exemplificarea operatiilor contabile care intervin cu ocazia decontarii costului efectiv al productiei presupunem urmatoarea situatie pe care o prezentam in tabelul de mai jos

Situatia costurilor de productie pe articole de calculatie si feluri de produse

-SIMPLIFICAT-

Pe baza datelor din tabel se stabileste costul efectiv al productiei finite fabricate astfel:

Pentru produsul A:

Cost efectiv = 1 600 000 – (85 000 + 25 000) = 1 490 000 u.m.

Pentru produsul B:

Cost efectiv = 630 000 – 100 000 = 530 000 u.m.

Decontarea costului efectiv al productiei finite se inregistreazain contabilitate astfel:

in contul 921 “Cheltuielile activitatilor de baza” si in analiticele sale, dupa inregistrarea acestei operatii, situatia se prezinta astfel:

D    921 Cheltuielile activitatii de baza C

  Cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajelor

470 000

Cost efectiv al productiei finite

2 020 000

Cheltuieli generale de productie

180 000

Total cheltuieli

2 230 000

Total costuri

2 230 000

D                        

921 Cheltuielile activitatii de baza/produsul A C

  Cheltuieli generale de productie

110 000

Total cheltuieli

1 600 000

Total costuri

1 600 000

D                         921 Cheltuielile activitatii de baza/produsul B C

  Remuneratii directe

100 000

Cost efectiv al productiei finite

530 000

Cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajelor

180 000

Cheltuieli generale de productie

70 000

Total cheltuieli

630 000

Total costuri

630 000